Interpretacja indywidualna z dnia 9 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.315.2024.2.BD
Temat interpretacji
Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kosztu płatności dokonanej z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
10 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kosztu płatności dokonanej z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową notowaną na Giełdzie Papierów Wartościowych w (…). Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i podlega na terytorium kraju obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.
Spółka działa w ramach grupy kapitałowej, w której jest podmiotem dominującym. Profil działalności gospodarczej Wnioskodawcy obejmuje przede wszystkim działalność w zakresie (…). Spółka w głównej mierze realizuje inwestycje występując w charakterze generalnego wykonawcy (dla podmiotów trzecich lub dla spółek powiązanych mających siedzibę w Polsce, w których Spółka posiada udziały).
Spółka zakupiła usługi wykonania prac (…) od osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą (dalej: „Wykonawca”). Wykonawca na moment świadczenia usługi i wystawienia faktury VAT był czynnym podatnikiem VAT.
Przedmiotowe usługi zostały wykonane i udokumentowane fakturą VAT nr (…) wystawioną w dniu (…). Uwzględniając przedmiot świadczonych usług należy wskazać, że zostały one wymienione w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, a kwota należności ogółem przekraczała 15.000,00 zł - wobec tego faktura VAT wystawiona przez Wykonawcę zawierała adnotację dotyczącą obowiązku uiszczenia płatności przy zastosowaniu mechanizmu podzielonej płatności.
Niestety - Wykonawca zmarł po wystawieniu przedmiotowej faktury VAT, a przed uiszczeniem płatności przez Spółkę. Śmierć Wykonawcy spowodowała, że z mocy prawa został on wykreślony z rejestru podatników. Jednocześnie spadkobiercy Wykonawcy nie kontynuują działalności gospodarczej, ani nie został ustanowiony zarządca sukcesyjny. Zgodnie z informacjami przedstawionymi Spółce przez spadkobierców - Wykonawca przed śmiercią pomimo wystawienia kontrahentowi faktury nie zdążył jej ująć w deklaracji JPK_VAT za właściwy okres.
Ponadto, z informacji przekazanych Spółce wynika, że rachunek firmowy Wykonawcy został zamknięty, a spadkobiercy nie mają technicznej możliwości otwarcia rachunku bankowego, który obsługiwałby mechanizm podzielonej płatności.
W związku z powyższym, Spółka stanęła przed koniecznością uregulowania płatności wynikającej z faktury wystawionej przez zmarłego Wykonawcę przy braku możliwości dokonania płatności na jego konto związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.
Biorąc pod uwagę zaistniałe okoliczności, spadkobiercy przekazali Spółce dyspozycję by dokonała płatności faktury w kwocie netto na prywatne konto bankowe jego spadkobierców - nie wskazując nic w odniesieniu do kwoty podatku należnego VAT. Dokonując płatności kwoty netto Wnioskodawca złożył zawiadomienie ZAW-NR do właściwego miejscowo Naczelnika Urzędu Skarbowego z zachowaniem terminu 7 dni od dokonania płatności.
Na moment złożenia wniosku, Spółka nie zapłaciła kwoty podatku VAT z faktury wystawionej przez zmarłego Wykonawcę, ale zamierza tego dokonać po uzyskaniu niniejszej interpretacji.
Pytanie
Jeśli odpowiedź na pierwsze pytanie jest przecząca, tj. Spółka będzie miała możliwość dokonania płatności za fakturę dokumentującą nabycie usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, których wartość ogółem przekracza 15.000,00 zł i zawarcia na niej wyrazów „mechanizm podzielonej płatności” z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności - to czy Spółka ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu płatności dokonanej z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności, mimo dyspozycji zawartej w art. 15d ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
Państwa stanowisko w sprawie
W zakresie pytania trzeciego, Spółka twierdzi, że nie powinna ponosić negatywnych konsekwencji wynikających z art. 15d ustawy o CIT - tj. nie powinna zostać pozbawiona prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu płatności dokonanej z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności.
Na podstawie art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców pomimo zawarcia na fakturze wyrazów „mechanizm podzielonej płatności” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy.
Jednocześnie zgodnie z art. 15d ust. 2 ustawy o CIT w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców została dokonana z naruszeniem ust. 1, podatnicy w tej części:
1)zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2)w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększają przychody
- w miesiącu, w którym odpowiednio została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego, został zlecony przelew albo płatność została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności.
Według informacji przekazanych Spółce przez spadkobierców, rachunek bankowy VAT Wykonawcy przestał istnieć, a oni sami nie zamierzają kontynuować jego działalności gospodarczej. Wobec tego Spółka wskazuje, że w jej sytuacji doszło do obiektywnej niemożności dochowania warunków określonych w art. 108a ust. 1 ustawy o VAT.
Wobec tego, Spółka ponownie wskazuje na zasadę impossibilium nulla obligatio est, jeśli Spółka nie ma możliwości dokonania płatności kwoty podatku VAT z faktury na rachunek VAT Wykonawcy i mimo podjęcia wysiłków w celu ich ustalenia, nie jest w stanie tego dokonać, to obowiązku tego nie będzie mogła wykonać. Nie może bowiem być zobowiązana do wykonania rzeczy niemożliwych. Jednocześnie Spółka nie może ponosić negatywnych konsekwencji wynikających z art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT z powodu braku faktycznej możliwości zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 108a ust. 1a ustawy o VAT.
Tym samym - zdaniem Spółki - jest ona uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów płatności wynikających z faktury VAT, którą Spółka zapłaci z pominięciem mechanizmu płatności, pomimo zawarcia na fakturze wyrazów „mechanizm podzielonej płatności”.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
-został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
-jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
-został właściwie udokumentowany,
-nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawa o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Należy jednak mieć na uwadze, że zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu podlega pewnym ograniczeniom.
I tak, zgodnie z brzmieniem art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:
Podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców
pomimo zawarcia na fakturze wyrazów ,,mechanizm podzielonej płatności” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy.
Dodatkowo, w myśl art. 15d ust. 2 ustawy o CIT:
W przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców została dokonana z naruszeniem ust. 1, podatnicy w tej części:
1) zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2) w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększają przychody
- w miesiącu, w którym odpowiednio została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego, został zlecony przelew albo płatność została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności.
Zgodnie z art. 108a ust. 1a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361, dalej jako: „ustawa VAT”):
Przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.
Z kolei w myśl art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 236):
Dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:
1)stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2)jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.
Państwa wątpliwości w rozpatrywanej sprawie budzi kwestia ustalenia, czy Spółka ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu płatności dokonanej z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności, mimo dyspozycji zawartej w art. 15d ustawy o CIT.
Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, że z art. 97 § 1 i § 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) wynika, że:
§ 1. Spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 1a, 2 i 2a, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.
§ 2. Jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.
Ponadto, zgodnie z art. 97 § 2a Ordynacji podatkowej:
Przepis § 2 stosuje się odpowiednio w przypadku dalszego prowadzenia działalności przez przedsiębiorstwo w spadku i ustanowienia zarządu sukcesyjnego.
W myśl art. 3 i 4 ustawy Prawo Przedsiębiorców:
Działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.
Przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą.
Z kolei, kwestia rozliczenia zobowiązań podatkowych za okresy, których zmarły podatnik nie rozliczył uregulowana została w przepisach Ordynacji podatkowej.
Art. 100 ustawy z Ordynacja podatkowa stanowi, że:
§ 1. Organ podatkowy orzeka w jednej decyzji o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień poszczególnych spadkobierców na podstawie decyzji ostatecznych wydanych wobec spadkodawcy oraz jego zobowiązań wynikających z prawidłowych deklaracji.
§ 2. Jeżeli deklaracja złożona przez spadkodawcę jest nieprawidłowa lub deklaracji nie złożono, orzekając o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień spadkobierców, organ podatkowy jednocześnie ustala lub określa kwoty, o których mowa w art. 21 § 3 i 3a, art. 24 lub art. 74a.
§ 3. Termin płatności przez spadkobiercę zobowiązań wynikających z decyzji o zakresie jego odpowiedzialności wynosi 14 dni od dnia jej doręczenia.
Odnosząc powyższe do danych zawartych w opisie sprawy, zauważyć należy, że jak wskazano we wniosku śmierć Wykonawcy spowodowała, że został on z mocy prawa wykreślony z rejestru podatników, a ponadto spadkobiercy Wykonawcy nie kontynuują działalności gospodarczej i w sprawie nie został ustanowiony zarządca sukcesyjny.
Obowiązek dokonania płatności z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności po stronie nabywcy jest ściśle powiązany z obowiązkiem przyjęcia tej płatności przez sprzedawcę z zastosowaniem tego samego mechanizmu.
Na skutek wyjątkowych i specyficznych okoliczności sprawy (wskazanych we wniosku), wykonanie przedmiotowego obowiązku przez podatnika – wykonawcę – wystawcę faktury stało się niemożliwe. Na dzień wymagalności płatności nie ma już podatnika ani nie istnieje już rachunek bankowy, za pomocą którego wnioskodawca byłby w stanie dokonać zapłaty w MPP zgodnie z powołanymi regulacjami ustawy VAT.
W związku z powyższym w tym konkretnym przypadku należy uznać, że ww. przepisy nie znajdą zastosowania, gdyż obowiązkowi dokonania płatności w MPP przez nabywcę z jednej strony, towarzyszy z drugiej strony obowiązek przyjęcia tej płatności w MPP przez sprzedawcę. Jeżeli zatem na moment wymagalności płatności, na skutek śmierci podatnik - sprzedawca nie istnieje, nie istnieje zarząd sukcesyjny ani przedsiębiorstwo w spadku, zlikwidowany został też rachunek VAT sprzedawcy, to nie mogą mieć zastosowania przepisy o dokonaniu płatności w MPP.
Przepis art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, dotyczy sankcji w postaci utraty możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych przez podatników, którzy dokonają zapłaty za fakturę zawierającą wyrażenie „mechanizm podzielonej płatności” z pominięciem tego mechanizmu.
Wnioskodawca był zobowiązany do dokonania płatności z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności, ale z uwagi na zaistniałe okoliczności (śmierć przedsiębiorcy, któremu miał uregulować należność) nie ma możliwości dokonania płatności w mpp.
Zatem, w rozpatrywanej sprawie płatność, która będzie dokonana przez Spółkę na rzecz Spadkobierców Wykonawcy, którzy nie kontynuują działalności gospodarczej, nie będzie objęta dyspozycją wynikającą z art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT i Wnioskodawca nie poniesie negatywnych konsekwencji w postaci obowiązku wyłączenia poniesionego wydatku z kosztów uzyskania przychodów w przypadku uregulowania należności poza mechanizmem podzielonej płatności.
Tym samym, Państwa stanowisko dotyczące ustalenia, czy mają Państwo możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kosztu płatności dokonanej z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności, mimo dyspozycji zawartej w art. 15d ustawy o CIT jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.