W zakresie terminu opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek wypłaconych zaliczek na poczet dywidendy oraz przyjęcia do podstawy opodatkowania Wydatków Eksploatacyjnych w kwocie netto.

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie:

• określenia terminu na zadeklarowanie i zapłatę Ryczałtu z tytułu wypłaty Zaliczki dywidendy (pyt. nr 3) - jest prawidłowe;
• obowiązku zadeklarowania i zapłaty Ryczałtu w przypadku, gdy doszło do wypłaty Zaliczki dywidendy a Spółka odnotuje stratę albo osiągnie zysk w wysokości niższej od wartości wypłaconych na rzecz Wspólników Zaliczek (pyt. nr 4.1.) - jest prawidłowe;
• prawa do żądania stwierdzenia oraz zwrotu nadpłaty w przypadku, gdy doszło do wypłaty Zaliczki dywidendy a Spółka odnotuje stratę albo osiągnie zysk w wysokości niższej od wartości wypłaconych na rzecz Wspólników Zaliczek i Wspólnicy dokonają zwrotu całości lub części otrzymanych Zaliczek (pyt. nr 4.2.) - jest prawidłowe;
• określenia wartości podstawy opodatkowania Ryczałtem (kwota brutto, kwota netto, kwota netto powiększona o niepodlegający odliczeniu podatek VAT) z tytułu Wydatków Eksploatacyjnych związanych z używaniem samochodów osobowych na cele mieszane (pyt. nr 5) - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie terminu opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek wypłaconych zaliczek na poczet dywidendy oraz przyjęcia do podstawy opodatkowania Wydatków Eksploatacyjnych w kwocie netto.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 12 sierpnia 2024 r. (data wpływu 13 sierpnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej jako: „Wnioskodawca” albo „Spółka”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm., dalej jako: „ustawa o CIT”).

Wnioskodawca powstał w wyniku przekształcenia spółki komandytowej w trybie art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm.; dalej jako "KSH"). Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcona) została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego dnia 02 kwietnia 2024 roku (dzień przekształcenia w rozumieniu art. 552 KSH).

Celem dokonania wyboru opodatkowania na zasadach przewidzianych w Rozdziale 6b ustawy o CIT, tj. ryczałtem od dochodów spółek (dalej jako: "Ryczałt"), ze skutkiem od dnia 01 maja 2024 roku, w dniu 7 maja 2024 roku, Wnioskodawca złożył zawiadomienie o wyborze opodatkowania Ryczałtem na formularzu ZAW-RD do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Wnioskodawca spełnia warunki uprawniające do wyboru i opodatkowania Ryczałtem przewidziane w art. 28j ust. 1 pkt 1-6 ustawy o CIT. W pierwszym roku opodatkowania Ryczałtem, Wnioskodawcy przysługiwać będzie status małego podatnika w rozumieniu art. 4a ust. 1 pkt 10) ustawy o CIT.

Umowa Spółki zawiera upoważnienie dla zarządu Wnioskodawcy do wypłaty wspólnikom Spółki zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy za rok obrotowy jeżeli Wnioskodawca posiadać będzie środki wystarczające na ich wypłatę.

W toku swojej działalności, Wnioskodawca będzie dokonywał na rzecz wspólników Spółki wypłat zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy za rok obrotowy. Wypłaty zaliczek będą realizowane w wysokości i na zasadach określonych w art. 194 oraz art. 195 KSH, a zatem jedynie o ile Spółka będzie posiadała środki wystarczające na tę wypłatę, a ponadto gdy zatwierdzone sprawozdanie finansowe Spółki za poprzedni rok obrotowy będzie wykazywało zysk. Zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy będą pochodziły z zysku osiągniętego przed i w trakcie opodatkowania Ryczałtem, przy czym niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie drugiej z opisanych sytuacji (dalej jako: "Zaliczki").

Jednocześnie Wnioskodawca, dokonując wypłaty Zaliczki, będzie zobowiązany do pobrania, jako płatnik, zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej jako "podatek PIT") oraz odprowadzenia go na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Niezależnie od powyższego, w ramach bieżącej działalności Spółka posiada samochody osobowe, które używa na podstawie umów leasingu operacyjnego. Przedmiotowe samochody są wykorzystywane do działalności gospodarczej przez pracowników Wnioskodawcy niebędących jego wspólnikami ani też podmiotami powiązanymi ze wspólnikami Wnioskodawcy w rozumieniu art. 11 a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 28c pkt. 1 ustawy o CIT, ale także udostępniane tym pracownikom, jak również wspólnikom w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu w rozumieniu ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm., dalej jako: "ustawa o VAT"). Od wydatków związanych z używaniem wyżej opisanych samochodów Wnioskodawca odlicza 50% podatku od towarów i usług (dalej jako: "VAT"), zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie o VAT. W ramach bieżącej działalności Wnioskodawca będzie ponosił szereg wydatków związanych z wyżej opisanymi samochodami służbowymi, w tym w szczególności raty leasingowe (obejmujące część kapitałową oraz część odsetkową) oraz inne wydatki eksploatacyjne, w tym m.in. koszty paliwa, myjni oraz wymiany ogumienia (dalej jako: "Wydatki Eksploatacyjne").

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Na dzień skierowania niniejszego pisma organy Wnioskodawcy nie podjęły uchwały w przedmiocie wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy, które będą pochodziły z zysku osiągniętego w trakcie opodatkowania Ryczałtem.

Pytania

1.Czy, na podstawie art. 30a ust. 19 w zw. z art. 41 ust. 4ab ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2024. 226, dalej jako: „ustawa o PIT”), Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do zastosowania mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o PIT, w odniesieniu do wypłacanych wspólnikom Zaliczek pochodzących z zysku osiągniętego w trakcie opodatkowania Ryczałtem?

2.Czy podstawą opodatkowania podatkiem PIT wypłacanych w okresie opodatkowania Ryczałtem Zaliczek będzie kwota zysku netto przeznaczonego do podziału (tj. zaliczka na dywidendę brutto), czy też kwota zysku faktycznie wypłacana wspólnikom po potrąceniu należnego do zapłaty przez Wnioskodawcę Ryczałtu (tj. zaliczka na dywidendę netto)?

3.Czy termin na zadeklarowanie i zapłatę Ryczałtu od wypłaconej Zaliczki upływa z końcem trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano wypłaty środków pieniężnych na rzecz wspólnika tytułem Zaliczki?

4.Czy jeżeli Wnioskodawca dokona wypłaty kwot pieniężnych na rzecz wspólników tytułem Zaliczki za dany rok obrotowy, a następnie okaże się, że za rok obrotowy, w którym doszło do wypłaty Zaliczki, Spółka odnotuje stratę albo osiągnie zysk w wysokości niższej od wartości wypłaconych na rzecz wspólników Zaliczek, w efekcie czego zgodnie z KSH Zaliczki w całości lub części będą podlegały zwrotowi przez wspólników, a uchwała o podziale wyniku finansowego netto będzie dotyczyć kwoty niższej niż kwota wypłaconych uprzednio Zaliczek, to:

1)czy po stronie Spółki powstanie obowiązek zadeklarowania i zapłaty Ryczałtu od kwoty wypłaconej wspólnikom tytułem Zaliczki?

2)czy po dokonaniu przez wspólników zwrotu Wnioskodawcy kwot przewyższających należną na podstawie regulacji KSH Zaliczkę, po stronie Wnioskodawcy powstanie nadpłata Ryczałtu i prawo do żądania stwierdzenia oraz zwrotu tej nadpłaty w wysokości odpowiadającej kwotom zwróconym Wnioskodawcy przez wspólników?

5.Jaką wartość Wydatków Eksploatacyjnych, stanowiących podstawę opodatkowania Ryczałtem, należy przyjąć przy rozliczaniu Ryczałtu z tytułu dochodu z ukrytych zysków oraz dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o CIT, powstałych w związku z poniesieniem przez Wnioskodawcę Wydatków Eksploatacyjnych na samochody osobowe - czy jest to wartość brutto, wartość netto czy wartość netto powiększona o niepodlegający odliczeniu podatek VAT w wysokości 50%?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w kwestii dotyczącej pytań oznaczonych we wniosku nr 3, 4 i 5. W kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych tj. pytań oznaczonych nr 1 i 2.

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3:

W ocenie Wnioskodawcy, termin na zadeklarowanie i zapłatę Ryczałtu od Zaliczki upływa z końcem trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano wypłaty środków pieniężnych na rzecz wspólnika tytułem Zaliczki.

Zgodnie z art. 28m ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop, ustawa o CIT”), przepis art. 28m ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

Jednocześnie, w świetle art. 28r ust. 1 ustawy o CIT, do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego podatnik jest obowiązany złożyć do urzędu skarbowego deklarację, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego za poprzedni rok podatkowy.

Dodatkowo w myśl art. 28t ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat - do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto.

Jak wynika z objaśnień podatkowych "Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek" z dnia 23 grudnia 2021 r. (dalej jako: „Objaśnienia”): "[...] dla celów Ryczałtu wypłacone zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy uważa się za dochód z tytułu podzielonego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 1 [...]" (str. 48 Objaśnień).

Przepisy stanowią więc jedynie o stosowaniu "odpowiednio" art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku). Przepisy milczą z kolei, nie wprowadzając nawet odesłania, co do terminów złożenia deklaracji i zapłaty Ryczałtu od środków pieniężnych wypłaconych tytułem zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy.

Przy interpretacji przepisów w zakresie zdarzenia powodującego obowiązek zapłaty Ryczałtu, a także terminu złożenia deklaracji i zapłaty podatku odwołać się można także do art. 28p ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym "Jeżeli podatnik dokonał wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy, zgodnie z odrębnymi przepisami, od ryczałtu obliczonego po odliczeniach, o których mowa w ust. 2, odlicza się kwotę ryczałtu należnego od wypłaconej zaliczki. Odliczenia dokonuje się od ryczałtu należnego od zysku, na poczet którego zaliczka została wypłacona, proporcjonalnie do kwoty zysku przeznaczonej do wypłaty". Cytowany przepis dotyczy co prawda opodatkowania ryczałtem dochodów osiąganych za granicą, niemniej jednak wyraźnie odróżnia ryczałt należny od wypłaconej zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy od należnego ryczałtu od zysku przeznaczonego do podziału. Jednocześnie ryczałt należny od wypłaconej zaliczki podlega odliczeniu od ryczałtu należnego od dywidendy, na poczet której zaliczka została wypłacona.

Z powyższej analizy wynika zatem, że zdarzeniem rodzącym obowiązek podatkowy na gruncie Ryczałtu jest wypłata zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy. Z zestawienia wyżej przywołanych przepisów wynika także, że obowiązek zadeklarowania ryczałtu od dochodów spółek i zapłaty tego ryczałtu rodzi faktyczna wypłata zaliczki, a także to, że termin na zadeklarowanie i zapłatę Ryczałtu od zaliczki wypłaconej na poczet przewidywanej dywidendy upływa z końcem trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym wypłacono tę zaliczkę.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 07 września 2023 roku, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.326.2023.2.DP, w treści której przesądzono, że:

„[...] z wyżej wymienionych przepisów wynika, że wypłata zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy rodzi obowiązek podatkowy na gruncie przepisów o ryczałcie od dochodów spółek [...] mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca będzie miał obowiązek zadeklarowania i zapłaty ryczałtu od kwoty faktycznie wypłaconej Wspólnikom zaliczki zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 28m ust. 2 updop [.]”.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4:

W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli Spółka dokona wypłaty kwot pieniężnych na rzecz wspólników tytułem Zaliczki za dany rok obrotowy, a następnie okaże się, że za rok obrotowy, w którym doszło do wypłaty Zaliczki, Spółka odnotuje stratę albo osiągnie zysk w wysokości niższej od wartości wypłaconych na rzecz wspólników Zaliczek, w efekcie czego zgodnie z KSH Zaliczki w całości lub części będą podlegały zwrotowi przez wspólników, a uchwała o podziale wyniku finansowego netto będzie dotyczyć kwoty niższej niż kwota wypłaconych uprzednio Zaliczek, to:

1)po stronie Spółki powstanie obowiązek zadeklarowania i zapłaty Ryczałtu od kwoty wypłaconej wspólnikom tytułem Zaliczki;

2)po zwrocie przez wspólników kwot przewyższających należną na podstawie regulacji KSH Zaliczkę, po stronie Wnioskodawcy powstanie nadpłata Ryczałtu i prawo do żądania stwierdzenia i zwrotu tej nadpłaty w wysokości odpowiadającej kwotom zwróconym Wnioskodawcy przez wspólników.

Zgodnie z treścią art. 191 KSH:

§ 1. Wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1.

§ 2. Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197.

§ 3. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, zysk przypadający wspólnikom dzieli się w stosunku do udziałów.

§ 4. W przypadku gdy koszty prac rozwojowych zakwalifikowanych jako aktywa spółki nie zostały całkowicie odpisane, nie można dokonać podziału zysku odpowiadającego równowartości kwoty nieodpisanych kosztów prac rozwojowych, chyba że kwota kapitałów rezerwowych i zapasowych dostępnych do podziału i zysków z lat ubiegłych jest co najmniej równa kwocie kosztów nieodpisanych.

W myśl art. 192 KSH, kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe. Stosownie do regulacji art. 194 KSH, umowa spółki może upoważniać zarząd do wypłaty wspólnikom zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy za rok obrotowy, jeżeli spółka posiada środki wystarczające na wypłatę.

Jak stanowi natomiast art. 195 KSH:

§ 1. Spółka może wypłacić zaliczkę na poczet przewidywanej dywidendy, jeżeli jej zatwierdzone sprawozdanie finansowe za poprzedni rok obrotowy wykazuje zysk. Zaliczka może stanowić najwyżej połowę zysku osiągniętego od końca poprzedniego roku obrotowego, powiększonego o kapitały rezerwowe utworzone z zysku, którymi w celu wypłaty zaliczek może dysponować zarząd, oraz pomniejszonego o niepokryte straty i udziały własne.

§ 11. W przypadku gdy w danym roku obrotowym zaliczka na poczet przewidywanej dywidendy została wypłacona wspólnikom, a spółka odnotowała stratę albo osiągnęła zysk w wysokości mniejszej od wypłaconych zaliczek, wspólnicy zwracają zaliczki w:

1)całości - w przypadku odnotowania straty albo

2)części odpowiadającej wysokości przekraczającej zysk przypadający wspólnikowi za dany rok obrotowy - w przypadku osiągnięcia zysku w wysokości mniejszej od wypłaconych zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy.

§ 2. Do zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy nie stosuje się przepisu art. 197.

Zgodnie z brzmieniem art. 198 KSH:

§ 1. Wspólnik, który wbrew przepisom prawa lub postanowieniom umowy spółki otrzymał wypłatę (odbiorca), obowiązany jest do jej zwrotu. Członkowie organów spółki, którzy ponoszą odpowiedzialność za taką wypłatę, odpowiadają za jej zwrot spółce solidarnie z odbiorcą.

§ 2. Jeżeli zwrotu wypłaty nie można uzyskać od odbiorcy, jak również od osób odpowiedzialnych za wypłatę, za ubytek w majątku spółki, który jest wymagany do pełnego pokrycia kapitału zakładowego, odpowiadają wspólnicy w stosunku do swoich udziałów. Kwoty, których nie można ściągnąć od poszczególnych wspólników, rozdziela się między pozostałych wspólników w stosunku do udziałów.

§ 3. Zobowiązani nie mogą być zwolnieni od odpowiedzialności, o której mowa w § 1 i § 2.

§ 4. Roszczenia, o których mowa w § 1 i § 2, przedawniają się z upływem trzech lat, licząc od dnia wypłaty, z wyjątkiem roszczeń wobec odbiorcy, który wiedział o bezprawności otrzymanej wypłaty.

W myśl art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a)do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,

b)na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat).

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 2 ustawy o CIT, przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

Stosownie do regulacji art. 28n ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi: suma dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat ustalona w roku podatkowym, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto.

W myśl art. 28p ust. 3 ustawy o CIT, jeżeli podatnik dokonał wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy, zgodnie z odrębnymi przepisami, od ryczałtu obliczonego po odliczeniach, o których mowa w ust. 2, odlicza się kwotę ryczałtu należnego od wypłaconej zaliczki. Odliczenia dokonuje się od ryczałtu należnego od zysku, na poczet którego zaliczka została wypłacona, proporcjonalnie do kwoty zysku przeznaczonej do wypłaty.

Zgodnie z brzmieniem art. 28r ust. 1 ustawy o CIT, do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego podatnik jest obowiązany złożyć do urzędu skarbowego deklarację, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego za poprzedni rok podatkowy.

Jak stanowi natomiast art. 28t ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat - do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto.

Zgodnie z treścią art. 72 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.; dalej jako „o.p.”), za nadpłatę uważa się kwotę:

1)nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;

2)podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

3)zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

4)zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Ponadto, jak podkreślono w treści Objaśnień:

„[...] w stosowaniu właściwej wykładni przepisów o ryczałcie istotne jest, w przypadku wątpliwości natury językowej, że reinwestycje pozostają nieopodatkowane. Natomiast przekazanie do konsumpcji, wypłata, czy inna dystrybucja majątku - niezależnie od tego, w jakiej formie jest dokonana - podlega opodatkowaniu [...]” (str. 6 Objaśnień). Mając na względzie wyżej powołane przepisy oraz wskazania wynikające z treści Objaśnień, w ocenie Wnioskodawcy wątpliwości nie budzi fakt, że w związku z dokonaniem przez Spółkę dystrybucji środków pieniężnych, w opisanym zdarzeniu przyszłym po stronie Spółki powstanie obowiązek zadeklarowania i zapłaty Ryczałtu od kwoty wypłaconej wspólnikom tytułem Zaliczki.

Odnosząc się natomiast do kwestii powstania nadpłaty Ryczałtu i prawa do żądania stwierdzenia oraz zwrotu tej nadpłaty przez Spółkę, w wysokości odpowiadającej kwotom zwróconym Wnioskodawcy przez wspólników, Wnioskodawca podkreśla, iż w jego ocenie w takim przypadku nie może być mowy o dystrybucji majątku warunkującej obowiązek zapłaty Ryczałtu. W opisanym przez Wnioskodawcę przypadku, Zaliczka będzie musiała bowiem zostać zwrócona Spółce przez wspólników w całości lub w części, stosownie do regulacji art. 195 §11 KSH, w konsekwencji czego odpadnie przyczyna uzasadniająca zapłatę Ryczałtu i tym samym po stronie Wnioskodawcy pojawi się podstawa do żądania stwierdzenia oraz zwrotu nadpłaty.

Pomocniczo należy przy tym zauważyć, że w myśl regulacji art. 52 ust. 1 u.r., kierownik jednostki zapewnia sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego i przedstawia je właściwym organom, zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy. Zgodnie zaś z brzmieniem art. 53 ust. 1 u.r., roczne sprawozdanie finansowe jednostki, z zastrzeżeniem ust. 2b, podlega zatwierdzeniu przez organ zatwierdzający, nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego. Ponadto, w myśl art. 53 ust. 4 u.r., który znajduje zastosowanie do Wnioskodawcy, podział lub pokrycie wyniku finansowego netto jednostek niezobowiązanych do poddania badaniu rocznego sprawozdania finansowego może nastąpić po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający.

Tym samym - mając jednocześnie na uwadze regulację art. 28t ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 28m ust. 2 ustawy o ClT (o czym szerzej w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy zaprezentowanego w odniesieniu do pytania nr 4) - termin sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego pokrywa się z terminem uiszczenia Ryczałtu z tytułu wypłaty zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy. Co istotne, spółka oraz wspólnicy dowiadują się o konieczności dokonania zwrotu zaliczki dopiero z chwilą udostępnienia im treści rocznego sprawozdania finansowego, przy czym wspomniany moment może być zróżnicowany.

Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z brzmieniem art. 68 u.r., spółki z ograniczoną odpowiedzialnością obowiązane do udostępnienia wspólnikom rocznego sprawozdania finansowego i sprawozdania z działalności jednostki, a jeżeli sprawozdanie finansowe podlega obowiązkowi badania - także sprawozdania z badania - najpóźniej na 15 dni przed zgromadzeniem wspólników.

Nie można zatem wykluczyć sytuacji, w której informacja o konieczności zwrotu zaliczki dojdzie do wiadomości wspólników dopiero po upływie przeszło pięciu miesięcy od zakończenia roku obrotowego (podatkowego).

Jak wskazuje się przy tym w doktrynie, w odniesieniu do nadpłaty o jakiej mowa w art. 72 § 1 pkt 1 o.p.:

„[...] kwotą nadpłaconą podatku jest kwota nadwyżki dokonanej przez podatnika wpłaty nad wynikającą z ustawy (decyzji) kwotę podatku. Podatek nadpłacony to podatek zapłacony w kwocie wyższej niż należna. Podatek zapłacony nienależnie to kwota uiszczona przez podatnika w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten istniał, ale wygasł [...]" [L. Etel [w:] R. Dowgier, G. Liszewski, B. Pahl, P Pietrasz, M. Popławski, W. Stachurski, K. Teszner, L. Etel, Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2023, art. 72].

Odnosząc powyższe wskazania do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, nie powinno budzić wątpliwości, że sytuacja, w której Spółka dokonuje zapłaty Ryczałtu z tytułu wypłaconych wspólnikom Zaliczek, które to Zaliczki są następnie zwracane Spółce w związku z wystąpieniem przesłanek przewidzianych w art. 195 §11 KSH, zawiera się w "kwocie nienależnie zapłaconego podatku" o jakiej mowa w art. 72 § 1 pkt 1 o.p.

W konsekwencji, w pełni umotywowanym pozostaje stanowisko Spółki w zakresie w jakim wykazuje, że po zwrocie przez wspólników kwot przewyższających należną na podstawie regulacji KSH Zaliczkę, po stronie Wnioskodawcy powstanie nadpłata Ryczałtu i prawo do żądania stwierdzenia i zwrotu tej nadpłaty w wysokości odpowiadającej kwotom zwróconym Wnioskodawcy przez wspólników. Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 07 września 2023 roku, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.326.2023.2.DP, w treści której wskazano, że:

„[...] z wyżej wymienionych przepisów wynika, że wypłata zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy rodzi obowiązek podatkowy na gruncie przepisów o ryczałcie od dochodów spółek. Uproszczając, już sama wypłata takiej zaliczki rodzi obowiązek podatkowy. Wynika to wprost z przepisu art. 28m ust. 2 u.p.d.o.p. [...] mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca będzie miał obowiązek zadeklarowania i zapłaty ryczałtu od kwoty faktycznie wypłaconej Wspólnikom zaliczki zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 28m ust. 2 u.p.d.o.p. [...]

Jednakże, jak wskazano we wniosku, jeżeli za rok podatkowy w którym wypłacono zaliczki Spółka odnotuje stratę albo osiągnie zysk w wysokości mniejszej od wypłaconych zaliczek, to zaliczki te w całości lub w części będą podlegały zwrotowi przez Wspólników. W rozpatrywanej sprawie, w przypadku gdy Wspólnik 1 lub Wspólnik 2 dokonają zwrotu zaliczki na dywidendę, to w efekcie nie dojdzie do podziału zysku w takiej wysokości, w jakiej początkowo objęto go opodatkowaniem ryczałtem od dochodów Spółek. W takiej sytuacji po stronie Spółki powstanie nadpłata ryczałtu od dochodów spółek podlegająca zwrotowi [.]”.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5:

W ocenie Wnioskodawcy, jako wartość Wydatków Eksploatacyjnych stanowiących podstawę opodatkowania Ryczałtem z tytułu dochodu z ukrytych zysków oraz dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o CIT, powstałych w związku z poniesieniem przez Wnioskodawcę Wydatków Eksploatacyjnych na samochody osobowe, Spółka powinna przyjąć kwotę netto Wydatków Eksploatacyjnych wraz z niepodlegającym odliczeniu podatkiem VAT w wysokości 50%.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1)wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

2)wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą). Z kolei stosownie do zdania pierwszego art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2 powołanego przepisu, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

W myśl art. 28m ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a)w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

b)w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej.

Dodatkowo, stosownie do art. 28m ust. 4a ustawy o CIT, do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1 pkt 3 powołanego przepisu, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

1)w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

2)w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z treścią art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

Odnosząc powyższe regulacje do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego stwierdzić należy, że w związku z wykorzystywaniem przez wspólników (udziałowców) oraz pracowników Spółki samochodów osobowych zarówno do celów służbowych, jak i osobistych, dojdzie do powstania, odpowiednio, dochodu z tytułu ukrytych zysków oraz dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 4 pkt 2 i ust. 4a ustawy o CIT, podstawę opodatkowania Ryczałtem stanowić będzie suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, odpowiadająca wysokości 50% wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych w danym miesiącu (Wydatki Eksploatacyjne) netto, powiększonej o niepodlegający odliczeniu podatek VAT w wysokości 50%.

Stanowisko Wnioskodawcy wynika z literalnego brzmienia art. 28m ust. 4 pkt 2 oraz 28m ust. 4a ustawy o CIT, które odwołują się jednoznacznie do: „wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisach z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych”. Uzasadnionym pozostaje zatem przyjęcie, w tym również z uwagi na brak definicji legalnej pojęcia „wydatku” tak w rozdziale 6b ustawy o CIT jak i u.r., że powołane przepisy stanowią o kasowej metodzie ustalenia podstawy opodatkowania w Ryczałcie.

Zasadę kasowości dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania dochodu z tytułu ukrytych zysków oraz dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w Ryczałcie należy zastosować wobec nieodliczonego VAT. W podstawie opodatkowania w CIT uwzględnić należy zapłacony podatek VAT, w tej części, w której nie podlega on odliczeniu na zasadach określonych w ustawie o VAT.

Pomimo, że podatek VAT ma charakter cenotwórczy, to pozostaje on dla podatnika VAT, w całości lub w części, neutralny - ma on bowiem prawo do jego rozliczenia z podatkiem VAT należnym. W konsekwencji, dla podatników VAT kwota podatku od towarów i usług, co do zasady, nie jest kategorią ekonomiczną, bowiem podatnik VAT nie ponosi jego ciężaru ekonomicznego.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, jako wartość Wydatków Eksploatacyjnych stanowiących podstawę opodatkowania Ryczałtem z tytułu dochodu z ukrytych zysków oraz dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o CIT, powstałych w związku z poniesieniem przez Wnioskodawcę Wydatków Eksploatacyjnych na samochody osobowe, Spółka powinna przyjąć kwotę netto Wydatków Eksploatacyjnych wraz z niepodlegającym odliczeniu podatkiem VAT w wysokości 50%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

• określenia terminu na zadeklarowanie i zapłatę Ryczałtu z tytułu wypłaty Zaliczki dywidendy (pyt. nr 3) - jest prawidłowe;
• obowiązku zadeklarowania i zapłaty Ryczałtu w przypadku, gdy doszło do wypłaty zaliczki dywidendy a Spółka odnotuje stratę albo osiągnie zysk w wysokości niższej od wartości wypłaconych na rzecz Wspólników zaliczek (pyt. nr 4.1.) - jest prawidłowe;
• prawa do żądania stwierdzenia oraz zwrotu nadpłaty w przypadku, gdy doszło do wypłaty zaliczki dywidendy a Spółka odnotuje stratę albo osiągnie zysk w wysokości niższej od wartości wypłaconych na rzecz Wspólników zaliczek i Wspólnicy dokonają zwrotu całości lub części otrzymanych Zaliczek (pyt. nr 4.2.) - jest prawidłowe;
• określenia wartości podstawy opodatkowania Ryczałtem (kwota brutto, netto, netto powiększona o niepodlegający odliczeniu podatek VAT) z tytułu Wydatków Eksploatacyjnych związanych z używaniem samochodów osobowych na cele mieszane (pyt. nr 5) - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad pyt. nr 3

Powzięli Państwo wątpliwości w zakresie określenia terminu na zadeklarowanie i zapłatę Ryczałtu z tytułu wypłaty Zaliczki dywidendy.

Państwa stanowisko, że termin na zadeklarowanie i zapłatę Ryczałtu od zaliczki upływa z końcem trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano wypłaty środków pieniężnych na rzecz wspólnika tytułem Zaliczki należało uznać za prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Państwa stanowiska w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3.

Ad pyt. nr 4

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia:

• obowiązku zadeklarowania i zapłaty Ryczałtu w przypadku, gdy doszło do wypłaty Zaliczki dywidendy a Spółka odnotuje stratę albo osiągnie zysk w wysokości niższej od wartości wypłaconych na rzecz Wspólników Zaliczek;
• prawa do żądania stwierdzenia oraz zwrotu nadpłaty w przypadku, gdy doszło do wypłaty Zaliczki dywidendy a Spółka odnotuje stratę albo osiągnie zysk w wysokości niższej od wartości wypłaconych na rzecz Wspólników Zaliczek i Wspólnicy dokonają zwrotu całości lub części otrzymanych Zaliczek;

Stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop, ustawa o CIT”):

Jak stanowi art. 28m ust. 2 ustawy o CIT:

Jak wynika z art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a updop, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku). Uzupełniająco, art. 28m ust. 2 reguluje, że wskazany art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a stosuje się odpowiednio do zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

Sformułowanie art. 28m ust. 2 poprzez „odpowiednie jego stosowanie” pozwala na objęcie jego zakresem różnych stanów faktycznych - zarówno przypadków, gdy wypłata zaliczek na poczet dywidendy następuję na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników sp. z o.o. jak również sytuacji, gdy wypłata zaliczek następuje bez podjęcia takiej uchwały. Z przepisów kodeksu spółek handlowych nie wynika obowiązek dokumentowania uchwałą wypłaty zaliczek na dywidendę.

Zatem, kwota wypłaconej wspólnikowi zaliczki na poczet dywidendy, w okresie stosowania przez Spółkę zasad określonych w Rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie stanowiła podstawę opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek, na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 2 updop.

Jak wskazali Państwo w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Spółka od dnia 2 kwietnia 2024 r. wybrała jako formę opodatkowania ryczałt od dochodów spółek. W pierwszym roku opodatkowania Spółka będzie posiadała status małego podatnika w rozumieniu art. 4a ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT. Umowa spółki zawiera upoważnienie dla Zarządu Spółki do wypłaty wspólnikom Spółki Zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy za rok obrotowy jeżeli Spółka posiadać będzie środki wystarczające na ich wypłatę. Spółka nie podjęła jeszcze uchwały w przedmiocie wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy, które będą pochodziły z zysku osiągniętego w trakcie opodatkowania Ryczałtem.

Podkreślenia wymaga fakt, że terminy związane z zapłatą ryczałtu od dochodu z tytułu zysku netto zostały określone w przepisach art. 28t ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 28t ust. 1 pkt 1 updop:

Ryczałt od dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat należy wpłacić do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto.

Jak wynika z art. 195 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych z dnia 15 września 2000 r. (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: KSH):

Zgodnie zaś z art. 195 § 1¹ KSH:

W myśl art. 72 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Stosownie do art. 75 § 2 Ordynacji podatkowej:

W myśl art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej:

W myśl art. 28p ust. 3 ustawy o CIT:

Ponownie wskazać należy, ze z wyżej wymienionych przepisów wynika, że wypłata zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy rodzi obowiązek podatkowy na gruncie przepisów o ryczałcie od dochodów spółek. Uproszczając, już sama wypłata takiej zaliczki rodzi obowiązek podatkowy. Wynika to wprost z przepisu art. 28m ust. 2 updop.

Mając na uwadze powyższe, Spółka będzie miała obowiązek zadeklarowania i zapłaty ryczałtu od kwoty faktycznie wypłaconej Wspólnikom tytułem Zaliczki zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 28m ust. 2 updop.

Jednakże, jak wskazano we wniosku, jeżeli za rok podatkowy w którym wypłacono Zaliczki Spółka odnotuje stratę albo osiągnie zysk w wysokości mniejszej od wypłaconych Zaliczek, to Zaliczki te w całości lub w części będą podlegały zwrotowi przez Wspólników.

Zatem, po dokonaniu przez wspólników zwrotu Spółce kwot przewyższających należną na podstawie regulacje KSH zaliczkę, po stronie Spółki powstanie nadpłata ryczałtu i prawo do żądania stwierdzenia oraz zwrotu tej nadpłaty w wysokości odpowiadającej kwotom zwróconym Spółce przez wspólników.

Podsumowując, jeżeli Spółka dokona wypłaty kwot pieniężnych na rzecz wspólników tytułem Zaliczki na dany rok obrotowy, a następnie okaże się, że za rok obrotowy, w którym doszło do wypłaty Zaliczki, Spółka odnotuje stratę albo osiągnie zysk w wysokości niższej od wartości wypłaconych na rzecz Wspólników Zaliczek, w efekcie czego zgodnie z KSH Zaliczki w całości lub w części będą podlegały zwrotowi przez Wspólników, a uchwała o podziale wyniku finansowego netto będzie dotyczyć kwoty niższej niż kwota wypłaconych uprzednio Zaliczek, to:

• po stronie Spółki powstanie obowiązek zadeklarowania i zapłaty Ryczałtu od kwoty wypłaconej wspólnikom tytułem Zaliczki;
• po zwrocie przez Wspólników kwot przewyższających należną na podstawie regulacji KSH Zaliczkę, po stronie Spółki powstanie nadpłata Ryczałtu i prawo do żądania stwierdzenia i zwrotu tej nadpłaty w wysokości odpowiadającej kwotom zwróconym Spółce przez Wspólników.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Ad pyt. nr 5

Powzięli Państwo wątpliwości w zakresie określenia wartości podstawy opodatkowania Ryczałtem (kwota brutto, kwota netto, kwota netto powiększona o niepodlegający odliczeniu podatek VAT) z tytułu Wydatków Eksploatacyjnych związanych z używaniem samochodów osobowych na cele mieszane.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o CIT:

Stosownie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

W myśl art. 28m ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT:

Jak wynika z art. 28m ust. 4a ustawy o CIT:

Z kolei art. 28m ust. 5 ustawy o CIT, stanowi, że:

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Spółka w ramach bieżącej działalności posiada samochody osobowe, które używa na podstawie umów leasingu operacyjnego. Przedmiotowe samochody są wykorzystywane do działalności gospodarczej przez pracowników Spółki niebędących jej wspólnikami ani też podmiotami powiązanymi, ale także udostępniane tym pracownikom, jak również wspólnikom w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Spółka nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu. Spółka będzie ponosiła Wydatki Eksploatacyjne związane z samochodami osobowymi m.in. tj. raty leasingowe (część kapitałowa i część odsetkowa) oraz koszty paliwa, myjni oraz wymiany ogumienia.

Podatnik opodatkowany ryczałtem jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób, który zapewni prawidłowe określenie wysokości zysku (straty) netto, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku.

Zgodnie zaś z art. 3 ust. 1 pkt 31 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z późn. zm.):

Natomiast zgodnie z art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości:

Podkreślenia wymaga fakt, że ustalając wartość ukrytych zysków w rozumieniu wyżej powołanego art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT oraz wartość wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w rozumieniu wyżej powołanego art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT w przypadku samochodów osobowych wykorzystywanych na cele mieszane, należy brać pod uwagę wartość wydatków w kwocie brutto (tj. wraz naliczonym podatkiem VAT).

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, w przypadku wykorzystywania samochodu lub innego składnika majątku również do celów innych niż związanych z działalnością gospodarczą (np. do celów prywatnych):

a)przez wspólnika, podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem - to w takim przypadki powstaje ukryty zysk,

b)przez podmiot niebędący wspólnikiem, podmiotem powiązanym bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem - to w takim przypadku powstaje wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą.

Należy zwrócić uwagę, iż art. 28m ust. 4 pkt 2 czy też art. 28m ust. 4a ustawy o CIT mówią o wydatkach i odpisach amortyzacyjnych oraz odpisach z tytułu trwałej utraty wartości, które związane są z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku.

Jak wynika z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o CIT, 50% wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości związanych z tzw. użytkiem mieszanym składników majątku podatnika, należy zaliczyć do dochodu z tyt. ukrytych zysków, jeśli beneficjentem takiego świadczenia (tj. prawa do korzystania ze składnika majątku podatnika również do celów prywatnych) jest bezpośrednio lub pośrednio wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z tym podatnikiem lub wspólnikiem.

Zatem, wykorzystywanie przez wspólników samochodów osobowych zarówno do celów służbowych jak i osobistych będzie ukrytym zyskiem i będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o CIT.

Również wykorzystywanie przez pracowników niebędących wspólnikami, ani podmiotami powiązanymi ze Spółką, samochodów osobowych zarówno do celów służbowych jak i osobistych będzie wydatkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z art. 28m ust. 4a pkt 2 ustawy o CIT.

W związku z powyższym w świetle ustawy o rachunkowości pojęcie kosztu czy ceny nabycia nie jest tożsame z pojęciem wydatku. Dla przykładu:

• odpisy amortyzacyjne są kosztem jednostki ale nie wydatkiem,
• nabycie paliwa do samochodu jest kosztem zużycia materiałów (co do zasady cena nabycia jest w kwocie netto, tj. bez podatku VAT jeżeli podatek ten podlega odliczeniu na podstawie odrębnych przepisów). Jednocześnie uregulowanie płatności z tytułu jego zakupu jest wydatkiem jednostki - rozchód środków pieniężnych następuje np. z rachunku bankowego w kwocie brutto tj. łącznie z VAT.

A zatem ustawa o rachunkowości wskazuje, że cena nabycia czy też koszt są pomniejszane o VAT w przypadku gdy podlega on odliczeniu na podstawie odrębnych przepisów. Natomiast wydatek jest ujmowany w księgach rachunkowych w kwocie brutto.

W świetle powyższego w odpowiedzi na postawione pyt nr 5 stwierdzić należy, że ustalając wartość ukrytych zysków jak również wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w przypadku samochodów osobowych wykorzystywanych przez Wspólników i pracowników na cele mieszane, należy brać pod uwagę wartość tych wydatków w kwocie brutto.

Oznacza to tym samym, że Państwa stanowisko, że jako wartość Wydatków Eksploatacyjnych stanowiących podstawę opodatkowania Ryczałtem z tytułu dochodu z ukrytych zysków oraz dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o CIT, powstałych w związku z poniesieniem przez Państwa Wydatków Eksploatacyjnych na samochody osobowe, Spółka powinna przyjąć kwotę netto Wydatków Eksploatacyjnych wraz z niepodlegającym odliczeniu podatkiem VAT w wysokości 50% jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo, w odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej, stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.