Czy w zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 1 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych. Czy w zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 2 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 2 będzie negatywna, wówczas Spółka zadaje pytanie ewentualne: Czy w zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 2 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie, tj. proporcjonalna część za pierwszy rok podatkowy jednorazowo w miesiącu ujęcia w księgach rachunkowych, a proporcjonalna część za drugi rok podatkowy jednorazowo w pierwszym miesiącu drugiego roku podatkowego. Czy w zakresie Kosztów Pozostałych w Stanie faktycznym 1 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych. Czy w zakresie Kosztów Pozostałych w Stanie faktycznym 2 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie, tj. proporcjonalna część za pierwszy rok podatkowy jednorazowo w miesiącu ujęcia w księgach rachunkowych, a proporcjonalna część za drugi rok podatkowy jednorazowo w pierwszym miesiącu drugiego roku podatkowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w części dotyczącej ustalenia:

- czy w zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 2 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych – jest nieprawidłowe,

- w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 marca 2024 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z tego samego dnia, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Kosztów Uproszczonych oraz Kosztów Pozostałych.

Z uwagi na braki formalne wniosku, wezwaliśmy Państwa, pismem z 8 maja 2024 r., o ich uzupełnienie. Wezwanie zostało odebrane 13 maja 2024 r., uzupełnienie do ww. wniosku wpłynęło 17 maja 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego, polskim rezydentem podatkowym. Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. 2023 r. poz. 120 ze zm., dalej jako: „ustawa o rachunkowości”).

Spółka należy do Grupy (…) – przedmiotem jej działalności jest sprzedaż produktów pod marką (…) na polskim rynku. Grupa (…) projektuje, produkuje i sprzedaje (…).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi koszty nabycia określonych usług jak np. prenumeraty czasopism, usługi doradcze, licencje na oprogramowanie typu „end user” oraz ubezpieczenia.

Wnioskodawca ma tutaj na myśli zarówno:

- koszty nabycia usług, które jednostkowo (wartość danej usługi na fakturze) nie przekraczają kwoty 10.000,00 zł netto dla danej usługi.

Zgodnie z polityką rachunkowości Wnioskodawcy koszty poniżej tego pułapu uznawane są za „nieistotne” przez co z rachunkowego punktu widzenia ich ujęcie następuje jednorazowo, a nie poprzez rozliczenie w czasie (za pomocą tzw. czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów).

Dalej, koszty te nazywane będą „Kosztami Uproszczonymi”;

- koszty nabycia usług, które jednostkowo (wartość danej usługi na fakturze) przekraczają kwotę 10.000,00 zł netto dla danej usługi.

Dalej, koszty te nazywane będą „Kosztami Pozostałymi”.

Zarówno Koszty Uproszczone jak i Koszty Pozostałe są dla Spółki kosztami pośrednimi w rozumieniu art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, ponieważ nie da się ich bezpośrednio powiązać z przychodami Wnioskodawcy.

W praktyce gospodarczej, mogą pojawić się stany faktyczne związane tak z Kosztami Uproszczonymi jak i Kosztami Pozostałymi wskazujące, iż nabyta usługa będzie dotyczyła okresu mieszczącego się w:

- jednym roku podatkowym (np. okres świadczenia od stycznia do grudnia 2024 r.) – dalej jako „Stan faktyczny 1” – bądź

- w dwóch latach podatkowych (np. okres od grudnia 2023 r. do listopada 2024 r.) – dalej jako „Stan faktyczny 2”.

W zakresie Stanu faktycznego 2 są to koszty, które dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, jednakże jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że dla przedmiotowych kosztów nie są tworzone rezerwy na zobowiązania oraz nie są one traktowane jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów.

Spółka płaci zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych na zasadach ogólnych – tj. Spółka nie korzysta z możliwości uiszczania tzw. zaliczek uproszczonych, o których mowa w art. 25 ust. 6 Ustawy CIT.

W piśmie z 17 maja 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, podali Państwo, że:

1.Wskazane we wniosku (i w wezwaniu) typy wydatków są głównymi wydatkami podlegającymi ewentualnemu rozliczeniu w czasie – jednakże mogą pojawić się inne wydatki tego typu:

1)samochodowe pakiety serwisowe, tj. obliczone ryczałtowo koszty serwisów okresowych samochodów we wskazanym okresie (np. 3 lata) lub do czasu osiągnięcia określonego przebiegu (np. 120 000 km);

2)koszty wsparcia technicznego w zakresie opieki nad oprogramowaniem, tj. obliczone ryczałtowo koszty wsparcia dostawcy oprogramowania na wskazany okres, np. 2 lata, będące niezależnym świadczeniem wobec nabywanej licencji, regularnie odnawiane po wygaśnięciu poprzedniego pakietu;

3)opieka informatyczna dla sprzętu IT, np. serwerów, tj. obliczone ryczałtowo koszty wsparcia, naprawy, wymiany serwerów w przypadku niesprawności w trakcie wskazanego okresu np. 2 lata, będące niezależną usługą wobec nabywanego sprzętu;

4)dostęp do serwisów elektronicznych (np. „Rzeczpospolita”).

Zasadniczo, pytanie Spółki dotyczy kosztów pośrednich będących Usługami kupowanymi jednorazowo, których rodzaj lub specyfika wskazana we wniosku i w uzupełnieniu wiąże się z tym, że okres świadczenia tych usług przekracza 12 miesięcy/rok kalendarzowy.

2.Wskazane powyżej wydatki spełniają/będą spełniały wszystkie warunki niezbędne do uznania ich za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a więc wydatki te:

a)zostały/zostaną poniesione przez Spółkę;

b)nie zostały/nie zostaną w jakikolwiek sposób zwrócone Spółce;

c)pozostają/będą pozostawały w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą;

d)zostały/zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła;

e)nie zostały/nie zostaną wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o CIT;

f)zostały/zostaną właściwie udokumentowane.

3.Opisane we wniosku wydatki z zasady dotyczą okresu 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych od daty nabycia, przy czy z uwagi na naturę usługi zdarzają się okresy dłuższe niż 12 miesięcy, tj. 24, 36 lub 48 miesięcy.

4.Spółka otrzymuje faktury po dokonaniu zakupu usługi. Dokumenty zawierają oznaczenie okresu, jakiego dotyczą – adnotacja na fakturze, zapis w umowie, zapis w korespondencji (zwłaszcza e-mail).

5.Kryterium rozróżnienia pomiędzy Koszty Uproszczone a Koszty Pozostałe to wartość (netto) danej usługi:

- koszty nabycia usług, które jednostkowo (wartość danej usługi na fakturze) nie przekraczają kwoty 10.000,00 zł netto dla danej usługi – będą uznawane za Koszty Uproszczone a

- koszty nabycia usług, które jednostkowo (wartość danej usługi na fakturze) przekraczają kwotę 10.000,00 zł netto dla danej usługi – będą uznawane za Koszty Pozostałe.

6.Licencje na oprogramowanie typu „end user” nie stanowią/nie będą stanowiły wartości niematerialnej i prawnej, o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

7.Wartość początkowa licencji określona zgodnie z art. 16g ustawy o CIT nie przekracza/nie będzie przekraczała 10.000 zł.

Pytania

1.Czy w zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 1 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych?

2.Czy w zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 2 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych?

3.Jeśli odpowiedź na pytanie nr 2 będzie negatywna, wówczas Spółka zadaje pytanie ewentualne: Czy w zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 2 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie, tj. proporcjonalna część za pierwszy rok podatkowy jednorazowo w miesiącu ujęcia w księgach rachunkowych, a proporcjonalna część za drugi rok podatkowy jednorazowo w pierwszym miesiącu drugiego roku podatkowego?

4.Czy w zakresie Kosztów Pozostałych w Stanie faktycznym 1 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych?

5.Czy w zakresie Kosztów Pozostałych w Stanie faktycznym 2 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie, tj. proporcjonalna część za pierwszy rok podatkowy jednorazowo w miesiącu ujęcia w księgach rachunkowych, a proporcjonalna część za drugi rok podatkowy jednorazowo w pierwszym miesiącu drugiego roku podatkowego?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem:

1.W zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 1 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych.

2.W zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 2 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych.

3.Jeśli odpowiedź na pytanie nr 2 będzie negatywna, wówczas Spółka uznaje odnośnie pytania ewentualnego: w zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 2 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie, tj. proporcjonalna część za pierwszy rok podatkowy jednorazowo w miesiącu ujęcia w księgach rachunkowych, a proporcjonalna część za drugi rok podatkowy jednorazowo w pierwszym miesiącu drugiego roku podatkowego.

4.W zakresie Kosztów Pozostałych w Stanie faktycznym 1 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych.

5.W zakresie Kosztów Pozostałych w Stanie faktycznym 2 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie, tj. proporcjonalna część za pierwszy rok podatkowy jednorazowo w miesiącu ujęcia w księgach rachunkowych, a proporcjonalna część za drugi rok podatkowy jednorazowo w pierwszym miesiącu drugiego roku podatkowego.

Uzasadniając własne stanowisko wskazali Państwo, że zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wskazuje się w orzecznictwie, dla kwalifikacji danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów konieczne jest każdorazowe zbadanie czy koszt ten pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (lub możliwością ich osiągania) albo służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Za warunki umożliwiające ujęcie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uznaje się:

- poniesienie przez podatnika;

- definitywność;

- pozostawania w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą;

- wspomniany związek przyczynowo-skutkowy;

- brak wymienienia w katalogu z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT;

- odpowiednie udokumentowanie.

Mając na względzie kryterium stopnia powiązania, wyróżnia się koszty bezpośrednio związane z przychodem jak i pośrednio związane, o których mowa w niniejszym wniosku.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z kolei według art. 15 ust. 4e ustawy CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Stanowisko w zakresie Pytania nr: 1 i 4

W przypadku Stanu faktycznego 1 (zarówno dla Kosztów Uproszczonych jak i Kosztów Pozostałych) zastosowanie znajdzie wprost pierwsze zdanie art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, wskazujące na klasyfikacje wydatku będącego kosztem pośrednim dla okresu nieprzekraczającego roku podatkowego. W tym przypadku, prawidłowym podejściem będzie jego klasyfikacja jednorazowo w momencie (miesiącu) ujęcia w księgach rachunkowych.

W praktyce, ujęcie w księgach rachunkowych następuje po otrzymaniu faktury od kontrahenta i dokonaniu weryfikacji merytoryczno-finansowej.

Przykładowo:

- okres świadczenia styczeń – grudzień 2024 r.;

- Spółka księguje fakturę w lutym 2024 r.;

- Spółka uważa, że powinna rozpoznać całość kosztu podatkowego z tytułu faktury w lutym 2024 r. Dotyczy to zarówno Kosztów Uproszczonych jak i Kosztów Pozostałych.

Tym samym, Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż:

- w zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 1 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych;

- w zakresie Kosztów Pozostałych w Stanie faktycznym 1 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych.

W podobnym stanie faktycznym, organy podatkowe potwierdziły stanowisko Wnioskodawcy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 listopada 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.477.2023.2.MF). Taka konkluzja pośrednio wynikała również z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 czerwca 2023 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.126.2023.2.DD).

Stanowisko w zakresie Pytania nr 2

W przypadku Stanu faktycznego 2 dla Kosztów Uproszczonych wskazać należy, iż o ile Wnioskodawca ma do czynienia z usługami dotyczącymi de facto okresu rozłożonego na dwa różne lata podatkowe (przykładowo, okres od grudnia 2023 r. do listopada 2024 r.), o tyle decydującym dla dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodów ustawodawca uważa dzień, na który dany koszt ujęto w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Tym samym, elementem decydującym o momencie rozpoznania kosztów uzyskania przychodów jest data, na którą (pod którą) dany koszt został prawidłowo ujęty w księgach rachunkowych. Ponadto z przepisu tego wynika, że podstawą do ujęcia kosztu jest faktura (rachunek) lub inny dowód wówczas, gdy nie ma faktur (rachunków).

Jednocześnie, jak opisano w elementach opisu stanu faktycznego, pytanie dotyczy Kosztów Uproszczonych czyli kosztów, których wartość nie przekracza kwoty 10.000,00 zł. Z punktu widzenia Wnioskodawcy są to koszty uznane za nieistotne, tzn. takie, których ujęcie zasadniczo następuje jednorazowo, a nie poprzez rozliczenie w czasie (za pomocą tzw. czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów).

Wnioskodawca wskazuje tu na analogię z przepisem art. 16d ust. 1 Ustawy CIT, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Ustawodawca dopuszcza zatem jednorazowe rozliczenie kosztu poniżej progu 10 tys. zł chociaż – zasadniczo – koszt ten powinien podlegać rozliczeniu w czasie. Spółka uważa, że w zakresie wykładni analizowanych przepisów jest to zatem argument przemawiający na korzyść stanowiska Spółki – skoro celem ustawodawcy było uproszczenie rozliczeń do tego progu kwotowego w zakresie kosztów podatkowych to zasada taka powinna obejmować całość rozliczeń kosztowych podatnika, tak w zakresie kosztów „bieżących” jak i kosztów rozliczanych poprzez odpisy amortyzacyjne. Odmienna wykładnia byłaby sprzeczna z zasadą racjonalności ustawodawcy. Nie ma bowiem żadnego uzasadnienia aksjologicznego dla twierdzenia, że zasada ta powinna działać jedynie w zakresie kosztów rozliczanych poprzez odpisy amortyzacyjne.

W praktyce, ujęcie w księgach rachunkowych Kosztów Uproszczonych w tym zakresie (Stan faktyczny 2) następuje w sposób opisany poniżej:

Przykładowo:

- okres świadczenia grudzień 2023 – listopad 2024 r.;

- Spółka otrzymuje fakturę w grudniu 2023 r.;

- Spółka uważa, że powinna rozpoznać całość kosztu podatkowego z tytułu faktury w grudniu 2023 r. Dotyczy to (dla przypomnienia) Kosztów Uproszczonych.

Powyższe podejście uzasadnione przy tym brzmieniem przepisu art. 15 ust. 4d zdanie drugie Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Z regulacji tej Spółka wywodzi, że obowiązek proporcjonalnego rozliczenia kosztów pomiędzy latami dotyczy jedynie sytuacji, w której nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego.

Tym samym – zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 2 dany wydatek powinien być zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych.

Stanowisko w zakresie Pytania nr: 3 i 5

W sytuacji zakwestionowania prawidłowości stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 2 oraz w zakresie pytania nr 5 (Stan faktyczny 2 dla Kosztów Pozostałych) Spółka wskazuje, że należałoby tu zastosować analogię do sytuacji niemożności określenia jaka część wydatku dotyczy jakiego roku podatkowego. Dodatkowo – w zakresie pytania nr 5 – nie można powoływać się na opisane powyżej uproszczenie w zakresie kosztów do 10 tys. zł.

W praktyce, ujęcie w księgach rachunkowych zarówno Kosztów Uproszczonych jak i Kosztów Pozostałych w tym zakresie (Stan faktyczny 2) następuje w sposób opisany poniżej:

Przykładowo:

- okres świadczenia grudzień 2023 – listopad 2024 r.;

- Spółka otrzymuje fakturę w grudniu 2023 r.;

- 1/12 kosztu podatkowego w grudniu 2023 r.;

- 11/12 kosztu podatkowego w styczniu 2024 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Przede wszystkim przedmiotem interpretacji nie była ocena, czy w istocie opisane we wniosku wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ani czy można je uznać za pośrednie koszty podatkowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”),

Powyższa definicja kosztu uzyskania przychodu ma charakter ogólny. Z tej przyczyny przy kwalifikacji danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest każdorazowe zbadanie czy koszt ten pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (lub możliwością ich osiągania) albo służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Jako konieczne do spełnienia warunki przy kwalifikacji kosztu do kosztów uzyskania przychodów zarówno w literaturze, jak i orzecznictwie przyjmuje się, że koszt:

- musi być poniesiony przez podatnika,

- musi być definitywny,

- musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- musi pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym o jakim mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT lub służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów,

- nie może być wymieniony w negatywnym katalogu z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,

- musi być właściwie udokumentowany.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b-4e ustawy o CIT).

Do kategorii kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Innymi słowy – posługując się językowym znaczeniem – przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu.

Z kolei pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Koszty te jednak są związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniają się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT,

Zatem z art. 15 ust. 4 i 4b-c ustawy o CIT, wynika, że koszty bezpośrednie potrącalne są, co do zasady w momencie uzyskania przychodu, z którymi ich poniesienie związane, tzw. pomniejszają one podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym dopiero w momencie, w który zostanie uznany przychód, w celu uzyskania którego zostały poniesione, chyba że zostaną one poniesione po dniu, w którym mija termin złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy, w którym osiągnięto przychód. W takim przypadku, stanowią koszty uzyskania przychodu w roku następnym.

Natomiast koszty pośrednie to takie koszty, których nie można powiązać bezpośrednio z uzyskaniem konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie służy całokształtowi prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT,

W myśl art. 16b ust. 1 ustawy o CIT,

W myśl art. 16d ust. 1 i 2 ustawy o CIT:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosicie Państwo koszty nabycia określonych usług jak np. prenumeraty czasopism, usługi doradcze, licencje na oprogramowanie typu „end user” oraz ubezpieczenia. Jednocześnie wskazaliście Państwo, że mogą pojawić się inne wydatki podlegające ewentualnemu rozliczeniu w czasie, a mianowicie samochodowe pakiety serwisowe, koszty wsparcia technicznego w zakresie opieki nad oprogramowaniem, opieka informatyczna dla sprzętu IT oraz dostęp do serwisów elektronicznych (np. „Rzeczpospolita”). Wskazane powyżej wydatki spełniają/będą spełniały wszystkie warunki niezbędne do uznania ich za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ww. wydatki, która dla Państwa stanowią koszty pośrednie w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, dzielą Państwo na:

- Koszty Uproszczone – koszty nabycia usług, które jednostkowo (wartość danej usługi na fakturze) nie przekraczają kwoty 10.000,00 zł netto dla danej usługi.

Zgodnie z polityką rachunkowości Wnioskodawcy koszty poniżej tego pułapu uznawane są za „nieistotne” przez co z rachunkowego punktu widzenia ich ujęcie następuje jednorazowo, a nie poprzez rozliczenie w czasie (za pomocą tzw. czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów),

- Koszty Pozostałe – koszty nabycia usług, które jednostkowo (wartość danej usługi na fakturze) przekraczają kwotę 10.000,00 zł netto dla danej usługi.

W praktyce gospodarczej, mogą pojawić się stany faktyczne związane tak z Kosztami Uproszczonymi jak i Kosztami Pozostałymi wskazujące, iż nabyta usługa będzie dotyczyła okresu mieszczącego się w:

- jednym roku podatkowym (np. okres świadczenia od stycznia do grudnia 2024 r.) – dalej jako „Stan faktyczny 1” – bądź

- w dwóch latach podatkowych (np. okres od grudnia 2023 r. do listopada 2024 r.) – dalej jako „Stan faktyczny 2”.

W zakresie Stanu faktycznego 2 są to koszty, które dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, jednakże jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego. Po dokonaniu zakupu usługi otrzymujecie Państwo faktury. Dokumenty zawierają oznaczenie okresu, jakiego dotyczą – adnotacja na fakturze, zapis w umowie, zapis w korespondencji (zwłaszcza e-mail).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia momentu zaliczenia opisanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Koszty pośrednie potrąca się, co do zasady, w roku poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu dłuższego niż 1 rok, rozlicza się je w okresie którego dotyczą (art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o CIT). O tym jednak czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego.

Uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych należy stwierdzić, że art. 15 ust. 4e ustawy o CIT odnosi się do pojęcia kosztu zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 tej ustawy, a więc pojęcia kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej.

Według jednolitych i utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (zob. wyroki NSA: z 9 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1237/13; z 24 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1555/14; z 6 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1071/13; z 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 414/10). Kosztami mającymi wpływ na ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych są tylko te koszty, które zostały wyraźnie określone w ustawie o CIT.

Ponadto zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów. Księgi rachunkowe służą ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego (wyrok TK z 4 lutego 1994 r. sygn. akt U 2/90).

Podkreślić w tym miejscu należy, że ustawodawca w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, definiując termin poniesienia kosztu, odwołał się do pewnych pojęć znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie o CIT, jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby dokonywać takiego zabiegu w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych.

Ad. 1 i 4

Biorąc pod uwagę przepisy prawa podatkowego, mające zastosowanie w przedmiotowej sprawie, stwierdzić należy, że wydatki dotyczące Kosztów Uproszczonych oraz Kosztów Pozostałych w Stanie faktycznym 1, tj. kosztów nabycia usług dotyczących okresu mieszczącego się w jednym roku podatkowym (np. okres świadczenia od stycznia do grudnia 2024 r.), które traktujecie/będziecie traktowali Państwo na gruncie ustawy o CIT jako koszty pośrednie, powinny być potrącalne na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, zgodnie ze zdaniem pierwszym tego przepisu, z którego wynika, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

W związku z powyższym, zarówno w zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 1 jak i Kosztów Pozostałych w Stanie faktycznym 1 dany wydatek winien być zaliczany przez Państwa do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w dniu jego poniesienia w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, a więc w dniu jego ujęcia w księgach na podstawie stosownego dokumentu.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 i 4 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Odnosząc sie do wydatków w zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 2, tj. kosztów nabycia usług dotyczących okresu mieszczącego się w dwóch latach podatkowych (np. okres od grudnia 2023 r. do listopada 2024 r.), które traktujecie/będziecie traktowali Państwo na gruncie ustawy o CIT jako koszty pośrednie, wskazać należy, iż wydatki te winny być potrącalne na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Co do zasady, koszty pośrednie potrąca się w roku ich poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu dłuższego niż 1 rok i nie ma możliwości określenia, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, rozlicza się je proporcjonalnie.

A contrario, analiza powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że jeżeli koszty pośrednie dotyczą okresu dłuższego niż 1 rok i istnieje możliwość ich przypisania do poszczególnych lat to należy je potrącić w tych latach.

Państwa zdaniem, w zakresie Kosztów Uproszczonych w Stanie faktycznym 2 dany wydatek powinien być zaliczany do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w miesiącu jego ujęcia w księgach rachunkowych.

Z powyższym stanowiskiem Organ podatkowy nie może się jednak zgodzić, należy bowiem zauważyć, że skoro jak wynika z opisu zdarzenia nabyta usługa będzie dotyczyła okresu mieszczącego się w dwóch latach podatkowych i jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, to wydatek ten powinien zostając ujęty w kosztach podatkowych w okresach, których dotyczy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 jest nieprawidłowe.

Ad. 3 i 5

Odnosząc się do wydatków w zakresie Kosztów Uproszczonych i Kosztów Pozostałych opisanych w Stanie faktycznym 2, tj. kosztów nabycia usług dotyczących okresu mieszczącego się w dwóch latach podatkowych (np. okres od grudnia 2023 r. do listopada 2024 r.), które traktujecie/będziecie traktowali Państwo na gruncie ustawy o CIT jako koszty pośrednie, wskazać należy, że także i te wydatki winny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Tym samym, w przedstawionym we wniosku przykładzie, wydatki w zakresie Kosztów Uproszonych jak i Kosztów Pozostałych opisanych w Stanie faktycznym 2 powinny być przez Państwa zaliczane do kosztów uzyskania w grudniu 2023 r. w części dotyczącej grudnia 2023 r. oraz w styczniu 2024 r. w części dotyczącej okresu od stycznia 2024 r. do listopada 2024 r.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 3 i 5 należy uznać za prawidłowe, biorąc pod uwagę, że proporcjonalne zaliczenie tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów skutkuje tożsamym ich rozliczeniem z przypisaniem ich do okresów których dotyczy, co jak wskazali Państwo jest możliwe na gruncie niniejszej sprawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcie w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.