Przychodem z tytułu zbycia Nieściągalnych Wierzytelności będzie po stronie Spółki cena określona w umowie (która odpowiadać będzie wartości rynkowej Nieściągalnych Wierzytelności), a kosztem uzyskania przychodu na przedmiotowej transakcji wartość nominalna Nieściągalnych Wierzytelności uprzednio zarachowana przez Spółkę jako przychód należny.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przychodem z tytułu zbycia Nieściągalnych Wierzytelności będzie po stronie Spółki cena określona w umowie ze Spółką z B (która odpowiadać będzie wartości rynkowej Nieściągalnych Wierzytelności), a kosztem uzyskania przychodu na przedmiotowej transakcji wartość nominalna Nieściągalnych Wierzytelności uprzednio zarachowana przez Spółkę jako przychód należny.

Treść wniosku jest następująca.

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka (…) (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest osobą prawną mającą siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka należy do międzynarodowej Grupy X posiadającej spółki zależne i zakłady produkcyjne m.in. w (…). Przedmiotem działalności Spółki jest (…). Spółka produkuje również (…).

Przyjęty przez Grupę model produkcji i dystrybucji sprawił, że w ciągu kilku ostatnich lat Spółka dokonywała szeregu dostaw towarów na rzecz spółki powiązanej z siedzibą w A z odroczonym terminem płatności (dalej: „Spółka z A”). W związku z trudnościami natury miko i makroekonomicznej Spółka z A odnotowała znaczne pogorszenie sytuacji finansowej i w efekcie nie jest w stanie uregulować należności wobec Wnioskodawcy (dalej: „Nieściągalne Wierzytelności”). Z uwagi na powyższe Spółka z A została postawiona w stan likwidacji.

W związku z chęcią odzyskania przez Spółkę choć części należności Spółka zamierza sprzedać przysługujące jej względem Spółki z A Nieściągalne Wierzytelności na rzecz spółki powiązanej z siedzibą w B (dalej: „Spółka z B”), która jest 100% udziałowcem Spółki z A.

W celu ustalenia wartości rynkowej Nieściągalnych Wierzytelności Spółka dokona ich wyceny i sprzeda je do Spółki z B po tak ustalonych wartościach. Choć na dzień dzisiejszy wycena Nieściągalnych Wierzytelności nie została jeszcze sporządzona, z całą pewnością ich wartość oszacowana zostanie na kwotę znacznie poniżej ich wartości nominalnej. Wskutek powyższego na transakcji zbycia Nieściągalnych Wierzytelności Spółka rozpozna stratę.

Wszystkie Nieściągalne Wierzytelności zostały uprzednio przez Spółkę rozpoznane jako przychód należny i opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Nieściągalne Wierzytelności nie są na dzień dzisiejszy przedawnione oraz nie zostały rozliczone w kosztach podatkowych Spółki jako nieściągalne wierzytelności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 i pkt 26a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Pytanie

Czy przychodem z tytułu zbycia Nieściągalnych Wierzytelności będzie po stronie Spółki cena określona w umowie ze Spółką z B (która odpowiadać będzie wartości rynkowej Nieściągalnych Wierzytelności), a kosztem uzyskania przychodu na przedmiotowej transakcji wartość nominalna Nieściągalnych Wierzytelności uprzednio zarachowana przez Spółkę jako przychód należny?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przychodem z tytułu zbycia Nieściągalnych Wierzytelności będzie po stronie Spółki cena określona w umowie ze Spółką z B (która odpowiadać będzie wartości rynkowej Nieściągalnych Wierzytelności), a kosztem uzyskania przychodu na przedmiotowej transakcji wartość nominalna Nieściągalnych Wierzytelności uprzednio zarachowana przez Spółkę jako przychód należny.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z przeważającym obecnie stanowiskiem tak organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych odpłatne zbycie przez podatnika wierzytelności wynikającej z dokonanej wcześniej przez takiego podatnika na rzecz podmiotu trzeciego (dłużnika) sprzedaży towarów lub usług stanowi odrębną od wskazanej sprzedaży towarów lub usług operację gospodarczą, wywołującą po stronie zbywcy wierzytelności skutki w podatku dochodowym w postaci wystąpienia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 tego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Stosownie natomiast do art. 510 § 1 kodeksu cywilnego, przeniesienie wierzytelności może nastąpić w wyniku wykonania umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, która przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z powyższego wynika tym samym, że zbycie wierzytelności podmiotowi trzeciemu nie jest związane z transakcją zawartą między wierzycielem, a jego dłużnikiem. Jest tym samym odrębnym zdarzeniem gospodarczym. Zbycie wierzytelności nie prowadzi do spłaty tej wierzytelności przez dłużnika, ponieważ ten w dalszym ciągu nie uregulował swojego zobowiązania, tylko po zbyciu tej wierzytelności, jest on zobowiązany wobec innego podmiotu. Uzyskana przez wierzyciela w wyniku sprzedaży tej wierzytelności kwota nie może być zatem traktowana jako spłata wierzytelności dokonana przez pierwotnego dłużnika. W konsekwencji wierzyciel, należność uzyskaną za zbywaną wierzytelność powinien zaliczyć do przychodów. Co jednak niezwykle istotne, w związku z powyższym ma również prawo do uwzględnienia stosownych kosztów uzyskania tych przychodów.

W zakresie w jakim dotyczy to przychodu kluczowy jest art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Przenosząc powyższe na grunt zapytania Spółki, nie ulega wątpliwości, że przychodem z tytułu zbycia Nieściągalnych Wierzytelności będzie po stronie Spółki cena określona w umowie ze Spółką z B, o ile odpowiadać ona będzie wartości rynkowej Nieściągalnych Wierzytelności.

Odnosząc się natomiast do kwestii kosztów uzyskania przychodu, wskazać należy na art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Dany wydatek podlega zatem uznaniu za koszt uzyskania przychodów wówczas, kiedy pozostaje on w bezpośrednim związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i jeżeli istnieje związek pomiędzy faktem jego poniesienia, a możliwością powstania (zwiększenia) przychodu bądź związek między jego poniesieniem, a dążeniem do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Nie może to być także wydatek wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, w sytuacji, w której podatnik sprzedaje na rzecz innego podmiotu wierzytelność będącą następstwem dokonanej uprzednio przez podatnika sprzedaży towarów lub usług na rzecz podmiotu trzeciego (dłużnika), przy określaniu kosztów uzyskania przychodów podatnika zastosowanie znajdzie przepis wskazanego powyżej art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz jako lex specialis art. 16 ust. 1 pkt 39 tej ustawy.

W myśl drugi z wyżej przywołanych przepisów, nie uważa się za koszty uzyskania strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny - do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.

Opisane powyżej zasady ustalania kosztu uzyskania przychodu należy zatem stosować w następujący sposób:

- należy ustalić, czy i w jakiej wysokości poniesiony został koszt w rozumieniu art. 15 ust. 1 - co do zasady, jest nim nominalna wartość zbytej wierzytelności,

- należy ustalić, czy powstała strata ze zbycia wierzytelności,

- jeżeli nie powstała strata, to koszt poniesiony stanowi koszt uzyskania przychodu w całości,

- jeżeli powstała strata, a zbyta wierzytelność była zarachowana jako przychód należny, to należy ustalić stosunek straty do tego przychodu,

- jeżeli strata jest wyższa od tego przychodu, to nadwyżka powinna być odjęta od kosztu poniesionego i dopiero jego zmniejszona kwota stanowi koszt uzyskania przychodu,

- jeżeli strata jest niższa albo równa temu przychodowi, to koszt poniesiony stanowi koszt uzyskania przychodu w całości.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy - nie powinno być wątpliwości, że podstawą ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia wierzytelności jest zasada ogólna wynikająca z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Kosztem poniesionym w rozumieniu art. 15 ust. 1 będzie tym samym nominalna wartość zbytej wierzytelności. Wyłączenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT nie stanowi bowiem o tym, co jest kosztem podatkowym, ale koryguje zasadę ogólną poprzez określenie, co nie może być uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów.

Przenosząc powyższe na grunt zapytania Spółki, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinno ulegać wątpliwości, że kosztem uzyskania przychodu na transakcji zbycia Nieściągalnych Wierzytelności na rzecz Spółki z A powinna być wartość nominalna Nieściągalnych Wierzytelności uprzednio zarachowana przez Spółkę jako przychód należny.

Co ważne stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę wielokrotnie potwierdzane było w interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo można wskazać na:

 1) interpretację z dnia 27 listopada 2019 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.418.2019.1.AM, w której organ stwierdził, że „(...) w kwestii ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku z transakcją sprzedaży wierzytelności własnej wskazać należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 PDOPrU, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 12 ust. 1 pkt 7, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny - do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny. Przepis ten wyraża zasadę, zgodnie z którą straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Równocześnie kształtuje wyjątek, zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów może być strata z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, jeżeli wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, została zarachowana jako przychód należny. W takim wypadku Spółka będzie miała prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu do wysokości uprzednio wykazanego przychodu należnego”;

 2) interpretację z dnia 21 lutego 2023 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.944.2022.4.PC, w której organ stwierdził, że „(...) Spółka sprzedając wierzytelności, o których mowa we wniosku, będzie miała prawo uznać za koszt uzyskania przychodu wartość nominalną ww. wierzytelności, z tym jednak zastrzeżeniem, że w przypadku wierzytelności, które nie były uprzednio zarachowane jako przychód należny, zastosowanie znajdzie ograniczenie wynikające z cytowanego wyżej art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT”;

 3) interpretację z dnia 28 grudnia 2022 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.663.2022.1.AK, w której organ stwierdził, że „(...) w przypadku wierzytelności, które stanowiły dla Wnioskodawcy w całości lub w części przychód należny, ale nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich odpisania jako nieściągalne (Grupa 2), Wnioskodawca będzie mógł rozpoznać koszt uzyskania przychodów do wysokości przychodu ze sprzedaży tych wierzytelności oraz zaliczyć do kosztów uzyskania stratę na sprzedaży do wysokości zaliczonej wcześniej do przychodów należnych”.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przychodem z tytułu zbycia Nieściągalnych Wierzytelności będzie po stronie Spółki cena określona w umowie ze Spółką z B (która odpowiadać będzie wartości rynkowej Nieściągalnych Wierzytelności), a kosztem uzyskania przychodu na przedmiotowej transakcji wartość nominalna Nieściągalnych Wierzytelności uprzednio zarachowana przez Spółkę jako przychód należny.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.