Możliwość oraz moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconej kaucji, która nie zostanie Spółce zwrócona.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconej kaucji, która nie zostanie Spółce zwrócona.

Treść wniosku jest następująca.

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) jest polskim rezydentem podatkowym (tj. posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy) prowadzącym działalność w zakresie wytwarzania i sprzedaży energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych. Wnioskodawca eksploatuje lądową farmę wiatrową na terenie Polski.

Spółka złożyła ofertę, o której mowa w art. 79 ust. 3 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (dalej: ustawa o OZE), w aukcji na sprzedaż energii elektrycznej wytworzonej w instalacji odnawialnego źródła energii w ramach systemu aukcyjnego (dalej: System Aukcyjny). Oferta złożona przez Spółkę wygrała aukcję.

Przedmiotem aukcji jest sprzedaż energii elektrycznej wytworzonej w instalacji odnawialnego źródła energii. Aby wziąć udział w Systemie Aukcyjnym należy spełnić warunki do złożenia oferty w Systemie Akcyjnym. Złożona oferta zawiera m.in. zobowiązanie się uczestnika aukcji do sprzedaży po raz pierwszy w ramach systemu aukcyjnego, w określonym przepisem terminie, energii elektrycznej wytworzonej w instalacji odnawialnego źródła energii.

Zgodnie z art. 78 ust. 4 ustawy o OZE, jednym z warunków wzięcia udziału w Systemie Aukcyjnym jest zapłata kaucji w wysokości 60 zł za każdy 1 kW mocy zainstalowanej elektrycznej danej instalacji odnawialnego źródła energii. W przypadku niespełnienia zobowiązania do sprzedaży energii w ramach Systemu Aukcyjnego w określonym terminie (z uwzględnieniem dopuszczalnych prawem przedłużeń terminu), kaucja, zgodnie z art. 81 ust. 4a ustawy o OZE, podlega przepadkowi na rzecz Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Wytwórca energii przystępujący do aukcji gwarantuje cenę (dalej: „cena ofertowa”) za jaką będzie sprzedawał energię w ramach Systemu Aukcyjnego przez okres nie dłuższy niż 15 lat. Wraz z ceną sprzedaży energii uczestnik aukcji przedstawia łączną ilość energii elektrycznej wyrażoną w MWh, którą zamierza sprzedać w ramach Systemu Aukcyjnego. Aukcję wygrywają przedsiębiorcy, którzy zaoferowali najkorzystniejszą cenę sprzedaży energii oraz których oferty łącznie nie przekroczyły 100% wartości lub ilości energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii określonej w ogłoszeniu o aukcji i 80% ilości energii elektrycznej objętej wszystkimi ofertami.

Wygranie aukcji wiąże się z tym, że zwycięzca aukcji otrzymuje uprawnienie do żądania pokrycia tzw. salda ujemnego (pojęcie to wyjaśniono poniżej).

Saldo, upraszczając, należy postrzegać jako różnicę między:

• wartością sprzedaży energii elektrycznej obliczaną na podstawie średniej dziennej ceny energii elektrycznej, ustalanej na zasadach opisanych szczegółowo w ustawie, a
• wartością tej energii elektrycznej ustaloną na podstawie ceny ofertowej - ceny zawartej w ofercie wytwórcy, która wygrała aukcję (korygowaną o pewne wskaźniki wynikające z ustawy, przede wszystkim waloryzację).

Jeżeli różnica ta daje wynik ujemny (cena ofertowa jest wyższa od ceny średnio-rynkowej), to powstaje tzw. saldo ujemne. Oznacza to, że operator rozliczeń energii odnawialnej (B. S.A.) zobowiązany jest pokryć to saldo i dokonać odpowiedniej zapłaty na rzecz wytwórcy energii. Jeżeli natomiast różnica daje wynik dodatni (cena średnio-rynkowa jest wyższa od ceny ofertowej), to powstaje tzw. saldo dodatnie, zwrotne przez wytwórcę na rzecz B. S.A.

W przypadku gdy powstaje saldo dodatnie, w pierwszej kolejności bilansuje się ono z saldem ujemnym. Dopiero gdy nie ma już salda dodatniego do rozliczenia, saldo ujemne jest wypłacane do wytwórcy przez B. S.A.

Zasadniczo rozliczenie salda ujemnego odbywa się w okresach miesięcznych (w przypadku braku dodatniego salda do rozliczenia), zaś dodatniego w okresach 3-letnich (chyba że rozliczane jest z saldem ujemnym). Z uwagi na zmianę przepisów w odniesieniu do niektórych wytwórców może dojść do rozliczenia salda dodatniego za pewien okres dopiero po zakończeniu okresu wsparcia aukcyjnego.

System Aukcyjny miał zapewnić wytwórcy energii przychody na poziomie ceny ofertowej przez okres 15 lat. Spółka podjęła decyzję o przystąpieniu do aukcji, aby zapewnić sobie stabilne źródło przychodów z wytwarzania energii odnawialnej. W oparciu o takie założenia Spółka podjęła decyzję poprzedzoną odpowiednimi kalkulacjami i wzięła udział w aukcji, dzięki czemu pozyskała także finansowanie z banku komercyjnego - bank przychylniej patrzył na udzielenie finansowania Spółce, które wygrała aukcję.

Spółka wygrała aukcję w 2019 r. W tym okresie ceny proponowane w ramach Systemu Aukcyjnego odpowiadały cenom rynkowym i w ocenie Spółki były dla niej atrakcyjne. Spółka planowała rozpocząć korzystanie z Systemu Aukcyjnego w drugiej połowie 2022 r. Aby wziąć udział w Systemie Aukcyjnym Spółka wpłaciła kaucję w wysokości 978 000,00 zł (dalej: Kaucja). Zapłata Kaucji była obowiązkowa, aby umożliwić Spółce udział w aukcji na sprzedaż energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Kaucja została wpłacona z rachunku bankowego Spółki, przy wykorzystaniu środków pożyczonych od wspólnika Spółki.

Sytuacja na rynku energetycznym diametralnie zmieniła się w 2021 i 2022 r. Ceny rynkowe prezentowane na Towarowej Giełdzie Energii zaczęły gwałtownie rosnąć. Sytuacja na rynku energetycznym doprowadziła do tego, że cena rynkowa była znacznie wyższa niż cena ofertowa. W takiej sytuacji, z uwagi na wystąpienie salda dodatniego, Spółka byłaby zobowiązana do zwrotu nadwyżek operatowi rozliczeń energii odnawialnej. Z uwagi na znaczący wzrost cen rynkowych, Spółka pozostając w Systemie Aukcyjnym naraziłaby się na obowiązek zwrotu znacznych kwot z tytułu rozliczenia dodatniego salda, które zgodnie z prognozą Spółki byłoby znacznie wyższe niż przepadek Kaucji.

Spółka, mając na względzie znaczny wzrost cen rynkowych energii, postanowiła nie wypełnić ciążącego na niej obowiązku sprzedaży energii elektrycznej w Systemie Aukcyjnym w przewidzianym w prawie terminie i nie złożyła sprawozdania miesięcznego o którym mowa w art. 93 ust. 2 pkt 3 ustawy o OZE w terminie przewidzianym w przepisach tej ustawy, za pierwszy okres, w którym powinna dokonać sprzedaży w ramach Systemu Aukcyjnego. W rezultacie, w danym okresie nie nastąpiła sprzedaż energii elektrycznej w Systemie Aukcyjnym. Było to działanie przemyślane i uzasadnione z uwagi na wzrost cen energii na rynku i zagrożenie wystąpienia znacznych kwot z tytułu rozliczenia dodatniego salda w przypadku realizacji przez Spółkę działań produkcyjnych w ramach Systemu Aukcyjnego. Powyższe działania w praktyce oznaczały rezygnację Spółki z uczestnictwa w Systemie Aukcyjnym. W związku z rezygnacją z udziału w Systemie Akcyjnym, Spółce jako podmiotowi, który wygrał aukcje przepadła wpłacona Kaucja z mocy prawa zgodnie z art. 81 ust. 4a ustawy OZE. Spółka może ponownie wziąć udział w aukcji na sprzedaż energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii dopiero po upływie 3 lat od dnia, w którym obowiązek ten stał się wymagalny zgodnie z art. 83 ust. 3c ustawy OZE.

Zgodnie z art. 81 ust. 4a ustawy o OZE „W przypadku niewypełnienia przez wytwórcę zobowiązania, o którym mowa w art. 79 ust. 3 pkt 8, z uwzględnieniem przedłużenia terminu, o którym mowa w art. 79a ust. 1, kaucja, o której mowa w art. 78 ust. 3 i 4, podlega przepadkowi na rzecz Prezesa URE lub Prezes URE realizuje gwarancję bankową, o której mowa w art. 78 ust. 3 i 4”.

Spółka otrzymała zawiadomienie od Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki o wszczęciu postępowania administracyjnego w sprawie:

• dotyczącej przepadku kaucji,
• oraz stwierdzenia daty, w której najwcześniej dana instalacja odnawialnego źródła energii będzie mogła zostać objęta ofertą w akcji na sprzedaż energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii.

Zawiadomienie zawiera termin, w którym zdaniem Urzędu Regulacji Energetyki powinna zostać dokonana pierwsza sprzedaż w systemie aukcyjnym.

Spółka czeka na decyzję administracyjną potwierdzającą przepadek Kaucji i wskazującą datę, w której najwcześniej dana instalacja odnawialnego źródła energii będzie mogła zostać objęta ofertą w akcji na sprzedaż energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Jednakże zarówno sam przepadek kaucji, jak i utrata możliwości udziału w aukcji, nastąpiły automatycznie z mocy prawa.

Spółka nie otrzyma faktury ani rachunku z tytułu przepadku Kaucji.

Kaucje zapłacono w grudniu 2019 r. i ujęto ją na koncie księgowym prezentującym krótkoterminowe należności od Urzędu Regulacji Energetyki. W 2022 r., w związku z faktem, że Spółka nie wywiązała się w ustawowym terminie z obowiązku sprzedaży energii elektrycznej w Systemie Aukcyjnym i nie złożyła stosownego raportu miesięcznego, dokonano odpisu aktualizującego wartość należności z tytułu Kaucji. Odpis całkowicie koryguje wartość Kaucji prezentowanej na koncie należności krótkoterminowych. Ponadto, wraz z odpisem wartość Kaucji została ujęta na koncie „pozostałe koszty finansowe”, w wyniku czego Kaucja została ujęta jako koszt dla celów rachunkowych. Kaucja nigdy nie była prezentowana na koncie rezerw lub biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. W momencie otrzymania potwierdzenia w formie decyzji administracyjnej o przepadku Kaucji, Spółka planuje rozwiązać odpis aktualizujący wartość należności, całkowicie wyksięgowując Kaucję z należności krótkoterminowych.

Spółka poszukiwała źródła zabezpieczenia przychodów i w rezultacie zawarła następujące umowy: (…).

Zawarcie umów (…) oraz (…) z podmiotami komercyjnymi było decyzją racjonalną i ekonomicznie uzasadnioną. Spółka zagwarantowała sobie zabezpieczenie przychodów na znacznie wyższym poziomie cenowym niż w przypadku pozostania w Systemie Aukcyjnym. Konsekwencją rezygnacji z Systemu Aukcyjnego był przepadek kaucji oraz brak możliwości ponownego uczestnictwa w aukcji dla danej instalacji przez kolejne 3 lata.

Kalkulacja szacowanego zysku z Systemu Aukcyjnego w porównaniu z kalkulacją szacowanego zysku z (...) oraz (...) wskazuje, że przy takiej samej ilości wyprodukowanej energii i w tym samym okresie, dzięki umowom (...) oraz (...), Spółka może osiągnąć znacznie wyższą rentowność (opłacalność) ze sprzedaży energii niż gdyby pozostała w Systemie Aukcyjnym. W związku z powyższym, pozostanie w Systemie Aukcyjnym byłoby dla Spółki niekorzystne finansowo, nawet biorąc pod uwagę negatywne konsekwencje rezygnacji z Systemu Aukcyjnego, w postaci przepadku Kaucji.

Pytania

1)Czy Kaucja zapłacona przez Spółkę w celu złożenia oferty na sprzedaż energii elektrycznej w Systemie Aukcyjnym, która uległa przepadkowi, a więc nie zostanie Spółce zwrócona, będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu?

2)W którym momencie Spółka powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodu? Czy Spółka ma rację, że powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodu jednorazowo w dacie, w której koszt zostanie ujęty w księgach rachunkowych na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), ale nie wcześniej niż w dacie, w której w stosunku do decyzji stwierdzającej przepadek Kaucji, Spółka nie będzie miała możliwości odwołania (na skutek wyczerpania drogi odwoławczej lub braku odwołania w ustawowym terminie), gdyż od tej daty nie będzie wątpliwości, że wydatek jest definitywny?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Kaucja zapłacona przez Spółkę w celu złożenia oferty na sprzedaż energii elektrycznej w Systemie Aukcyjnym, która uległa przepadkowi, a więc nie zostanie Spółce zwrócona, będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Powyższa definicja ma charakter ogólny, wobec czego każdy ponoszony wydatek powinien zostać oceniony indywidualnie przez podatnika pod kątem możliwości zakwalifikowania go do kosztów uzyskania przychodów.

Ustawodawca, poza ogólną definicją kosztów uzyskania przychodów, wskazuje także na katalog kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, które nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu. Jeżeli wydatek nie jest wprost wymieniony w katalogu kosztów niebędących kosztami uzyskania przychodu, każdorazowo należy dokonać jego oceny pod kątem związku wydatku z osiąganym przychodem bądź możliwością zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu dzięki poniesionemu wydatkowi.

Pomiędzy poniesieniem kosztu, a osiągnięciem, zachowaniem lub zabezpieczaniem przychodu, powinien istnieć związek przyczynowy. Jeżeli taki związek istnieje, wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodu. Podatnik, ponosząc wydatki, powinien zachowywać się racjonalnie i w sposób ekonomicznie uzasadniony. Następnie, poniesiony wydatek należy ocenić pod kątem racjonalności danego działania dla osiągnięcia, zachowania bądź zabezpieczenia przychodu.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą (por. np. wyrok NSA z 9 stycznia 2020 r., sygn. II FSK 1330/19), przyjęto pewne przesłanki, które należy przeanalizować klasyfikując ponoszone koszty. Koszt powinien spełniać następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika - ostatecznie wydatek poniesiono z zasobów majątkowych podatnika,
• został poniesiony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika,
• jest definitywny - wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek formie zwrócona,
• został poniesiony w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów - cel powinien być widoczny, a poniesiony wydatek powinien do niego bezpośrednio lub pośrednio prowadzić,
• został właściwie udokumentowany,
• nie należy do katalogu wydatków wskazanego w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, których nie uznaje się za koszt uzyskania przychodu.

Podsumowując, podatnik może uznać za koszt uzyskania przychodu odpowiednio udokumentowany wydatek, który ma charakter definitywny, został przez niego poniesiony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczania przychodu oraz nie należy do katalogu kosztów uznawanych za koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Aby wziąć udział w Systemie Aukcyjnym Spółka wpłaciła Kaucję, o której mowa w art. 78 ust. 4 ustawy o OZE, w wysokości x zł. Zapłata Kaucji była obowiązkowa, aby umożliwić Spółce udział w aukcji na sprzedaż energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Kaucja została wpłacona z rachunku bankowego Spółki, przy wykorzystaniu środków pożyczonych od wspólnika Spółki. W związku z rezygnacją Spółki z udziału w Systemie Aukcyjnym, Kaucja, zgodnie z art. 81 ust. 4a ustawy o OZE uległa przepadkowi na rzecz Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Kaucję zapłacono w grudniu 2019 r. i ujęto ją na koncie księgowym prezentującym krótkoterminowe należności od Urzędu Regulacji Energetyki. W 2022 r., w związku z faktem, że Spółka nie wywiązała się w ustawowym terminie z obowiązku sprzedaży energii elektrycznej w Systemie Aukcyjnym i nie złożyła stosownego raportu miesięcznego, dokonano odpisu aktualizującego wartość należności z tytułu Kaucji. Odpis całkowicie koryguje wartość Kaucji prezentowanej na koncie należności krótkoterminowych. Ponadto, wraz z odpisem wartość Kaucji została ujęta na koncie „pozostałe koszty finansowe”, w wyniku czego Kaucja została ujęta jako koszt dla celów rachunkowych. Kaucja nigdy nie była prezentowana na koncie rezerw lub biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. W momencie otrzymania potwierdzenia w formie decyzji administracyjnej o przepadku Kaucji, Spółka planuje rozwiązać odpis aktualizujący wartość należności, całkowicie wyksięgowując Kaucję z należności krótkoterminowych.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia Kaucji. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (zob. https://sjp.pl/kaucja) kaucja to suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania umowy, zastaw, zabezpieczenie, gwarancja.

W ocenie Wnioskodawcy, kaucja jest neutralna podatkowo, aż do wystąpienia okoliczności, które sprawią, że kaucja stanie się bezzwrotna, a wierzyciel będzie uprawniony do zaspokojenia się z kaucji.

Wobec powyższego, przepadek Kaucji może zostać uznany za koszt uzyskania przychodu, na co wskazuje spełnienie wszystkich przesłanek przemawiających za możliwością uznania danego wydatku za koszt podatkowy.

Warunek poniesienia kosztu przez podatnika

Kaucja została zapłacona przez Spółkę z jej rachunku bankowego. Spółka w celu uiszczenia Kaucji uzyskała pożyczkę od wspólnika. Spółka otrzymując środki pieniężne na zapłatę Kaucji zobowiązała się do ich zwrotu wspólnikowi, wobec czego ostatecznie koszt został poniesiony przez Spółkę i uszczuplił jej zasoby majątkowe.

Zaciągnięcie kredytu lub pożyczki na sfinansowanie wydatku nie oznacza, że wydatek został zapłacony przez osobę trzecią. Wydatek ten będzie pokryty z zasobów majątkowych podatnika, ponieważ zaciągnięciu pożyczki towarzyszy zobowiązanie, które powinno zostać uregulowane z majątku podatnika. Stanowisko to, znajduje także potwierdzenie w doktrynie (por. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. XIV, Warszawa 2023, art. 15.).

Wobec powyższego, warunek poniesienia kosztu przez Spółkę należy uznać za spełniony.

Warunek poniesienia kosztu w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą

Zapłata Kaucji i udział w Systemie Aukcyjnym było działaniem związanym z działalnością Spółki. Spółka prowadzi działalność w zakresie wytwarzania i sprzedaży energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych oraz eksploatuje lądową farmę wiatrową na terenie Polski. Podstawą działalności Spółki jest uzyskiwanie przychodów ze sprzedaży wytworzonej energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych.

Udział w Systemie Aukcyjnym miał zabezpieczyć źródło przychodów Spółki poprzez zapewnienie stałej ceny dla sprzedawanej energii.

System Aukcyjny w uproszczeniu polega na rozliczaniu tzw. salda pomiędzy wytwórcą energii a operatorem rozliczeń energii odnawialnej.

Saldo, upraszczając, należy postrzegać jako różnicę między:

• wartością sprzedaży energii elektrycznej obliczaną na podstawie średniej dziennej ceny energii elektrycznej, ustalanej na zasadach opisanych szczegółowo w ustawie, a
• wartością tej energii elektrycznej ustaloną na podstawie ceny ofertowej - ceny zawartej w ofercie wytwórcy, która wygrała aukcję (korygowaną o pewne wskaźniki wynikające z ustawy, przede wszystkim waloryzację).

Jeżeli różnica ta daje wynik ujemny (cena ofertowa jest wyższa od ceny średnio-rynkowej), to powstaje tzw. saldo ujemne. Oznacza to, że operator rozliczeń energii odnawialnej (B. S.A.) zobowiązany jest pokryć to saldo i dokonać odpowiedniej zapłaty na rzecz wytwórcy energii. Jeżeli natomiast różnica daje wynik dodatni (cena średnio - rynkowa jest wyższa od ceny ofertowej), to powstaje tzw. saldo dodatnie, zwrotne przez wytwórcę na rzecz B. S.A.

Rezygnacja z Systemu Aukcyjnego i podpisanie umowy (…) oraz fizycznego (…) z podmiotem komercyjnym, również pozwoli Spółce na wykonywanie jej podstawowej działalności i jednocześnie według prognoz wykonanych przez Spółkę ma zabezpieczyć przychody Spółki na wyższym poziomie cenowym niż sprzedaż energii w ramach aukcyjnego systemu wsparcia. Poniesienie kosztu było więc bezsprzecznie związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Warunek definitywności kosztu

Kaucja, co do zasady ma charakter zwrotny, o czym świadczy art. 81 ust. 4 ustawy o OZE, zgodnie z którym kaucja, o której mowa w art. 78 ust. 3 ustawy o OZE podlega zwrotowi w terminie:

1)90 dni od dnia wypełnienia przez wytwórcę zobowiązania, o którym mowa w art. 79 ust. 3 pkt 8;

2)30 dni od dnia rozstrzygnięcia aukcji - w przypadku wytwórcy, którego oferta nie wygrała aukcji.

Zgodnie z art. 81 ust. 4a ustawy o OZE, w przypadku niespełnienie zobowiązania do sprzedaży energii w ramach Systemu Aukcyjnego w określonym terminie (z uwzględnieniem dopuszczalnych prawem przedłużeń terminu), Kaucja podlega przepadkowi na rzecz Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Pierwotnie, Kaucja jako wydatek o charakterze zwrotnym nie została uznana za koszt uzyskania przychodu z uwagi na brak definitywnego charakteru.

Jednakże, okoliczność, że Kaucja została pierwotnie uznana za obojętną podatkowo, nie wyklucza późniejszej możliwości uznania jej za koszt podatkowy. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, w którym podkreśla się, że w momencie, w którym wydatek stał się definitywny i spełnia pozostałe warunki uznania kosztu za koszt uzyskania przychodu wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, nie ma przeciwskazań, aby uznać taki wydatek za koszt uzyskania przychodu (por. wyrok NSA z 10 września 2019 r., sygn. II FSK 839/18).

Z uwagi na decyzję Spółki, zgodnie, z którą postanowiła nie wypełnić ciążącego na niej obowiązku sprzedaży energii elektrycznej w Systemie Aukcyjnym w przewidzianym w prawie terminie i nie złożyła sprawozdania miesięcznego, o którym mowa w art. 93 ust. 2 pkt 3 ustawy o OZE w terminie przewidzianym w przepisach tej ustawy, za pierwszy okres, w którym powinna dokonać sprzedaży w ramach Systemu Aukcyjnego, zapłacona Kaucja uległa przepadkowi na rzecz Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Przepadek Kaucji oznacza, że nie zostanie ona zwrócona Spółce w jakikolwiek sposób, wobec czego stała się wydatkiem definitywnym.

Warunek poniesienia kosztu w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów

System Aukcyjny miał zapewnić wytwórcy energii przychody na poziomie ceny ofertowej przez okres 15 lat. Spółka podjęła decyzję o przystąpieniu do aukcji, aby zapewnić sobie stabilne źródło przychodów z wytwarzania energii odnawialnej.

Spółka wygrała aukcję w 2019 r. W tym okresie ceny proponowane w ramach Systemu Aukcyjnego odpowiadały cenom rynkowym i w ocenie Spółki były dla niej atrakcyjne. Spółka planowała rozpocząć korzystanie z Systemu Aukcyjnego w drugiej połowie 2022 r.

Jak wskazano w stanie faktycznym, sytuacja na rynku energetycznym diametralnie zmieniła się w 2021 i 2022 r. Ceny rynkowe prezentowane na Towarowej Giełdzie Energii zaczęły gwałtownie rosnąć. Sytuacja na rynku energetycznym doprowadziła do tego, że cena rynkowa była znacznie wyższa niż cena ofertowa. W takiej sytuacji, z uwagi na wystąpienie salda dodatniego, Spółka byłaby zobowiązana do zwrotu nadwyżek operatowi rozliczeń energii odnawialnej. Z uwagi na znaczący wzrost cen rynkowych, Spółka pozostając w Systemie Aukcyjnym naraziłaby się na obowiązek zwrotu znacznych kwot z tytułu rozliczenia dodatniego salda, które zgodnie z prognozą Spółki byłoby znacznie wyższe niż przepadek Kaucji.

Z uwagi na powyższe, Spółka postanowiła zrezygnować z uczestnictwa w Systemie Aukcyjnym. Decyzja Spółki o rezygnacji z Systemu Aukcyjnego była przemyślana i poprzedzona wcześniejszymi kalkulacjami.

Udział w Systemie Aukcyjnym Spółka zastąpiła podpisaniem umów (…) oraz (…) z podmiotami komercyjnymi.

Zawarcie umów (…) oraz (…) z podmiotami komercyjnymi było decyzją racjonalną i ekonomicznie uzasadnioną. Spółka zagwarantowała sobie zabezpieczenie przychodów na znacznie wyższym poziomie cenowym niż w przypadku pozostania w Systemie Aukcyjnym. Konsekwencją rezygnacji z Systemu Aukcyjnego był przepadek kaucji oraz brak możliwości ponownego uczestnictwa w aukcji dla danej instalacji przez kolejne 3 lata.

Kalkulacja szacowanego zysku z Systemu Aukcyjnego w porównaniu z kalkulacją szacowanego zysku z (…) oraz (…) wskazuje, że przy takiej samej ilości wyprodukowanej energii i w tym samym okresie, dzięki umowom (…) oraz (…), Spółka może osiągnąć znacznie wyższą rentowność (opłacalność) ze sprzedaży energii niż gdyby pozostała w Systemie Aukcyjnym. W związku z powyższym, pozostanie w Systemie Aukcyjnym byłoby dla Spółki niekorzystne finansowo, nawet biorąc pod uwagę negatywne konsekwencje rezygnacji z Systemu Aukcyjnego, w postaci przepadku Kaucji.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy koszt w postaci przepadku Kaucji został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów i ich zabezpieczenia na wyższym poziomie niż w przypadku pozostania w Systemie Aukcyjnym.

Warunek udokumentowania kosztu

Zapłata Kaucji została przez Spółkę odpowiednio udokumentowana, na co wskazuje m.in. wyciąg bankowy Spółki oraz wygranie aukcji, które byłoby niemożliwe bez wpłacenia Kaucji.

Spółka otrzymała także zawiadomienie o wszczęciu postępowania administracyjnego w sprawie przepadku kaucji oraz stwierdzenia daty, w której najwcześniej dana instalacja odnawialnego źródła energii będzie mogła zostać objęta ofertą w akcji na sprzedaż energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii.

Spółka czeka na decyzję administracyjną potwierdzającą przepadek Kaucji i wskazującą datę, w której najwcześniej dana instalacja odnawialnego źródła energii będzie mogła zostać objęta ofertą w akcji na sprzedaż energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Jednakże zarówno sam przepadek kaucji, jak i utrata możliwości udziału w aukcji, nastąpiły automatycznie z mocy prawa.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe okoliczności wskazują, że poniesienie kosztu będzie odpowiednio udokumentowane.

Wydatek nie należy do katalogu wydatków wskazanego w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, których nie uznaje się za koszt uzyskania przychodu

Art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera katalog kosztów, których możliwość zaliczenia w koszty uzyskania przychodu zostało ustawowo ograniczone.

Analizując katalog kosztów niebędących kosztami uzyskania przychodu należy zwrócić szczególną uwagę na art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Zgodnie z wyżej przywołanym artykułem nie uważa się za koszt uzyskania przychodu kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Wobec powyższego, do kosztów uzyskania przychodu nie zalicza się sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych i odszkodowań z tytułów wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy przepadek kaucji przede wszystkim nie jest ani karą umowną, ani odszkodowaniem. Kaucja stanowiła zapłatę wymaganą do wzięcia udziału w Systemie Aukcyjny, a jej przypadek konsekwencję niewywiązania się z obowiązku ciążącym na Wnioskodawcy po wygraniu tej kaucji. Nie ma to jednak charakteru kary umownej lub odszkodowania. Te są bowiem instytucjami prawa cywilnego, podczas gdy przepadek Kaucji w tym przypadku regulowany jest wprost przepisami ustawy o OZE. Poza tym brak jest tu postanowienia umownego pomiędzy stronami zgodnie z art. 483 k.c. oraz brak jest konkretnie określonej szkody po jakiejkolwiek stronie (uczestnictwo w systemie wsparcia aukcyjnego może wiązać się dla wytwórcy z wydatkami, ale również przychodami, w zależności od kształtowania się cen energii elektrycznej na rynku).

Poza tym nawet katalog kar umownych i odszkodowań, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wymieniony w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nie obejmuje kar umownych wynikających z braku realizacji zobowiązania lub oferty.

W ocenie Wnioskodawcy, nawet w przypadku uznania, że przepadek Kaucji należy traktować jako karę umowną, z czym Wnioskodawca się nie zgadza, to sam fakt poniesienia tego wydatku nie powinien dyskwalifikować możliwości zaliczenia zapłaconej Kaucji do kosztów podatkowych.

Podobne stanowisko prezentowały organy podatkowe i sądy administracyjne:

• wyrok NSA w Gdańsku z 2 marca 2000 r., I SA/Gd 2099/97 - w którym uznano, że jeżeli podatnik poniósł koszty w celu osiągnięcia przychodu na pokrycie wadium pozwalające na udział w przetargu, to brak jest uzasadnienie, aby odmówić prawa do zaliczenia kosztu wadium do kosztów uzyskania przychodu, nawet wtedy, gdy mimo wygrania przetargu nie doszło do zawarcia umowy i wadium przypadło. Podkreślono, że z uwagi na różne sytuację gospodarcze, rezygnacja z zawarcia przyrzeczonej umowy i utrata wadium może być korzystniejsza dla przedsiębiorstwa, wobec czego decyzja podatnika z ekonomicznego punktu widzenia była trafna i uzasadniona;
• wyrok NSA z 26 kwietnia 2019 r., II FSK 1248/17 - w którym uznano, że: „W sytuacji, gdy poniesienie wydatku na odszkodowanie jest związane z zawarciem nowej umowy najmu, powoduje to osiągnięcie przez spółkę wyższych przychodów w porównaniu do uzyskiwanych w dotychczasowej lokalizacji, zaś zmniejszenie straty z powodu nierentownego kontraktu. Jeśli rozwiązanie umowy najmu i zapłata kary umownej tworzą dla podatnika bardziej korzystną sytuację powodującą zwiększenie dochodu, to takie działanie należy uznać za uzasadnione ekonomicznie, a powstała w zaistniałej sytuacji kara umowna ma związek z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów”;
• indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 sierpnia 2023 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.250.2023.1.BJ - w której organ zgodził się z wnioskodawcą, że nawet gdyby zatrzymanie wadium traktowano analogicznie do potrącenia kary umownej, to kary umowne wynikające z braku realizacji umowy nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, przepadek Kaucji nie jest karą umowną lub odszkodowaniem i nie został wskazany jako koszt niebędący kosztem uzyskania przychodu w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, ani także w żadnym z pozostałych punktów art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy wydatek, który zostanie poniesiony z uwagi na przepadek Kaucji, spełnia wszelkie warunki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT umożliwiające zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodu oraz nie podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodu jednorazowo w dacie, w której koszt zostanie ujęty w księgach rachunkowych na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), ale nie wcześniej niż w dacie, w której w stosunku do decyzji stwierdzającego przepadek Kaucji, Spółka nie będzie miała możliwości odwołania (na skutek wyczerpania drogi odwoławczej lub braku odwołania w ustawowym terminie), gdyż od tej daty nie będzie wątpliwości, że wydatek jest definitywny.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania pierwszego, jednym z warunków umożliwiających uznanie wydatku za koszt uzyskania przychodu, jest jego definitywny charakter.

Wnioskodawca wskazuje, że choć skutek w postaci przepadku Kaucji nastąpił z mocy prawa, to jednak w tej sprawie toczy się postępowanie administracyjne wszczęte przed Prezesem Urzędu Regulacji Energetyki. W toku postępowania Wnioskodawca ma zagwarantowane m.in. prawo czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania, w tym np. zgłaszania dowodów i wypowiadania się co do zebranego materiału dowodowego. Konsekwencją toczącego się postępowania będzie decyzja w przedmiocie stwierdzenia daty, w której najwcześniej dana instalacja odnawialnego źródła energii będzie mogła zostać objęta ofertą w akcji na sprzedaż energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii oraz w przedmiocie przepadku Kaucji.

Zdaniem Wnioskodawcy dopiero po otrzymaniu tej decyzji i wyczerpaniu drogi odwoławczej lub braku złożenia odwołania w ustawowym terminie, będzie miał on pewność co do swojej sytuacji prawnej i tego, że na pewno nie odzyska wpłaconej Kaucji.

W ten sposób jego zdaniem potwierdzona zostanie, w formie aktu administracyjnego, bezzwrotność Kaucji i dopiero wtedy będzie mógł niewątpliwie stwierdzić, iż poniesiony wydatek jest definitywny.

Zdaniem Spółki dopiero wtedy Kaucję, która uległa przepadkowi, będzie mogła uwzględnić kosztach uzyskania przychodu.

Związek kosztu z przychodem

Ponadto, aby odpowiednio określić moment rozpoznania kosztu, należy dokonać analizy ponoszonego wydatku pod kątem jego związku z przychodem. Koszty dzieli się na te bezpośrednio związane z przychodami (koszty bezpośrednie) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie).

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4b i 4c ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4b ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1)sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2)złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w art. 15 ust. 4b pkt 1 albo pkt 2 ustawy o CIT, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W rezultacie, koszty pośrednie są potrącalne w dacie poniesienia. W przypadku, gdy koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami to takie, które można konkretnie powiązać z danymi przychodami podatnika. Przepisy ustawy o CIT nie określają jednak w żaden sposób definicji „bezpośredniości” związku kosztu z przychodem. Uznaje się, że aby poprawnie ocenić czy dany wydatek można zakwalifikować jako bezpośrednio związany z konkretnymi przychodami powinien wystąpić związek przyczynowo- skutkowy oraz związek kwotowy.

Związek przyczynowo-skutkowy zachodzi, gdy uzyskanie danego przychodu jest uwarunkowane poniesieniem kosztu. Natomiast związek kwotowy to możliwość przyporządkowania danego kosztu do danej jednostki przychodu. Zatem należy uznać, że za koszty bezpośrednie uznaje się takie wydatki, których związek z przychodem wyraża się w możliwości zidentyfikowania ich wpływu na osiągnięcie konkretnego przychodu.

Ponoszony koszt w postaci przepadku Kaucji ma na celu osiągnięcie przychodów i ich zabezpieczenia, co zostało już odpowiednio uargumentowane w uzasadnieniu do pytania nr 1 niniejszego wniosku.

Kosztu z tytułu przepadku Kaucji nie sposób jednak bezpośrednio powiązać z przyszłymi, konkretnymi przychodami. W ocenie Wnioskodawcy przepadek Kaucji należy uznać za koszt pośrednio związany z przewidywanym przychodem, który ma wystąpić z uwagi na zawarcie korzystniejszego kontraktu na zabezpieczenie ceny sprzedaży energii z odnawialnych źródeł. Pomimo, że przepadek Kaucji będzie racjonalnie uzasadniony i stanowić będzie koszt związany z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę, to jego poniesienie przyczyni się w sposób ogólny do osiąganych przychodów. Koszt ten pozwoli lepiej wykorzystać działalność i potencjał gospodarczy Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, przepadek Kaucji nie dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy i należy go ująć w kosztach podatkowych jednorazowo. Regulacja dotycząca okresu przekraczającego rok podatkowy ma zastosowanie w sytuacji, gdy wydatek jest ponoszony z góry a dotyczy okresu dłuższego niż rok podatkowy. W praktyce do kosztów pośrednich, które są najczęściej rozliczane zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 4d zd. 2 ustawy o CIT, będą należeć wydatki na polisy ubezpieczeniowe, czynsze najmu, dzierżawy, prenumeraty czasopism, abonamenty na usługi telekomunikacyjne, czy opłaty za media, dotyczące kilku okresów sprawozdawczych.

Mając na uwadze, że Kaucji nie sposób przypisać do innego okresu rozliczeniowego niż okres, w którym stanie się definitywna i bezzwrotna, art. 15 ust. 4d zd. 2 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania do sytuacji Wnioskodawcy.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Kaucje zapłacono w grudniu 2019 r. i ujęto ją na koncie księgowym prezentującym krótkoterminowe należności od Urzędu Regulacji Energetyki. W 2022 r., w związku z faktem, że Spółka nie wywiązała się w ustawowym terminie z obowiązku sprzedaży energii elektrycznej w Systemie Aukcyjnym i nie złożyła stosownego raportu miesięcznego, dokonano odpisu aktualizującego wartość należności z tytułu Kaucji. Odpis całkowicie koryguje wartość Kaucji prezentowanej na koncie należności krótkoterminowych. Ponadto, wraz z odpisem wartość Kaucji została ujęta na koncie „pozostałe koszty finansowe”, w wyniku czego Kaucja została ujęta jako koszt dla celów rachunkowych. Kaucja nigdy nie była prezentowana na koncie rezerw lub biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. W momencie otrzymania potwierdzenia w formie decyzji administracyjnej o przepadku Kaucji, Spółka planuje rozwiązać odpis aktualizujący wartość należności, całkowicie wyksięgowując Kaucję z należności krótkoterminowych.

W ocenie Spółki poprzednich księgowań Kaucji nie należy utożsamiać z dniem poniesienia kosztu uzyskania przychodu, gdyż w tamtym okresie Kaucji nie można było uznać za koszt uzyskania przychodu z uwagi na brak definitywności.

Koszt z tytułu przepadku Kaucji powstanie zdaniem Spółki dopiero w momencie otrzymania decyzji administracyjnej co do której Spółce nie będzie przysługiwał żaden środek odwoławczy lub Spółka nie wniesie takiego środka w przewidzianym prawem terminie.

Wobec powyższego, przepadek Kaucji należy uznać za koszt uzyskania przychodu inny niż bezpośrednio związany z przychodami i potrącić w dacie jego poniesienia. Koszt należy ująć w księgach na podstawie decyzji administracyjnej w dacie, co do której Spółce nie będzie przysługiwał żaden środek odwoławczy lub Spółka nie wniesie takiego środka w przewidzianym prawem terminie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach te rozstrzygnięcia są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.