1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zakupione (…), na których nanoszony jest nadruk przez Spółkę, spełniają definicję art. 18eb ust. 2, tzn. są one produktami wytworzonymi przez podatnika? 2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty promocyjno- informacyjne wskazane w punkcie 2 niniejszego wniosku, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy CIT, a tym samym Spółka będzie uprawniona do ich rozliczenia w ramach ulgi? 3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w sytuacji braku możliwości dokładnego rozdzielenia kosztów reklamy pomiędzy produkty wytworzone i nie wytworzone przez Spółkę, Wnioskodawca może zaliczyć do ulgi powyższe koszty proporcjonalnie?

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2024 r., wpłynął Państwa wniosek z 22 marca 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

-prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zakupione (…), na których nanoszony jest nadruk przez Spółkę, spełniają definicję art. 18eb ust. 2, tzn. są one produktami wytworzonymi przez podatnika;

-prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty promocyjno- informacyjne wskazane w punkcie 2 niniejszego wniosku, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy CIT, a tym samym Spółka będzie uprawniona do ich rozliczenia w ramach ulgi;

-prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w sytuacji braku możliwości dokładnego rozdzielenia kosztów reklamy pomiędzy produkty wytworzone i nie wytworzone przez Spółkę, Wnioskodawca może zaliczyć do ulgi powyższe koszty proporcjonalnie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), jest podmiotem mającym siedzibę na terytorium Polski, a w związku z tym podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce, bez względu na miejsce ich osiągania zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm., dalej jako: „ustawa CIT”).

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy, ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym to (…). Spółka zajmuje się wyrobem i sprzedażą (…). Celem Spółki jest zapewnienie ciągłego rozwoju sprzedaży opartego na pozyskiwaniu nowych klientów i kontynuowaniu współpracy z obecnymi odbiorcami.

W związku z powyższymi działaniami, Wnioskodawca ponosi lub zamierza ponosić wydatki związane z reklamą/marketingiem.

Wydatki te obejmują lub będą obejmować:

-tworzenie reklam na stronach internetowych, w mediach społecznościowych oraz na portalach społecznościowych,

-tworzenie, prowadzenie i utrzymanie strony internetowej,

-tworzenie broszur produktowych, katalogów, innych materiałów w wersji elektronicznej,

-korzystanie z usług firm w postaci programów reklamowych (np. reklamy (...) itp.)

-inne działania promocyjno-informacyjne, takie jak: e-mailing, tworzenie materiałów fotograficznych i filmowych.

Wnioskodawca wskazuje, że wydatki związane z działaniami promocyjno-informacyjnymi w ciągu roku nie przekroczą kwoty 1 mln zł.

Ponadto, w oparciu o art. 18eb ust. 10 ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów nie będą Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie będą odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W ofercie Spółki znajdują się różnego rodzaju produkty. Niektóre z nich to gotowe produkty zakupione od innych firm i sprzedawane przez Spółkę jak i produkty wytwarzane przez Spółkę.

Jednym z produktów produkowanym przez Spółkę są (…) z nadrukiem. Spółka zamawia (…) na których następnie nanosi autorskie nadruki. Później gotową (…) z nadrukiem sprzedaje poprzez własną stronę internetową.

W związku z powyższym oraz biorąc pod uwagę fakt, iż wydatki ponoszone na działania promujące produkty Wnioskodawcy lub mające na celu pozyskanie nowych klientów stanowią element niezbędny dla przedsiębiorcy chcącego wyróżnić się na rynku i dotrzeć do jak największego grona odbiorców oraz fakt, że wszystkie działania Wnioskodawcy wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mają na celu promowanie produktów Wnioskodawcy poprzez informowanie potencjalnych klientów o zakresie usług, Wnioskodawca rozważa skorzystanie z ulgi podatkowej, określonej w art. 18eb CIT (tzw. ulga na ekspansję), która pozwoli Wnioskodawcy na odliczenie kosztów poniesionych na rozwój i promowanie produktów od podstawy opodatkowania.

Z ulgi prowzrostowej, o której mowa w art. 18eb ustawy CIT, mogą skorzystać podatnicy, którzy wytworzyli produkty w ramach swojej działalności gospodarczej.

Zgodnie bowiem z art. 18eb ust. 2 ustawy CIT, przez produkty rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika.

W związku z powyższym należy wskazać, że część produktów oferowane przez Spółkę są przez nią samodzielnie produkowane - Wnioskodawca nie kupuje gotowych produktów w celu ich odsprzedaży, a wytwarzane przez Spółkę produkty są zbywane do podmiotów niebędących podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT.

Wnioskodawca ma również świadomość, że produkty gotowe zakupione od innych kontrahentów, które są odsprzedawane przez Spółkę w stanie nieprzetworzonym, nie spełniają warunków art. 18eb ust. 2, w związku czym wydatki na reklamę dotyczące tych produktów nie będą mogły skorzystać z ulgi na ekspansję.

Spółka przewiduje również wzrost przychodów ze sprzedaży produktów ((…) z nadrukiem) w przynajmniej w jednym z dwóch następujących po sobie latach podatkowych po zastosowaniu ulgi.

Pytanie

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zakupione (…), na których nanoszony jest nadruk przez Spółkę, spełniają definicję art. 18eb ust. 2, tzn. są one produktami wytworzonymi przez podatnika?

2.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty promocyjno- informacyjne wskazane w punkcie 2 niniejszego wniosku, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy CIT, a tym samym Spółka będzie uprawniona do ich rozliczenia w ramach ulgi?

3.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w sytuacji braku możliwości dokładnego rozdzielenia kosztów reklamy pomiędzy produkty wytworzone i nie wytworzone przez Spółkę, Wnioskodawca może zaliczyć do ulgi powyższe koszty proporcjonalnie?

Państwa stanowisko w sprawie

Szczegółowe stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania przedstawionego w punkcie 1:

Zgodnie z treścią art. 18eb ust. 1 ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1 000 000 zł w roku podatkowym.

Ustawodawca wprowadzając art. 18eb ustawy CIT, na podstawie ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105; dalej: „Ustawa nowelizująca”), miał na celu wsparcie polskich przedsiębiorców w ramach zwiększania ich rynków zbytu oraz rozwoju rodzimych przedsiębiorstw.

Jak możemy przeczytać w uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej „celem wprowadzanej ulgi jest umożliwienie podwójnego uwzględniania w rozliczeniu podatkowym kosztów związanych ze zwiększeniem przychodów ze sprzedaży produktów.

Zasadność wprowadzenia projektowanej ulgi należy odczytywać również w aspekcie społeczno-ekonomicznym. Poza walorem zachęty do rozszerzania skali działalności związanej ze sprzedażą produktów, proponowane rozwiązanie może stanowić dla przedsiębiorców niewątpliwe wsparcie w obecnej trudnej sytuacji ekonomicznej związanej z pandemią COVID19. Skorzystanie z ulgi daje bowiem w szczególności szansę do zapełnienia luki powstałej wskutek likwidacji zagranicznych przedsiębiorstw, jak również zdobycia nowych kontraktów w związku z potencjalną możliwością przenoszenia łańcuchów dostaw z państw azjatyckich do Europy. Wydaje się, że wprowadzane rozwiązanie powinno oddziaływać wspierająco szczególnie na małe podmioty podejmujące się ryzyka związanego z ekspansją na zagraniczne rynki (zarówno rozpoczynające jak i rozwijające dotychczasową działalność związaną ze sprzedażą produktów za granicę)”.

W świetle art. 18eb ust. 2, przez produkty rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika. Należy wskazać, że zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (https://sjp.pwn.pl) „wytworzyć rzecz”, oznacza „wyprodukować różnego rodzaju przedmioty materialne”. A więc zgodnie z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawca wytwarza (…) poprzez nanoszenie na nich nadruków.

Dodatkowo pojęcie to zostało poddane analizie w projekcie objaśnień ulgi na ekspansję z 25 września 2023 r.:

„W świetle powyższego należy stwierdzić, że milczenie ustawodawcy względem możliwości skorzystania z ulgi na ekspansję przez producentów opierających proces produkcji w przeważającym stopniu na usługach podwykonawców lub wyłącznie na scaleniu w jeden produkt dostarczonych części składowych sytuuje tego typu przedsiębiorców poza zakresem jej zastosowania. Zatem możliwość skorzystania z ulgi na ekspansję przysługuje jedynie podatnikom, którzy prowadzą produkcję samodzielnie wieńcząc ją wytworzeniem produktu mogącego stać się przedmiotem transakcji.

Należy zaznaczyć, że przedstawione wyżej wyjaśnienia nie powinny być utożsamiane z wykluczeniem z zakresu zastosowania ulgi na ekspansję podatników wykorzystujących w procesie produkcji zakupione surowce lub komponenty, które poddawane są obróbce prowadzącej do uzyskania finalnej postaci produktu. Analogicznie walor produktu wytworzonego przez podatnika będzie miał produkt, którego częścią składową są komponenty zakupione od innych producentów, zakładając, że działalność wytwórcza nie sprowadza się wówczas jedynie do scalenia w jeden produkt pozyskanych z zewnątrz podzespołów.”

Odnosząc się do powyższych objaśnień podatkowych, można wywnioskować, że ulga na ekspansję została wprowadzona przez ustawodawcę głównie dla przedsiębiorców ponoszących koszty reklamy dla sprzedawanych produktów, które poddawane przez nich obróbce prowadzącej do uzyskania finalnej postaci produktu. Tutaj ważne jest też, aby działalność podatnika nie sprowadzała się wyłącznie do złożenia produktu z gotowych już komponentów zakupionych przez innych producentów.

W przypadku Wnioskodawcy, produkcja (…) z nadrukiem nie sprowadza się jedynie do zakupu gotowych komponentów od innych producentów, wszakże to Wnioskodawca jest producentem nadruków, a zakupione (…) są jedynym składnikiem potrzebnym do wytworzenia nowego produktu.

Również, zdaniem Wnioskodawcy, produkcja (…) z nadrukiem w większości jest tworzona przez Spółkę, nie budzi bowiem wątpliwości fakt, że stworzony produkt ((…) z nadrukiem) ma o wiele większą wartość niż sama (…) bez nadruków, która de facto nie jest produktem odznaczającym się wysokimi kosztami wytworzenia.

Dodatkowo, Obszerna analiza art. 18eb ust. 2 ustawy CIT została również przeprowadzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 22 marca 2023 r. o sygn. I SA/Lu 33/23:

Skoro ustawodawca w art. 18eb ust. 2 u.p.d.o.p. wskazał, że „przez produkty rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika” należało sięgnąć do definicji słownikowych pojęcia „wytworzenie”. Otóż zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „wytwarzać” to m.in. zrobić, wyprodukować coś; po myśli Słownika języka polskiego pod redakcją W. Doroszewskiego, „wytwarzać” oznacza „produkować, wyrabiać”. Wśród synonimów czasownika „wytwarzać” można wskazać m.in. przygotować, przyrządzić, skomplikować, sporządzić, sprokurować, stworzyć, utworzyć, wykonać, wypracować, wyprodukować, wyrychtować, zrealizować, zrobić, spowodować, sprawić, uczynić, ukształtować, wykreować, wywołać, zrodzić, dokonać, porobić, skończyć, zbudować, sfabrykować, wygenerować, zmontować, nadać kształt, uformować, wykształcić, sklecić, stwarzać, wyczarować, wytrącić, sformować, należy przy tym zauważyć, że istotnie w art. 18eb ust. 2 u.p.d.o.f. prawodawca nie uszczegółowił, by „wytworzenie” miało odbywać się „we własnym zakresie”. Kierując się znaczeniem językowym należałoby przyjąć, że „we własnym zakresie” oznacza „samodzielnie, nie korzystając z żadnych usług ani pomocy” (Wielki słownik języka polskiego PAN).

Sąd wskazuje jednak, że „wytworzenie we własnym zakresie” na gruncie omawianego aktu prawnego występuje zasadniczo w odniesieniu do wytworzenia środków trwałych m.in. na potrzeby przepisów o amortyzacji. Nie znajdowałoby zatem uzasadnienia łączenie na gruncie omawianego przepisu zapisu o wytworzeniu rzeczy (produktów) ze wskazaniem na jego „własny zakres”. Niemniej jednak z brzmienia spornego przepisu jednoznacznie wynika, że rzeczy mają być wytworzone „przez podatnika”, a zatem to podatnik jako producent powinien samodzielnie dokonać wytworzenia.

Ponadto, w orzecznictwie niejednokrotnie zwracano uwagę, że wytworzyć można składnik majątku wymagający procesu wytwórczego, rozłożonego w czasie i składającego się z etapów produkcji, co przeciwstawić należy nabyciu już gotowego składnika majątkowego, które ma charakter jednorazowy (por. wyroki: WSA) w Białymstoku z 28 października 2022 r., I SA/Bk 351/22; WSA w Warszawie z 10 maja 2018 r., III SA/Wa 1897/17). „Nabycie” i „wytworzenie” wzajemnie się więc wykluczają; coś, co zostało nabyte przez danego podatnika, nie może być uznane za wytworzone przez niego - i na odwrót.

Poszukiwanie nabycia innego niż „we własnym zakresie” ma zatem na gruncie niniejszej sprawy wartość jedynie polemiczną (por. wyrok WSA w Białymstoku z 18 stycznia 2023 r., I SA/Bk 497/22).

Stosownie do powyższych argumentacji organów jak i oceny Wnioskodawcy, nałożenie nadruku na zakupione (…) spełnia definicje produktu wytworzonego przez podatnika, zgodnie z art. 18eb ust. 2 ustawy CIT. (…) te wprawdzie same w sobie mogą być sprzedawane jako gotowy produkt, niemniej jednak ich wartość jak i przeznaczenie znacząco odbiegają od (…) z autorskim nadrukiem Spółki. Nadruk na (…) nawiązujący w graficzny sposób do miasta (…) jest głównie nakierowany na turystów, Polskich jak i tych zagranicznych. W tym aspekcie sama (…) bez nadruku spełnia bardziej definicje „materiału”, który musi przejść etap obróbki, aby stał się w pełni wytworzonym produktem przez Spółkę.

Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, że nadruki na (…) nie będą po prostu graficznie przedstawiać własną markę Spółki. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w przedstawionym wyroku, działalności spółki w zakresie zakupu gotowych produktów i ich zmiana jedynie pod względem zamieszczenia na produkcie marki spółki, bliżej jest w istocie do działalności handlowej, polegającej na dalszej odsprzedaży, pod własną marką, wcześniej nabytych produktów, nie zaś działalności produkcyjnej, co nie podlega uldze na ekspansję. W przypadku Wnioskodawcy, głównym celem nadruków jest promocja miasta (…) a nie marki Spółki. Grafiki projektowane przez Spółkę przedstawiają różne walory miasta, znane nie tylko w Polsce ale też na całym świecie, a przedstawienie ich na (…) tworzy z nich rodzaj pamiątki, a nie jedynie promujący markę Spółki.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że językowa definicja art. 18eb ust. 2 nie wyszczególnia słowa „wytworzonego we własny zakresie”. Przytoczony wcześniej wyrok wyjaśnił, że „wytworzyć we własnym zakresie” to znaczy samodzielnie, nie korzystając z żadnych usług ani pomocy. Wyrok ten nie opisuje jednak granicy kiedy dany produkt jest faktycznie wyprodukowany przez podatnika.

Przykładem może być firma produkująca meble. Nie tworzy ona mebli w pełni samodzielnie, ponieważ musi ona zakupić odpowiednie drewno od swojego kontrahenta. Tak samo w sytuacji Wnioskodawcy, żeby mógł on sprzedać własne wyroby zawierające autorskie nadruki czy grafiki, musi on zakupić odpowiednie materiały, w tym m.in. (…).

Mając na uwadze powyższą argumentację jak i przytoczone stanowiska organów, Wnioskodawca jest zdania, że (…) zakupione od innego kontrahenta, na które nanoszone są zaprojektowane przez Spółkę autorskie nadruki, spełniają definicję art. 18eb ust. 2, czyli są one produktami wytworzonymi przez Spółkę.

Szczegółowe stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania przedstawionego w punkcie 2:

Zgodnie z treścią art. 18eb ust. 1 ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1 000 000 zł w roku podatkowym.

Ustawodawca wprowadzając art. 18eb ustawy CIT, Ustawy Nowelizującej, miał na celu wsparcie polskich przedsiębiorców w ramach zwiększania ich rynków zbytu oraz rozwoju rodzimych przedsiębiorstw.

Jak możemy przeczytać w uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej „celem wprowadzanej ulgi jest umożliwienie podwójnego uwzględniania w rozliczeniu podatkowym kosztów związanych ze zwiększeniem przychodów ze sprzedaży produktów.

Zasadność wprowadzenia projektowanej ulgi należy odczytywać również w aspekcie społeczno-ekonomicznym. Poza walorem zachęty do rozszerzania skali działalności związanej ze sprzedażą produktów, proponowane rozwiązanie może stanowić dla przedsiębiorców niewątpliwe wsparcie w obecnej trudnej sytuacji ekonomicznej związanej z pandemią COVID19. Skorzystanie z ulgi daje bowiem w szczególności szansę do zapełnienia luki powstałej wskutek likwidacji zagranicznych przedsiębiorstw, jak również zdobycia nowych kontraktów w związku z potencjalną możliwością przenoszenia łańcuchów dostaw z państw azjatyckich do Europy. Wydaje się, że wprowadzane rozwiązanie powinno oddziaływać wspierająco szczególnie na małe podmioty podejmujące się ryzyka związanego z ekspansją na zagraniczne rynki (zarówno rozpoczynające jak i rozwijające dotychczasową działalność związaną ze sprzedażą produktów za granicę)”.

W świetle art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy CIT, za koszty uzyskania przychodów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów uznaje się koszty działań promocyjno- informacyjnych, w tym zakup przestrzeni reklamowych, przygotowania strony internetowej, publikacji prasowych, broszur, katalogów informacyjnych i ulotek, dotyczących produktów.

Użycie przez ustawodawcę sformułowania „w tym” oznacza, iż jest to przykładowe wyliczenie kosztów związanych z działaniami promocyjno-informacyjnymi, a więc do tej kategorii należy zaliczyć również koszty, które nie zostały w nim wymienione, a są bezpośrednio związane z działaniami promocyjno-informacyjnymi.

Interpretację przepisów prawa podatkowego zgodnie z hierarchią wykładni każdorazowo należy rozpocząć od wykładni językowej. Jak słusznie wskazał NSA w wyroku z dnia 26 października 2021 r., o sygn. II FSK 9179/21 „Zgodnie z zasadą pierwszeństwa wykładni językowej w procesie wykładni prawa, należy w pierwszej kolejności zastosować dyrektywy wykładni językowej, a dopiero w przypadku dalszych wątpliwości lub w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej, sięgać kolejno po wykładnię systemową lub funkcjonalną”.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (https://sjp.pwn.pl) „promocja”, to działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia; też: każde z tych działań. Z kolei, „informacja” oznacza: to, co powiedziano lub napisano o kimś lub o czymś, także zakomunikowanie czegoś.

Mając na uwadze powyższe słownikowe znaczenia pojęć „promocja” i „informacja” należy wskazać, że aby daną działalność można było uznać za działania promocyjno-informacyjne, niezbędne jest, aby była to działalność zmierzająca do zwiększenia popularności jakiegoś produktu i jednocześnie aby była to działalność związana z komunikowaniem (informowaniem) o produktach. Działania promocyjno-informacyjne to zatem wszelkie działania, wykorzystywane do poinformowania klientów (odbiorców) o istnieniu oferty oraz doprowadzenia do zakupu produktu, skorzystania z usługi.

Natomiast reklama, to działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług, plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi. Natomiast pojęcie „reklama” według „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca ponosi następujące koszty, które związane są bezpośrednio z działalnością promocyjno-informacyjną:

-tworzenie reklam na stronach internetowych, w mediach społecznościowych oraz na portalach społecznościowych,

-tworzenie, prowadzenie i utrzymanie strony internetowej,

-tworzenie broszur produktowych, katalogów, innych materiałów w wersji elektronicznej,

-korzystanie z usług firm w postaci programów reklamowych (np. reklamy (...) itp.)

-inne działania promocyjno-informacyjne, takie jak: e-mailing, tworzenie materiałów fotograficznych filmowych.

Zauważyć należy, że w dzisiejszych czasach bardzo ważną rolę w sprzedaży i marketingu odgrywa Internet. Aktualnie zaobserwować można trend odchodzenia od tradycyjnych nośników reklamy (telewizja, prasa, reklama zewnętrzna), a coraz bardziej popularnym nośnikiem reklamy jest właśnie Internet, który łączy w sobie cechy medium masowego, jak i kanału komunikacji bezpośredniej. Pozwala on na kierowanie informacji zarówno do masowego odbiorcy, jak i informacji ukierunkowanej na indywidualnego użytkownika.

Na przestrzeni ostatnich lat obserwuje się znaczący wzrost sprzedaży produktów za pośrednictwem Internetu, a pandemia COVID-19 tylko ten proces przyśpieszyła. Z danych Międzynarodowego Związku Telekomunikacyjnego wynika, że od czasu wybuchu pandemii pod koniec 2019 roku liczba użytkowników Internetu wzrosła o 17% (dane na rok 2021).

Wnioskodawca wskazuje, że media społecznościowe oferują wiele narzędzi do kreowania wizerunku, prezentacji czy też promocji produktów. Social media umożliwiają tworzenie reklam z wykorzystaniem różnych formatów reklamowych. Reklama taka jest niezwykle skuteczna i dociera do sprecyzowanej grupy osób.

Wnioskodawca wskazuje, że akceptowalność powyższych działań i związanych z tym wydatków jako kosztów potwierdzone zostało w interpretacji indywidualnej z dnia 23 grudnia 2022 r., o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.412.2022.1.AR.

Szczegółowe stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania przedstawionego w punkcie 3:

Stosownie do art. 18eb ust. 1, Podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1 000 000 zł w roku podatkowym.

Przepis ten nie odnosi się jednak do sytuacji, gdy takie koszty nie są możliwe do przypisania do produktów objętych ulgą na ekspansję. W przypadku Spółki, koszty reklamy obejmują wszystkie produkty przez nią oferowane, z tego względu znalazłyby się tam zarówno produkty wytworzone samodzielnie przez Spółkę jak i produkty handlowe wyprodukowane w 100% przez dostawców, podlegające tylko ich odsprzedaży.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

W świetle art. 15 ust. 2a ustawy CIT zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

W opinii Wnioskodawcy, w przypadku podatnika ponoszącego koszty wspólne związane z reklamą zarówno na produkty w rozumieniu ulgi na ekspansję jak i pozostałe towary zakupione od podmiotów trzecich konieczne jest odpowiednie alokowanie kosztów wspólnych, których nie można przypisać bezpośrednio do żadnego produktu (przychodów ze sprzedaży danych produktów).

Mając na uwadze powyższe, w opinii Spółki, zasadnym będzie skorzystanie z tzw. klucza przychodowego, w ramach którego alokacja kosztów wspólnych związanych z reklamą odbywać się będzie według proporcji w jakiej w danym roku podatkowym przychody ze sprzedaży produktów w rozumieniu przepisów ulgi prowzrostowej pozostają w stosunku do przychodów osiąganych z pozostałych produktów udostępnionych na stronie internetowej Spółki.

Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 października 2019 r. o sygn. II FSK 3744/17 „Co do zasady podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia przychodów i kosztów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychodów i kosztów, z których dochód jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym. Od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek wprowadzając instytucję tzw. klucza przychodowego. Instytucja klucza przychodowego znajduje zastosowanie wtedy, gdy nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na zróżnicowany charakter oferowanych przez wnioskodawcę produktów, które obejmują zarówno wytwory własne, jak i zakupione od innych dostawców, niemożliwe jest dokładne segregowanie kosztów reklamy dla poszczególnych kategorii produktów.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zastosowanie podejścia proporcjonalnego, stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy CIT, opartego na udziale przychodów generowanych przez poszczególne rodzaje produktów może być zastosowane w ramach ulgi na ekspansję.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Regulacje dotyczące ulgi na ekspansję zawiera dodany do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) art. 18eb, który w ust. 1 stanowi, że:

Według art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT:

W świetle art. 18eb ust. 3 ww. ustawy:

W myśl art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 18eb ust. 5 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 18eb ust. 8 ustawy o CIT:

W myśl art. 18eb ust. 9 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 18eb ust. 10 ustawy o CIT:

Ulga na ekspansję polega na odliczeniu od podstawy opodatkowania kosztów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów bezpośrednio wytworzonych przez podatnika i zbywanych na rzecz podmiotów niepowiązanych.

Podatnik będzie mógł odliczyć wskazane poniżej koszty od podstawy opodatkowania, jeżeli po skorzystaniu z ulgi, w okresie 2 następujących po sobie lat podatkowych, począwszy od roku, w którym poniesione zostały koszty zwiększenia przychodów (dokonano odliczenia):

-zwiększył przychody ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów lub

-osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych lub

-osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju.

Wskazać należy, że regulacje o charakterze ulg podatkowych, powinny być interpretowane wąsko, w myśl reguły interpretacyjnej exceptiones non sunt extendendae, zabraniającej rozszerzającej wykładni przepisów o charakterze wyjątkowym (a za takie należy uznać przepisy dotyczące ulg i zwolnień będące wyjątkami od zasady powszechności opodatkowania).

Jednocześnie należy podkreślać, że na gruncie prawa podatkowego obowiązuje prymat wykładni gramatycznej (językowej). W granicach wykładni obowiązujących przepisów prawa nie mieści się taka ich interpretacja, która prowadzi do wykreowania nowych norm prawnych, niezawartych w przepisach. Każda bowiem wykładnia powinna się sytuować w ramach możliwego sensu językowego danego pojęcia czy wyrażenia (por. np. wyrok NSA z 16 czerwca 2021 r., sygn. akt III FSK 32/21 i z 19 września 2018 r., sygn. akt I GSK 2788/18, CBOSA). Odstąpienie przez interpretatora od sensu literalnego przepisu jest uzasadnione wyłącznie szczególnie ważnymi powodami. Takimi powodami mogą być np. wartości konstytucyjne. Na gruncie prawa podatkowego kierowanie się wykładnią celowościową, to jest z pominięciem woli „historycznego” prawodawcy, w oderwaniu od innych rodzajów wykładni, może prowadzić do wypaczenia rzeczywistych intencji prawodawcy, dowolności w stosowaniu prawa i do związanej z nią utraty poczucia pewności prawnej (R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 112 i n.; por. uchwałę NSA z 29 maja 2000 r., FPS 2/00, ONSA 2001/1/2, M. Podat. 2000/7/3, Pr. Gosp. 2000/10/25, Glosa 2000/10/37, POP 2001/5/131, M. Prawn. 2000/10/643).

Ad. 1

Państwa, wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego nr 1 dotyczą kwestii ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zakupione (…), na których nanoszony jest nadruk przez Spółkę, spełniają definicję art. 18eb ust. 2, tzn. są one produktami wytworzonymi przez podatnika.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka zamawia (…) na których następnie nanosi autorskie nadruki. Później gotową (…) z nadrukiem sprzedaje poprzez własną stronę internetową.

Państwa zdaniem, (…) zakupione od innego kontrahenta, na które nanoszone są zaprojektowane przez Spółkę autorskie nadruki, spełniają definicję art. 18eb ust. 2, czyli są one produktami wytworzonymi przez Spółkę.

Z powyższym stanowiskiem Organ podatkowy nie może się jednak zgodzić.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego w pierwszej kolejności wskazać należy, że z tzw. „ulgi na ekspansję”, o której mowa w przepisach art. 18eb ustawy o CIT, mogą skorzystać podatnicy, którzy wytworzyli produkty w ramach swojej działalności gospodarczej.

Zgodnie bowiem z art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT przez „produkty” rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika. Wsparciem w ramach ulgi, w świetle art. 18eb ust. 3 ustawy o CIT wymienionych regulacji objęte zostało odpłatne zbycie produktów wytworzonych przez podatnika, do podmiotu niebędącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Zagadnieniem, które podlega ocenie w ww. sprawie jest kwestia kwalifikacji profilu działalności podatnika w kontekście definicji produktu, którym mogą być wyłącznie rzeczy wytworzone przez podatnika. Przepisy poświęcone uldze na ekspansję nie zawierają wytycznych pozwalających ustalić zakres normowania analizowanej preferencji podatkowej w odniesieniu do przesłanki wytworzenia rzeczy. Z tego względu za uzasadnione – zgodnie z ogólnymi standardami wykładni - należy uznać podejście wyrażające się w przyjęciu za punkt wyjścia w procesie interpretacji postanowień o uldze znaczenia terminu „wytworzyć” jaki obowiązuje na gruncie języka powszechnego.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl), „wytwarzać” to m.in. zrobić, wyprodukować coś.

Mając na uwadze powyższe definicje, stwierdzić zatem należy, że wyrażenie „wytworzyć rzecz” przez podatnika, oznacza wyprodukować różnego rodzaju przedmioty materialne przez tego podatnika.

W odniesieniu do procesu wytworzenia jedną ze wskazówek interpretacyjnych powinno być uzyskanie finalnej postaci produktu. Stosownie do powyższego, w sytuacjach gdy przedsiębiorca nabywa towary poddając je następnie określonej obróbce, czyni modyfikacje finalnie otrzymując inny produkt aniżeli artykuły, którymi posłużył się do jego stworzenia, to przedstawione działania wypełniają przesłankę wytworzenia.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu wskazać należy, że produkty o których mowa we wniosku ((…) z nadrukiem) posiadają te same właściwości aniżeli towary (…), którymi uprzednio Państwo dysponowali i które wykorzystali do uzyskania produktu wprowadzanego do obrotu. Zauważyć należy, że (…) z nadrukiem nie stają się innym produktem w ujęciu rodzajowym niż produkt wyjściowy. Uzyskany na skutek przetworzenia towar zasadniczo funkcjonuje w tym samym segmencie rynku i konkuruje bezpośrednio z towarami w swej pierwotnej postaci.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że zakupione (…), na których nanoszony jest nadruk przez Spółkę, nie spełniają definicji art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT, bowiem nie można ich uznać za produkty wytworzone przez podatnika.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2 i Ad. 3.

W związku z uznaniem Państwa stanowiska do pytania oznaczonego nr 1 za nieprawidłowe, tj. uznania, że (…) z nadrukiem nie spełniają definicji art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT, za nieprawidłowe należy również uznać Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych nr 2 i 3. Koszty promocyjno-informacyjne wymienione we wniosku nie stanowią kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT. 

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

-prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zakupione (…), na których nanoszony jest nadruk przez Spółkę, spełniają definicję art. 18eb ust. 2, tzn. są one produktami wytworzonymi przez podatnika, jest nieprawidłowe;

-prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty promocyjno- informacyjne wskazane w punkcie 2 niniejszego wniosku, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy CIT, a tym samym Spółka będzie uprawniona do ich rozliczenia w ramach ulgi, jest nieprawidłowe;

-prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w sytuacji braku możliwości dokładnego rozdzielenia kosztów reklamy pomiędzy produkty wytworzone i nie wytworzone przez Spółkę, Wnioskodawca może zaliczyć do ulgi powyższe koszty proporcjonalnie, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanej przez Państwo we wniosku interpretacji indywidualnej oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w odmiennych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych od omawianego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).