Czy realizowany przez Spółkę rozwój Oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, a) prawo autorskie do Oprogramowania, którego właścicielem jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, którego Wnioskodawca dokonał ulepszenia/rozwinięcia, - czy w opisanym powyżej stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu licencjonowania praw majątkowych do Oprogramowania rozwiniętego przez Wnioskodawcę, - czy w związku z Przekształceniem Wnioskodawca poniósł koszt, o którym mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT, - czy w związku z dokonanym przez wspólników wkładem Oprogramowania do Spółki z o.o., Wnioskodawca poniósł koszt, o którym mowa w art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT, - czy Wnioskodawcy przysługuje prawo, aby skorzystać z preferencji podatkowej IP Box w zakresie zeznań CIT za rok 2021 i kolejne, a także aby dokonać korekty zeznań CIT za rok 2019 oraz 2020, w przypadku otrzymania pozytywnej interpretacji indywidualnej w zakresie pytań nr 1-5, - czy wymienione we Wniosku koszty ponoszone przez Spółkę stanowią koszty wskazywane w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, - czy w sytuacji Spółki należy obliczyć wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, poprzez: a) zaliczenie do litery „a” wskaźnika nexus kosztu wynagrodzenia dla wspólnika Spółki zatrudnionego na umowie o pracę w okresie od lipca do sierpnia 2020 r., oraz b) zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus kosztu wsparcia Podwykonawcy będącego podmiotem niepowiązanym z Wnioskodawcą.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 22 marca 2022 r. (data wpływu tego samego dnia), o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 listopada 2023 r., sygn. akt II FSK 1578/23 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 marca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2255/22;

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP BOX), jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

  - realizowany przez Spółkę rozwój Oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT,

  - prawo autorskie do Oprogramowania, którego właścicielem jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, którego Wnioskodawca dokonał ulepszenia/rozwinięcia,

  - w opisanym powyżej stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu licencjonowania praw majątkowych do Oprogramowania rozwiniętego przez Wnioskodawcę,

  - w związku z Przekształceniem Wnioskodawca poniósł koszt, o którym mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT,

  - w związku z dokonanym przez wspólników wkładem Oprogramowania do Spółki z o.o., Wnioskodawca poniósł koszt, o którym mowa w art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT,

  - Wnioskodawcy przysługuje prawo, aby skorzystać z preferencji podatkowej IP Box w zakresie zeznań CIT za rok 2021 i kolejne, a także aby dokonać korekty zeznań CIT za rok 2019 oraz 2020, w przypadku otrzymania pozytywnej interpretacji indywidualnej w zakresie pytań nr 1-5,

  - wymienione we Wniosku koszty ponoszone przez Spółkę stanowią koszty wskazywane w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

  - w sytuacji Spółki należy obliczyć wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, poprzez:

   - zaliczenie do litery „a” wskaźnika nexus kosztu wynagrodzenia dla wspólnika Spółki zatrudnionego na umowie o pracę w okresie od lipca do sierpnia 2020 r., oraz

   - zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus kosztu wsparcia Podwykonawcy będącego podmiotem niepowiązanym z Wnioskodawcą.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka prowadzi działalność związaną z oprogramowaniem oraz z doradztwem w zakresie informatyki. Spółka koncentruje się na tworzeniu specjalistycznego oprogramowania. Zgodnie z wpisem Podatnika do KRS, przedmiotem przeważającej działalności Podatnika jest opisana w kodzie PKD 62.01.Z. Działalność związana z oprogramowaniem.

Spółka powstała w (…) w wyniku przekształcenia spółki pod nazwą X sp. z o.o. (dalej: „Przekształcenie”).

Okoliczności wejścia w posiadanie oprogramowania oraz jego opis.

Dnia (…) uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników został podwyższony kapitał zakładowy X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka z o.o.”).

Nowo utworzone udziały w Spółce z o.o. zostały objęte przez jej udziałowców w części poprzez wniesienie aportu w postaci:

  - niewyłącznego prawa do wykorzystania nazwy podmiotu wnoszącego (…) i znaku graficznego związanego z tą nazwą,

  - całości praw majątkowych do oprogramowania E (dalej: „Oprogramowanie”) które to prawa podlegają ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

  - oprogramowania w postaci (…),

  - dokumentacji kodu źródłowego, instrukcji użytkowania, kompilacji wymagań i specyfikacji.

Wymienione powyżej Oprogramowanie E jest oprogramowaniem zabezpieczającym, (…).

(…).

Oprogramowanie posiada dwie wersje:

- (…).

- (…).

Opis umowy licencyjnej.

Obecnie Oprogramowanie jest gotowe do użytku i stanowi przedmiot umowy licencyjnej.

W (…) 2018 roku Spółka z o.o. zawarła z podmiotem holenderskim działającym w formie prawnej B.V. (dalej: „Licencjobiorca”) umowę na licencję i dystrybucję Oprogramowania. Spółka udzieliła Licencjobiorcy wieczystej, nieodwoływalnej, obejmującej cały świat, niewyłącznej licencji do prawa własności intelektualnej Spółki. Licencja została udzielona za opłatą licencyjną.

Licencja obejmuje:

  - używanie, reprodukcje, demonstrowanie, wprowadzanie na rynek, oferowanie do sprzedaży, sprzedaż, licencjonowanie i/lub innego rodzaju dystrybucję Oprogramowania włączonego lub połączonego z produktem (produkt - oznacza produkt własny Licencjobiorcy stworzony na podstawie otrzymanej licencji),

  - powielanie Oprogramowania w zakresie niezbędnym do realizacji powyższych praw,

  - udzielanie użytkownikom końcowym ograniczonego prawa do używania Oprogramowania włączonego lub połączonego z produktem.

Umowa licencyjna ponadto reguluje kwestie związane z użyciem dokumentacji dedykowanej Oprogramowaniu, udostępnieniem Oprogramowania osobom trzecim, a także definiuje warunki wyłączności w zakresie udzielenia licencji. Licencjobiorca ma możliwość zezwolenia użycia Oprogramowania osobom trzecim w celu wykonywania prac na jego zlecenie.

Licencjobiorca ma możliwość wykorzystywania dokumentacji związanej z Oprogramowaniem do własnych produktów, powstałych na bazie licencjonowanego Oprogramowania.

Licencjobiorca ma prawo wykorzystywać dokumentację do swoich własnych działań.

Strony umowy ustaliły 7-letni okres wyłączności. W trakcie okresu wyłączności Wnioskodawca (licencjodawca) nie będzie używał na własne cele licencjonowanego Oprogramowania oraz nie będzie udostępniał go osobom trzecim w zakresie, w jakim udzielono wyłączności.

Wynagrodzenie Spółki w zakresie udzielonej licencji składa się z dwóch składników - stałego i zmiennego:

  - Wynagrodzenie stałe stanowi bezzwrotną, minimalną roczną opłatę licencyjną. Licencjodawca wystawia z góry fakturę na kwotę równą minimalnej rocznej opłacie licencyjnej, w terminie nie później niż w ciągu 30 dni od rozpoczęcia danego okresu.

  - Wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od łącznej liczby użytych licencji dla sprzedanych produktów. Wartość wynagrodzenia stanowi iloczyn liczby licencji i ceny jednostkowej. Minimalna roczna opłata licencyjna pomniejsza wynagrodzenie zmienne (jest odejmowana od tego wynagrodzenia).

Spółka nie osiąga dochodów z Oprogramowania innych niż dochody z licencji Oprogramowania, na podstawie opisanej powyżej umowy licencyjnej.

Oprócz dochodów osiąganych na podstawie licencji z Oprogramowania, Spółka uzyskuje również dochody z działalności doradczej - także w zakresie badań i rozwoju (B+R).

Rozwój oprogramowania.

Prace związane z rozwojem Oprogramowania realizowane były od momentu wniesienia Oprogramowana aportem do Spółki z o.o. (tj. od listopada 2017 r.) do 2020 r.

Od momentu wniesienia aportem do spółki Oprogramowania, wspólnik Spółki, posiadający tytuł naukowy doktora inżynierii, prowadził ciągłe prace (…).

Drugi wspólnik Spółki prowadził ciągłe prace związane z (…).

Z uwagi na niewystarczającą szybkość przetwarzania danych oraz pojawiające się błędy we wniesionym do Spółki Oprogramowaniu, Spółka zleciła Podwykonawcy, tj. polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (podmiot niepowiązany ze Spółką, dalej: „Podwykonawca”) opracowanie i wykonanie docelowego rozwiązania zgodnie ze specyfikacją i w jakości niezbędnej dla branży (…).

W lipcu i sierpniu 2020 roku część prac realizowanych przez wspólnika Spółki (doktora inżynierii), wykonywana była w oparciu o umowę o pracę (…). W rezultacie opisanych powyżej prac Spółka opracowała:

   - (…).

W kolejnych latach Spółka planuje rozwój Oprogramowania (…) w celu poszerzenia grona klientów.

W przyszłości, jeśli pojawi się zlecenie/potrzeba/wyzwanie (…), Oprogramowanie może być nadal rozwijane.

Podsumowując, Spółka poniosła następujące nakłady związane z wytworzeniem/ rozwinięciem Oprogramowania:

- wydanie udziałów w zamian za aport wniesiony przez wspólników do Spółki (Oprogramowanie) w listopadzie 2017 r.;

- wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę wypłacone jednemu ze Wspólników Spółki za prace nad rozwojem Oprogramowania realizowane w lipcu i sierpniu 2020 r.;

- wsparcie Podwykonawcy w zakresie usług informatycznych związanych z rozwinięciem Oprogramowania.

Ponadto, Spółka poniosła w 2019 r. koszty dodatkowego oprogramowania (…). Była to roczna licencja oprogramowania (…). Zarząd Spółki nie wyklucza, że w przyszłości mogą pojawić się koszty związane z dalszym rozwojem Oprogramowania.

Twórczy charakter Oprogramowania.

(…).

Systematyczność prac.

Prace na Oprogramowaniem, od momentu wniesienia aportu (2017 r.), miały charakter systematyczny.

Realizacja prac w ramach dostępnej wiedzy.

Prace były realizowane w ramach dostępnej wiedzy w Spółce. Tylko część z nich została zlecona niepowiązanemu podmiotowi zewnętrznemu.

Ewidencja na potrzeby IP Box.

Na podstawie ewidencji rachunkowej Spółki można wyodrębnić i ustalić poszczególne rodzaje kosztów i przychodów dotyczących Oprogramowania.

Ulga badawczo-rozwojowa.

Spółka nie korzystała dotychczas z ulgi dotyczącej działalności badawczo-rozwojowej oraz nie została wydana interpretacja indywidualna dla Spółki w tym zakresie.

Dodatkowe informacje.

Spółka równolegle realizuje drugi projekt w zakresie oprogramowania (…). Spółka prowadzi negocjacje i rozmowy zmierzające do znalezienia rynku zbytu dla wspomnianego oprogramowania. Na potrzeby rozliczeń CIT za 2019 r. 2020 r. Wnioskodawca nie posiadał interpretacji indywidualnej i rozliczył dochody według stawki 19%.

Wnioskodawca nie stosował tzw. ulgi IP Box w rocznych zeznaniach CIT, złożonych do właściwego urzędu skarbowego za lata ubiegłe.

Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę w 2019 r. i 2020 r. jest tożsama z działalnością prowadzoną na dzień złożenia Wniosku.

Zakres niniejszego Wniosku obejmuje zarówno stan faktyczny, jak i zdarzenie przyszłe.

W piśmie uzupełniającym z 17 czerwca 2022 r. Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że:

  1. Wniesione aportem do Spółki Oprogramowanie stanowiło kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

  2. Prace wykonywane przez Spółkę nad rozwojem/ulepszeniem Oprogramowania stanowią działalność wykorzystującą dostępną aktualnie wiedzę, a także umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

  3. Nabycie usług informatycznych od Podwykonawcy stanowi nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Usługi informatyczne nie stanowią rutynowych działań informatyczno-programistycznych.

  4. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej ewidencję rachunkową, zgodnie z art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

  5. Rozwój Oprogramowania prowadzi do rozszerzenia zakresu funkcjonalności Oprogramowania (…).Dzięki rozwojowi funkcjonalnemu Oprogramowanie może być stosowane na nowych rynkach, co naturalnie stwarza szansę na zwiększoną liczbę udzielonych licencji. Rozwój/ulepszenie Oprogramowania prowadzi także do zwiększenia jego użyteczności poprzez zwiększenie prędkości przetwarzania danych.

  6. Wnioskodawca udzielił niewyłącznej licencji i posiada pełne prawo do prowadzenia dalszych prac badawczo-rozwojowych nad Oprogramowaniem. Podstawą prawną jest własność. Wnioskodawca jest właścicielem Oprogramowania.

  7. Rozwój/ulepszenie oprogramowania Wnioskodawca wykonuje na własne ryzyko. W celu zapewnienia przychodów z licencji w przyszłości Wnioskodawca musi dalej rozwijać oprogramowanie, gdyż w przeciwnym razie utraci przewagę konkurencyjną nad innymi rozwiązaniami kryptograficznymi.

  8. Ulepszenie Oprogramowania powoduje wzrost jego funkcjonalności i użyteczności i nie powstaje nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego podlegające ochronie z art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

  9. Ulepszone Oprogramowanie jest udostępniane Licencjobiorcy. Ze względu na wysokie koszty wdrożenia ulepszonego Oprogramowania, w gestii Licencjobiorcy pozostaje to czy wdroży on do produkcji ulepszoną wersję Oprogramowania.

10. W opłacie licencyjnej nie są uwzględnione koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na rozwój Oprogramowania.

Pytania

 1. Czy realizowany przez Spółkę rozwój Oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT?

 2. Czy prawo autorskie do Oprogramowania, którego właścicielem jest Spółka, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, którego Wnioskodawca dokonał ulepszenia/rozwinięcia?

 3. Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu licencjonowania praw majątkowych do Oprogramowania rozwiniętego przez Wnioskodawcę?

 4. Czy w związku z Przekształceniem Wnioskodawca poniósł koszt, o którym mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT?

 5. Czy w związku z dokonanym przez wspólników wkładem Oprogramowania do Spółki z o.o., Wnioskodawca poniósł koszt, o którym mowa w art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT?

 6. Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo, aby skorzystać z preferencji podatkowej IP Box w zakresie zeznań CIT za rok 2021 i kolejne, a także aby dokonać korekty zeznań CIT za rok 2019 oraz 2020, w przypadku otrzymania pozytywnej interpretacji indywidualnej w zakresie pytań nr 1-5?

 7. Czy wymienione we Wniosku koszty ponoszone przez Spółkę stanowią koszty wskazywane w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

 8. Czy w sytuacji Spółki należy obliczyć wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, poprzez:

- zaliczenie do litery „a” wskaźnika nexus kosztu wynagrodzenia dla wspólnika Spółki zatrudnionego na umowie o pracę w okresie od lipca do sierpnia 2020 r., oraz

- zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus kosztu wsparcia Podwykonawcy będącego podmiotem niepowiązanym z Wnioskodawcą?

Państwa stanowisko w sprawie:

Odpowiedź na pytanie nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, realizowany przez Spółkę rozwój Oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Odpowiedź na pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do Oprogramowania, którego właścicielem jest Spółka, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, którego Wnioskodawca dokonał ulepszenia/rozwinięcia.

Odpowiedź na pytanie nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do stosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu licencjonowania praw majątkowych do Oprogramowania rozwiniętego przez Wnioskodawcę.

Odpowiedź na pytanie nr 4

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z Przekształceniem Wnioskodawca nie poniósł kosztu o którym mowa w art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT.

Odpowiedź na pytanie nr 5

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z dokonanym przez wspólników wkładem Oprogramowania do Spółki z o.o., Wnioskodawca poniósł koszt, o którym mowa w art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT.

Odpowiedź na pytanie nr 6

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo, aby skorzystać z preferencji podatkowej IP Box w zakresie zeznań CIT za rok 2021 i kolejne, a także aby dokonać korekty zeznań CIT za rok 2019 oraz 2020, w przypadku otrzymania pozytywnej interpretacji indywidualnej w zakresie pytań nr 1-5.

Odpowiedź na pytanie nr 7

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione we Wniosku koszty ponoszone przez Spółkę stanowią koszty wskazywane w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Odpowiedź na pytanie nr 8

Zdaniem Wnioskodawcy, w jego indywidualnej sytuacji należy obliczyć wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, poprzez:

- zaliczenie do litery „a” wskaźnika nexus kosztu wynagrodzenia dla wspólnika Spółki zatrudnionego na umowie o pracę w okresie od lipca do sierpnia 2020 r., oraz

- zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus kosztu wsparcia Podwykonawcy będącego podmiotem niepowiązanym z Wnioskodawcą.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Podstawa prawna dla ulgi IP Box

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest opodatkowany stawką wynoszącą 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, zgodnie z art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

   - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 4a pkt 26, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 4a pkt 28, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) * 1,3/a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktyczne poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 24d ust. 5 ustawy o CIT. do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z art. 24d ust. 6, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie z art. 24 ust. 7, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochodów (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

   1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

   2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

   3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

   4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Warunki dla zastosowania ulgi IP Box wynikające z ww. przepisów prawa

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy, w celu skorzystania z ulgi IP Box, o której mowa w art. 24d ustawy o CIT przez podatnika, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

a. Podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

b. Podatnik w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza, rozwija lub ulepsza kwalifikowane prawo własności intelektualnej, które:

   - należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, oraz

   - podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

c. Podatnik osiąga dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7, tj.:

   - dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

   - dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

   - dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; lub

   - dochód z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

   - Podatnik ustala wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wg. wzoru określonego w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT (tzw. wskaźnik nexus). W celu poprawnego obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podatnik musi przyporządkować koszty faktycznie poniesione do odpowiednich liter wzoru (a-d).

Pytania zawarte w niniejszym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji obejmują swoim zakresem wyżej wymienione warunki.

Podstawa prawna dla ulgi IP Box związana z prawidłowym ewidencjonowaniem

Zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d ustawy o CIT są zobowiązani:

 1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

 2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

 3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

 4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

 5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19 ustawy o CIT.

Warunki dla zastosowania ulgi IP Box wynikające z przepisów dot. prawidłowego ewidencjonowania:

 a) Podatnik wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

 b) Podatnik prowadzi ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

 c) Podatnik wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

 d) Podatnik dokonuje zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

 e) Podatnik dokonuje zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Wnioskodawca zadeklarował w stanie faktycznym, że spełnia ww. warunki związane z ewidencją na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box. W rezultacie, warunki nie podlegają weryfikacji w ramach niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (do przepisu tego odwołuje się art. 4a pkt 28 ustawy o CIT).

Powyższe przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową (przy czym kryteria te muszą być spełnione łącznie). Zgodnie z tymi kryteriami, działalność badawczo-rozwojowa powinna:

1. obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,

2. mieć twórczy charakter,

3. być podejmowana w sposób systematyczny, oraz

4. być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kategoria i cel podjętych prac (zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań).

Zgodnie z Objaśnieniami Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. (dalej: „Objaśnienia IP Box”) s. 9 i 10, cyt.: „Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (odpowiednio art. 5a pkt 38 ustawy o PIT) działalność badawczo-rozwojowa oznacza >>działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań<<. Użycie przez ustawodawcę spójnika >>lub<< wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Jednocześnie może prowadzić badania naukowe i prace rozwojowe. W każdej z tych trzech sytuacji spełniona zostanie definicja działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z Objaśnieniami IP Box (s. 15), cyt.:

„42. Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, podlegające omówieniu w niniejszym podrozdziale, dotyczy rezultatu prowadzenie tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji, głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

43. W świetle konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że >>zwiększenie zasobów wiedzy<< odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast >>wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań<< dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

44. Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.

45. W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania >>zwiększenia zasobów wiedzy<<, nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie >>zwiększenie zasobów wiedzy<< odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat. Jasne jest jednak, że im większa będzie skalowalność wykorzystania zwiększonych zasobów wiedzy, tym większy będzie potencjał dochodowości w tym zakresie, co stanowi jeden z głównych determinantów prowadzenia przez podatników działalności badawczo-rozwojowej.”

W kwestii pierwszego oraz czwartego z powyższych warunków Wnioskodawca wskazuje, że głównym celem realizowanego przez Spółkę rozwoju Oprogramowania było opracowywanie ulepszonego oraz zmienionego programu komputerowego D (…), który został wniesiony aportem do Spółki z o.o. w listopadzie 2017 r.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka poprzez prace związane z rozwojem Oprogramowania, opracowała i wdrożyła (…).

(…).

W ramach prowadzonych prac Wnioskodawca wytworzył niespotykane dotychczas rozwiązania (…).

Niewątpliwie Wnioskodawca prowadzi działalność rozwojową, o której mowa w art. 4a ust. 28 ustawy o CIT, jak również przyczynia się do zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystuje istniejące zasoby wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań.

W związku z powyższym, zarówno pierwszy jak i czwarty warunek uznania działalności Spółki, podejmowanej w ramach prowadzonych projektów za działalność badawczo-rozwojową, należy uznać za wypełniony.

Twórczy charakter prac.

W kwestii drugiego warunku, z ustawowej definicji zawartej w ustawie o CIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy.

Twórczy charakter prac wyjaśniony został w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. (dalej: Objaśnienia IP BOX), na stronach 12-14. Poniżej przywołane zostały najważniejsze fragmenty dot. twórczego charakteru prac, cyt.:

„32 Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że >>ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.

       Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

34. Orzecznictwo (między innymi wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z dnia 7 listopada 2007 r., sygn. ICa 800/07) wyjaśnia również, że przez działalność twórczą należy rozumieć działalność, której rezultat powinien:

        - być odpowiednio ustalony, co może odbyć się w dowolnej formie (między innymi niezależnie od sposobu wyrażenia), przez co należy rozumieć jego uzewnętrznienie, oraz możliwość wyodrębnienia, gdy stanowi część większej całości, mającej charakter zbiorowy;

        - mieć charakter indywidualny, tj. nie może być wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, lecz określonych procesów myślowych, wymagających od twórcy kreatywności;

        - mieć charakter oryginalny (wnosić obiektywnie nową wartość; stanowić >>nowy wytwór intelektu<<), przy czym oryginalność należy rozpatrywać wstecznie (tj. rezultat pracy nie jest twórczy, jeżeli istnieje identyczne, uprzednio stworzone dzieło).

35. Twórczy charakter prac może przejawiać się w szczególności poprzez opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

36. Twórczy charakter prac to między innymi opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidacje nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Twórczym charakterem prac może być w szczególności także, opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

37. Jak podaje Podręcznik Frascati, twórczość w działalności badawczo-rozwojowej związana jest z kreatywnością mającą swe źródło we wkładzie człowieka. Z zakresu działalności badawczo-rozwojowej należy więc wyłączyć działalność o charakterze rutynowym, można natomiast włączyć do niej nowe metody opracowane w celu wykonywania pospolitych zadań. Na przykład przetwarzanie danych nie jest działalnością badawczo-rozwojową, chyba że stanowi część projektu mającego na celu opracowanie nowych metod przetwarzania danych. Podobnie kształcenie zawodowe należy wyłączyć z zakresu działalności badawczo- rozwojowej, ale już nowe metody prowadzenia szkoleń mogą zostać zakwalifikowane jako działalność badawczo-rozwojowa. Wreszcie nowa metoda rozwiązywania problemu, opracowana w ramach projektu, może być zaliczona do działalności badawczo-rozwojowej, jeśli wynik jest oryginalny i spełnione są pozostałe kryteria tej działalności”.

W zakresie drugiego warunku należy odwołać się również do ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „PAIPP”).

Ustawa ta definiuje pojęcie utworu. Zgodnie z definicją zawartą w art. 1 ust. 1 PAIPP, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat. Cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalności twórczą musi zatem cechować kreatywność, unikalność czy osobiste ujęcie przez ich twórców.

Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.

W przypadku prac prowadzonych przez Spółkę te warunki są w oczywisty sposób spełnione, ponieważ efekty prac są rezultatem działań wspólników Spółki oraz Podwykonawcy, tj. osób, w wyniku których powstają subiektywnie nowe wytwory intelektu w postaci istotnego rozwinięcia Oprogramowania wniesionego aportem do Spółki z o.o.

Jak wcześniej zostało podkreślone, zgodnie z Objaśnieniami IP BOX, prace badawczo-rozwojowe muszą się cechować twórczością w stopniu minimalnym (działanie twórcze na skale przedsiębiorstwa).

Wnioskodawca w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym opisał działalność, która charakteryzuje się stopniem twórczości znacznie przewyższającym minimalny, jako że:

(…).

Systematyczność.

Kryterium systematyczności zostało opisane w Objaśnieniach IP BOX (s. 14-15), cyt.:

„38. Jest to kolejne kryterium działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza:

- robiący coś regularnie i starannie,

- o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu,

- o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.

39. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu.

Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

40. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.

41. Takie rozumienie kryterium systematyczności działalności badawczo-rozwojowej potwierdza również Podręcznik Frascati, zgodnie z którym działalność ta musi być prowadzona w sposób systematyczny (metodyczny), czyli zaplanowany zarówno wobec przebiegu procesu, jak i jego wyników. Pomocnym dla ustalenia spełnienia kryterium systematyczności może być uprzednie określenia celu projektu badawczo-rozwojowego oraz źródła finansowania prowadzonych prac badawczych lub rozwojowych. Dostępność takiej dokumentacji jest zgodna z projektem badawczo-rozwojowym, który ma na celu zaspokojenie konkretnych potrzeb i w ramach którego są dostępne własne zasoby ludzkie i finansowe. Taka struktura zarządzania i sprawozdawczości jest najczęściej spotykana w przypadku dużych projektów, ale może ona również mieć zastosowanie do działań na małą skalę, w przypadku których wystarczy zatrudnić jednego lub niewielką grupę pracowników bądź konsultantów do opracowania konkretnego rozwiązania praktycznego problemu.”

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że:

   - Wnioskodawca prowadzi nieprzerwanie swoją działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a potem po Przekształceniu w 2018 r. jako spółka akcyjna i zamierza prowadzić ją w przyszłości.

   - Spółka prowadziła zorganizowane, systematyczne prace, których efektem było rozwiązanie opisane w stanie faktycznym, które następnie zostało skomercjalizowane przez Wnioskodawcę.

   - Prace były prowadzone przez zorganizowany i wysoce wyspecjalizowanych zespół składający się ze wspólników (m.in. z doktora inżynierii) Wnioskodawcy. Korzystano także z prac wykwalifikowanego Podwykonawcy.

   - Spółka prowadziła opisane we wniosku prace nad rozwojem Oprogramowania w sposób regularny i planuje wykonywać je systematycznie także w przyszłości. Podejmowane przez Spółkę działania w tym zakresie niewątpliwie nie mają zatem charakteru okazjonalnego czy doraźnego.

   - W kolejnych latach Spółka planuje rozwój Oprogramowania (inne krzywe, inne układy scalone, inne architektury procesorów) w celu poszerzenia grona klientów.

   - W przyszłości, jeśli zaistnieje taka potrzeba (Spółka otrzyma zlecenie), to istnieje prawdopodobieństwo, że Oprogramowanie będzie dalej rozwijane.

   - Aktualnie Spółka nie potrafi przewidzieć tej możliwości, gdyż zależne to jest od standardów komunikacji przyjmowanych przez państwa Unii Europejskiej, Stany Zjednoczone, Chiny itp.

W konsekwencji, należy uznać, że w odniesieniu do prowadzonych przez Spółkę prac badawczo- rozwojowych spełniona jest przesłanka systematyczności.

Wniosek:

W świetle przedstawionych powyżej okoliczności, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzone przez wspólników Spółki oraz Podwykonawcę prace realizowane w związku z rozwojem Oprogramowania stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, należy uznać, że realizowane przez Spółkę prace badawczo-rozwojowe w ramach projektu rozwoju Oprogramowania spełniają łącznie wszystkie z czterech przesłanek, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 2

W ramach weryfikacji tego warunku należy stwierdzić, czy:

1) Oprogramowanie jest autorskim prawem do programu komputerowego, oraz

2) Oprogramowanie zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Oprogramowanie jako autorskie prawo do programu komputerowego.

Skutkiem działalności badawczo-rozwojowej, pozwalającym na skorzystanie przez podatnika z ulgi IP Box - aby zastosować ulgę IP Box - musi być wytworzenie, ulepszenie lub rozwinięcie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie bowiem z definicją zawartą w 24d ust. 2 ustawy o CIT, przez kwalifikowane prawo własności intelektualnej rozumie się:

       1. patent,

       2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

       3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

       4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

       5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

       6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

       7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 z późn. zm.), tj. prawo do ochrony odmian roślin,

       8. autorskie prawo do programu komputerowego

   -podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W przypadku programów komputerowych zasadniczo należy brać pod uwagę wytworzenie kwalifikowanego prawa autorskiego w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 PAIPP:

   - Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

   - W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Dodatkowe postanowienia w zakresie programów komputerowych zawiera art. 74 PAIPP. Na gruncie tego przepisu, aby objąć program komputerowy ochroną prawną, wystarczające jest, że program ten stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania.

Oznacza to, że w przypadku programu komputerowego nie jest konieczne uzyskiwanie formalnego potwierdzenia ochrony prawnej czy też patentu, bowiem PAIPP przyznaje taką ochronę z mocy ustawy, o ile spełniona jest definicja utworu.

Niemniej jednak, na gruncie przepisów prawa podatkowego oraz PAIPP nie została określona definicja programu komputerowego.

Również w Objaśnieniach dot. IP Box (s. 32) Minister Finansów wskazał, że: „Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”.

Dodatkowo, w Objaśnieniach IP Box (s. 35-36) wskazano: „Zatem właściwe źródło interpretacji prawa unijnego używa pojęć: >>oprogramowanie<< (software), >>sprzęt komputerowy<< (hardware) i >>program<< niejako synonimicznie i implikuje, że interfejs stanowi funkcjonalną część programu komputerowego, umożliwiającą wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływania z wszystkimi elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego. Na kanwie tego można uznać, że:

   - pojęcie >>program komputerowy<< utożsamienie jest z pojęciem >>oprogramowanie<< oraz, że

   - interfejs może stanowić częścią nierozerwalnie związaną z programem komputerowym i funkcjonalnie łączy program komputerowy z pozostałym oprogramowaniem i sprzętem komputerowym.

(...)

Podkreślamy również synonimiczność (niemalże tożsamość) pojęć >>program komputerowy<< i >>oprogramowanie<<, co wynika między innymi z orzecznictwa Europejskiego Urzędu Patentowego (EUP). W swoich decyzjach EUP wskazuje na ścisły, często nierozerwalny związek pomiędzy pojęciem programu komputerowego a oprogramowania. W szczególności, z decyzji EUP wynika, że program komputerowy to seria kroków (instrukcji), które są podejmowane przez komputer podczas wykonywania programu. Komponentami programu komputerowego są między innymi sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo. Specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne”.

W opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego opisano elementy techniczne Oprogramowania tj.:

- (…)

- Oprogramowanie posiada dwie wersje:

- (…).

- (…).

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że Oprogramowanie podlega ochronie na podstawie PAIPP, a prawa autorskie do Oprogramowania zostały przeniesione na Spółkę wraz z wniesieniem go aportem do Spółki.

Wnioskodawca stoi więc na stanowisku, że Oprogramowanie spełnia warunki do uznania go za program komputerowy, a w konsekwencji może być kwalifikowane na gruncie Ustawy o CIT jako autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie na podstawie odrębnej ustawy w tym wypadku PAIPP.

W opinii Wnioskodawcy, powyższe jednoznacznie wskazuje na to, że Oprogramowanie można uznać za program komputerowy, a tym samym autorskie prawo do programu komputerowego.

Wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie

Kolejnym warunkiem, o którym mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, pozwalającym zastosować ulgę IP Box jest wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przez podatnika.

Powyższe nie oznacza, że w tym celu nie jest możliwe nabywanie wyników prac od innych podmiotów, czy nawet nabywanie gotowych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Przekłada się to natomiast na wysokość kwalifikowanego dochodu opodatkowanego obniżoną stawką 5% w wyniku zastosowania wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT.

W praktyce trudność może sprawić zdefiniowanie pojęcia wytworzenia (analogicznie rozwinięcia lub ulepszenia) przez podatnika. Ustawa o CIT nie definiuje bowiem tego pojęcia, natomiast w Objaśnieniach IP Box (s. 19) wskazano jedynie, że poprzez wytworzenie należy rozumieć „(...) wykreowanie nowego kwalifikowanego IP od podstaw. Pojęcie to odnosi się do najbardziej oczywistej sytuacji, w której do tej pory dane kwalifikowane IP w ogóle nie istniało i podatnik w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytworzył to kwalifikowane IP”.

Natomiast w Objaśnieniach IP Box (s. 20) wskazano, że: „(...) >>rozwijanie<< i >>ulepszanie<< kwalifikowanego IP należy rozumieć jako ogół prac badawczo-rozwojowych podatnika, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego IP, co może dalej skutkować, między innymi, możliwością wdrożenia lub znalezienia nowych zastosowań dla kwalifikowanego IP (...).”

Jak wskazano dalej w Objaśnieniach IP Box (s. 21): „Nie ma natomiast znaczenia, jaki wpływ na rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego IP ma dochodowość tego prawa własność intelektualnej. Można jedynie domniemywać, że rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego IP najczęściej może zwiększyć dochodowość tego prawa. Poprawa użyteczności lub funkcjonalności kwalifikowanego IP sprawia, że produkt, który wykorzystuje kwalifikowane IP sprawniej funkcjonuje i jest bardziej użyteczny. Tego rodzaju cechy mogą wpłynąć na większy popyt takiego produktu”.

Pojęcie „ulepszenia” oraz „rozwijania” również nie zostało zdefiniowane w Ustawie o CIT, w związku z czym należy w tym zakresie odwołać się do słownika języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/slowniki/ulepsza%C4%87.html), (stan na 17.11.2021 r.), zgodnie z którym „ulepszać” oznacza „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne” natomiast „rozwijać” znaczy m.in. „rozszerzyć swoją działalność, rozbudować jakieś struktury”.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego stan faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że:

   - w przedmiotowej sprawie, Spółka stała się właścicielem Oprogramowania poprzez wniesienie do Spółki praw autorskich w drodze aportu przez jej Wspólników. Natomiast, po wniesieniu Oprogramowania aportem, Spółka dokonywała sukcesywnie jego ulepszania i rozwijania.

   - W tym zakresie wykorzystano:

- pracę własną Wspólników;

- prace niepowiązanego ze Spółką Podwykonawcy.

   - w ocenie Wnioskodawcy, na ocenę możliwości zastosowania ulgi IP Box nie wpływa fakt, że wspólnicy Spółki dokonywali ww. prac nie będąc związanymi ze Spółką w inny sposób niż umową Spółki oraz zatrudnieniem na podstawie umowy o pracę w przypadku jednego z jej wspólników.

   - De facto bowiem Wspólnicy działali na zlecenie Spółki oraz z samego faktu bycia Wspólnikami i dążenia do osiągnięcia zysku. Wspólnicy wykorzystywali również swoją wiedzę i doświadczenie, które zostało wniesione do Spółki aportem jako know-how.

   - Natomiast Wnioskodawca nie ma wątpliwości, że prace wykonywane po wniesieniu Oprogramowania aportem do Spółki, miały również kluczowe znaczenie pod względem rozwoju Oprogramowania jako finalnego produktu oraz jego użyteczności dla użytkownika końcowego.

Podsumowanie.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka dokonała rozwinięcia oraz ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jakim jest Oprogramowanie.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Niezbędne jest określenie, czy Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

  1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 

  2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

  3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

  4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Umowa licencyjna i wynagrodzenie za korzystanie z utworu

Umowa licencyjna w ujęciu ustawowym jest umową upoważniającą do korzystania z utworu na ustalonych umownie polach eksploatacji oraz z określeniem zakresu, miejsca i czasu korzystania (art. 67 ust. 1 PAIPP).

Treścią umowy licencyjnej jest upoważnienie do korzystania z prawa udzielonego licencjobiorcy przez twórcę lub też przez inną osobę upoważnioną do udzielenia licencji. „Korzystanie” oznacza w tym przypadku upoważnienie do eksploatacji praw autorskich mieszczące się w ramach przysługującej uprawnionemu sfery wyłączności.

Pochodną prawa do korzystania z utworu lub rozporządzania nim jest prawo do wynagrodzenia. Wynagrodzenie należy się co do zasady zawsze wtedy, gdy twórca zawrze umowę zezwalającą na korzystanie z utworu.

W powyższym zakresie kluczową rolę odgrywa zasada wyrażona w art. 43 ust. 1 PAIPP, zgodnie z którą: „jeżeli z umowy nie wynika, że przeniesienie autorskich praw majątkowych lub udzielenie licencji nastąpiło nieodpłatnie, twórcy przysługuje prawo do wynagrodzenia”.

Przepis ten posiada ogromną doniosłość jako reguła interpretacyjna umów. Wprowadza on mianowicie domniemanie, że o ile umowa nie stanowi inaczej, to twórca ma prawo do wynagrodzenia. Reguła ta ma zastosowanie nawet wówczas, gdy strony nie postanowiły nic w sprawie wynagrodzenia. Reguła interpretacyjna dotyczy zarówno umów przenoszących prawa autorskie majątkowe na inną osobę, jak i umów licencyjnych.

Umowa dotycząca praw autorskich może przewidywać rozmaite formy ustalania wynagrodzenia. Może to być w szczególności wynagrodzenie jednorazowe za wszystkie sposoby korzystania z utworu przez nabywcę praw. Wynagrodzenie jednorazowe płatne jest z reguły w związku z zawarciem lub wykonaniem umowy przez twórcę.

Powyższe stanowisko zostało, co do możliwości zastosowania preferencyjnej 5% stawki dla umów licencyjnych oprogramowania, potwierdzone w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2020 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.377.2020.2.NL, cyt.:

„Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro jak wynika z wniosku:

   - Spółka w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarza, rozwija lub ulepsza nowe funkcjonalności systemu oprogramowania komputerowego stanowiące autorskie prawo do programu komputerowego podlegającego ochronie prawnej na podstawie odrębnych ustaw,

   - w ramach zawieranych umów z klientami udziela licencji na ww. nowe funkcjonalności oprogramowania komputerowego wraz z dokumentacją z jednoczesnym udzieleniem rozszerzonej gwarancji w określonym czasie,

   - przedmiotem licencji jest zawsze autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw,

   - wynagrodzenie należne Spółce na podstawie ww. umów licencyjnych jest tylko i wyłącznie wynagrodzeniem za udzielenie licencji do ww. oprogramowania,

   - dodatkowo Spółka prowadzi/będzie prowadzić ewidencję w sposób określony w art. 24e ww. ustawy, to dochód Wnioskodawcy uzyskany z tytułu Udzielenia Licencji z Rozszerzoną Gwarancją będzie dochodem z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym dochód ten może/będzie mógł zostać opodatkowany wg 5% stawki, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego stan faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że:

- Oprogramowanie jest gotowe do użytku i stanowi przedmiot umowy licencyjnej.

- Licencja obejmuje:

        - używanie, reprodukcje, demonstrowanie, wprowadzanie na rynek, oferowanie do sprzedaży, sprzedaż, licencjonowanie i/lub innego rodzaju dystrybucję Oprogramowania włączonego lub połączonego z produktem (produkt - oznacza produkt własny Licencjobiorcy stworzony na podstawie otrzymanej licencji),

         - powielanie Oprogramowania w zakresie niezbędnym do realizacji powyższych praw,

            - udzielanie użytkownikom końcowym ograniczonego prawa do używania Oprogramowania włączonego lub połączonego z produktem.

-  Wynagrodzenie Spółki w zakresie udzielonej licencji składa się z dwóch składników - stałego i zmiennego:

        - Wynagrodzenie stałe stanowi bezzwrotną, minimalną roczną opłatę licencyjną. Licencjodawca wystawia z góry fakturę za minimalną roczną opłatę licencyjną, w terminie nie później niż w ciągu 30 dni od rozpoczęcia danego okresu. Minimalna roczna opłata licencyjna jest odejmowana od opłaty zmiennej uzależnionej od ilości sprzedanych Produktów.

        - Wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od łącznej liczby użytych licencji dla sprzedanych produktów. Wartość wynagrodzenia stanowi iloczyn liczby licencji i ceny jednostkowej.

- Spółka nie osiąga dochodów z Oprogramowania innych niż dochody z licencji Oprogramowania, na podstawie opisanej powyżej umowy licencyjnej.

Wniosek

Dochód Spółki - obliczony na podstawie całego wynagrodzenia uzyskiwanego przez Spółkę z tytułu udzielenia licencji - może podlegać opodatkowaniu 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych według preferencji IP Box, ponieważ jest dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. dochodem z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które dotyczą autorskiego prawa do programu komputerowego (tj. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT).

Tym samym, Wnioskodawca może zaliczyć do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej dochody osiągane z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej na wytworzone, rozbudowane lub ulepszone przez siebie Oprogramowanie.

Uzasadnienie do pytania nr 4

W celu ustalenia Wskaźnika nexus należy wziąć pod uwagę wszystkie koszty, o których mowa w treści art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, bez względu na moment ich faktycznego poniesienia (tj. również przed 1 stycznia 2019 r.).

Stosownie do treści art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Podstawowym założeniem, na którym opiera się normatywna konstrukcja przekształcenia jest tzw. zasada kontynuacji i ciągłości. Wyraża ją art. 553 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z tym przepisem, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Jak wskazuje się w doktrynie prawa handlowego oznacza to, że spółce przekształconej przysługują z mocy prawa wszystkie prawa i obowiązki, co należy rozumieć w ten sposób, że spółka ta nie wstępuje, ale jest cały czas podmiotem tych praw i obowiązków. Przekształcenie ma nieść ze sobą ładunek neutralności z punktu widzenia praw i obowiązków z zakresu prawa cywilnego. Przyjęcie zasady kontynuacji jest jedynym logicznym uzasadnieniem procesów przekształceniowych. Jednakże brak wyraźnej normy, z której wynika, że przekształcenie nie powoduje żadnych zmian spółki przekształconej w stosunku do osób trzecich. W przypadku kontynuacji nie ma poprzednika i następcy prawnego, ale istnieje ta sama spółka w zmienionej formie (A. Kidyba [w:] Komentarz aktualizowany do art. 301-633 Kodeksu spółek handlowych, LEX/el. 2021, art. 553.).

Istotą zasady kontynuacji jest to, że spółce po przekształceniu przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Pozostaje ona podmiotem praw nie tylko ze sfery prawa cywilnego, ale także ze sfery prawa administracyjnego.

Jak wynika natomiast z treści art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Należy wskazać, że w świetle wskazanego przepisu, w przypadku przekształcenia, podmiot przekształcony jest kontynuatorem bytu i działalności podmiotu przekształcanego. W wyniku przekształcenia przekształcany podmiot nadal funkcjonuje w zmienionej formie. Podmiot przekształcony kontynuuje działalność podmiotu przekształcanego i staje się stroną wszelkich stosunków prawnych podmiotu przekształcanego (wyrok Najwyższego Sądu Administracyjnego z 17 kwietnia 2014 r., II FSK 1121/12).

Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego, reguła art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, wskazuje, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. W prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego spółka posiadająca osobowość prawną oraz osobowa spółka kapitałowa wchodzą na podstawie art. 93a Ordynacji podatkowej. Podobnie jest w odniesieniu do praw, które nabywa spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa. Przepisy Ordynacji podatkowej stanowią w tym przypadku lex specialis w stosunku do uregulowań kodeksu spółek handlowych (R. Dowgier [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2021, art. 93(a).)

W zakresie natomiast majątku wskazuje się, że z sukcesją uniwersalną mamy do czynienia wówczas, gdy następca prawny wstępuje w ogół praw stanowiących cały majątek swego poprzednika. Następuje to na podstawie jednej czynności prawnej (uno actu), (A. Kidyba [w:] Komentarz aktualizowany do art. 301-633 Kodeksu spółek handlowych, LEX/el. 2021, art. 553.).

Powyższe znajduje potwierdzenie również w brzmieniu przepisów dotyczących przejścia na spółkę przekształconą NIP i zgłoszenia rejestracyjnego podatnika w VAT.

Podsumowując, zarówno na gruncie przepisów Kodeksu spółek handlowych, jak i przepisów prawa podatkowego, w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową nie dochodzi do powstania nowego podmiotu, a jedynie zmiany formy prawnej.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku przekształcenia nie doszło do nabycia Oprogramowania przez Spółkę na gruncie przepisów art. 24d ust. 4 lit. c i d ustawy o CIT. Należy bowiem wskazać na tożsamość podmiotową spółki przekształcanej (tj. Spółki z o.o.) i spółki powstałej w wyniku przekształcenia (tj. Spółki). W wyniku Przekształcenia zmianie uległa jedynie forma prawna prowadzonej dotychczas działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Brak jest zatem argumentów by twierdzić, że Oprogramowanie zostało w jakikolwiek sposób nabyte przez Spółkę. Stanowi ono bowiem część majątku przedsiębiorstwa, w oparciu o które dokonane zostało przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę.

Powyższe stanowisko potwierdza interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 12 listopada 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.347.2019.1.APO, cyt.:

„Z chwilą przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę kapitałową, spółka przekształcona wchodzi w ogół praw i obowiązków przekształcanego przedsiębiorcy, czyli następuje tzw. sukcesja uniwersalna. W skutek przekształcenia Kwalifikowane IP, czyli prawo własności intelektualnej, które zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności B+R, przejdzie na powstałą spółkę kapitałową.

Z uwagi na treść wyżej powołanych przepisów, uzasadnienia do ich wprowadzenia, a także z uwagi na opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że:

   - po przekształceniu działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie art. 551 § 5 k.s.h., Wnioskodawca działając już jako spółka kapitałowa i uzyskując dochody z komercjalizacji praw własności intelektualnej (produkowane gry komputerowe), wytworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych prowadzonych w działalności gospodarczej, będzie miała prawo skorzystać z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5 procent podstawy opodatkowania zgodnie z art. 24d ust. 1 u.p.d.o.p.,

   - wytworzone w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy prawa własności intelektualnej po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będą uznawane jako wytworzone przez spółkę na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (wg tzw. wskaźnika nexus) zgodnie z art. 24d ust. 4 u.p.d.o.p.”

Wniosek

Wnioskodawca nie poniósł kosztu związanego z nabyciem przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT, w związku z Przekształceniem.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że w wyniku przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę nie doszło do nabycia, o którym mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT.

Uzasadnienie do pytania nr 5

Zgodnie z art. 24d ust. 4 lit d ustawy o CIT, koszt, o którym mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. d, powinien być uwzględniany przy ustalania Wskaźnika nexus wyłącznie w sytuacji, w której łącznie dochodzi do nabycia odpowiednio:

a) kwalifikowanego prawa IP (dalej jako: „Przesłanka 1”);

b) podmiotem nabywającym jest podatnik (dalej jako: „Przesłanka 2”),

c) który w związku z nabyciem faktycznie ponosi koszty (dalej jako: „Przesłanka 3”).

Przesłanka 1

W pierwszej kolejności należy wskazać, że ustawodawca w treści art. 24d ust. 4 pkt d ustawy o CIT, posługuje się pojęciem „nabycia”, które nie posiada definicji legalnej zarówno na gruncie ustawy o PIT, jak i ustawy o CIT.

Wobec powyższego, w pierwszej kolejności należy rozważyć, czy w przypadku wkładu do spółki z o.o. dochodzi do nabycia przedmiotu wkładu przez tę spółkę.

Stosownie do art. 4 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną i spółkę akcyjną.

Z brzmienia natomiast art. 12 Kodeksu spółek handlowych, wynika, że spółka kapitałowa (tj. w tym spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) posiada osobowość i zdolność prawną.

Przepis art. 3 w zw. z art. 157 pkt 3 i 5 Kodeksu spółek handlowych, przewiduje obowiązek wniesienia wkładów przez każdego wspólnika. Wspólnik wnoszący wkład do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością otrzymuje udziały.

Zgodnie z art. 158 § 1 Kodeksu spółek handlowych, jeżeli wkładem do spółki w celu pokrycia udziału ma być w całości albo w części wkład niepieniężny (aport), umowa spółki powinna szczegółowo określać przedmiot tego wkładu oraz osobę wspólnika wnoszącego aport, jak również liczbę i wartość nominalną objętych w zamian udziałów.

Zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/sjp/nabyc;2485482.html ) - stan na 17 listopada 2021 r. „nabyć” oznacza:

1. otrzymać coś na własność, płacąc za to,

2. zyskać coś lub zdobyć.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy przyjąć zatem, że pojęcie to oznacza każdą czynność skutkującą uzyskaniem własności.

W ocenie Spółki, w świetle powyżej wskazanych przepisów należy uznać, że wkład do spółki kapitałowej stanowi rodzaj nabycia przez spółkę przedmiotu wkładu. Przedmiot wkładu wchodzi bowiem w skład majątku spółki, będącym majątkiem odrębnym od majątku wspólników.

W konsekwencji, wobec zaprezentowanego stanu faktycznego, należy uznać, że Przesłanka 1 została spełniona, bowiem doszło do nabycia przez Spółkę z o.o. Oprogramowania, stanowiącego w ocenie Spółki kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Przesłanka 2

Przede wszystkim, należy podkreślić, że przepisy o uldze IP Box (zarówno na gruncie ustawy o CIT, jak i ustawy o PIT) konsekwentnie posługują się pojęciem „podatnika”.

Stosownie do treści art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Oznacza to, że o tym, czy dany podmiot jest podatnikiem, znaczenie ma nie to, czy podmiot ten może być zaliczony do kategorii podmiotów wymienionych w art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej, lecz nałożenie na ten podmiot obowiązku podatkowego przez przepisy ustaw normujących określone podatki (wyrok Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z 21 kwietnia 2017 r., I ACa 957/16).

Zatem, w celu określenia, czy przepisy zawarte w treści art. 24d ust. 4 lit. c lub d ustawy o CIT, mają zastosowanie w stosunku do Spółki z o.o., należy rozstrzygnąć, czy Spółka była podatnikiem w świetle przepisów ustawy o CIT w momencie nabycia Oprogramowania.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Jak zostało wskazane powyżej, spółka z o.o. posiada osobowość prawną (art. 4 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych).

W ocenie Wnioskodawcy, analiza treści ustawy o CIT prowadzi do jednoznacznego wniosku, że spółki z ograniczoną odpowiedzialnością posiadają status podatnika, podlegają one bowiem obowiązkowi podatkowemu w CIT.

Podsumowując, Spółka stanowiła podmiot nabywający Oprogramowanie oraz była ona podatnikiem na gruncie przepisów ustawy o CIT.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, Przesłanka 2 została w danym przypadku spełniona.

Przesłanka 3

Treść Objaśnień IP BOX (s. 54-55) wskazuje, że, cyt.:

 „130. Wniesienie kwalifikowanego IP jako wkładu niepieniężnego (aport) następuje w zamian za uzyskanie udziałów lub akcji spółki kapitałowej. Aport może nastąpić zarówno na etapie zakładania spółki, jak i w dalszym okresie jej funkcjonowania, w drodze podwyższenia kapitału zakładowego. Wkładem niepieniężnym kwalifikowanego IP mogą być prawa majątkowe, w tym prawa autorskie, patenty, inne prawa własności intelektualnej. (...)

    134. W celu wyliczenia wskaźnika, w przypadku nabycia w drodze aportu przez podatnika wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od podmiotu powiązanego, lub nabycia w drodze aportu przez podatnika kwalifikowanego IP od podmiotu powiązanego, należy przyjąć wartość aportu, na jaką zgodziłyby się podmioty niepowiązane (wyliczoną zgodnie z zasadą ceny rynkowej), która będzie składową wartości litery c albo d, zawartej w mianowniku wzoru do obliczenia wskaźnika”.

Jak więc wynika z brzmienia Objaśnień, nabycie kwalifikowanego prawa IP w drodze aportu do spółki kapitałowej dla celu ustalenia Wskaźnika nexus powinno zostać uznane za składową wartości litery c albo d, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT.

W przypadku Wnioskodawcy, aportem do Spółki wniesione zostało kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. Oprogramowanie.

W przypadku aportu kwalifikowanego prawa IP do spółki kapitałowej dochodzi zatem do nabycia tego prawa przez spółkę (jako odrębnego podatnika na gruncie przepisów ustawy o CIT), a w rezultacie należy uznać, że kosztem, o którym mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT, jest wartość aportu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na jaką zgodziłyby się podmioty niepowiązane (wyliczoną zgodnie z zasadą ceny rynkowej).

Prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca poniósł koszty, o których mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT, w związku z dokonanym przez Wspólników wkładem Oprogramowania do Spółki z o.o.

W ocenie Wnioskodawcy, wobec faktu, że jak wynika z powyższej argumentacji, w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym doszło do nabycia Oprogramowania przez podatnika będącego Spółką z o.o. (posiadającą status podatnika na gruncie ustawy o CIT), Przesłanka 3 jest spełniona.

Wniosek

Wnioskodawca poniósł koszty, o których mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT, w związku z dokonanym przez Wspólników wkładem Oprogramowania do Spółki.

Uzasadnienie do pytania nr 6

Wnioskodawca wskazuje, że w myśl art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym.

Stosownie zaś do art. 12 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach, rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W myśl art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (art. 81 § 2 tej ustawy).

Tym samym, dopuszczalna jest korekta zeznania rocznego za 2019 r. i 2020 r. mająca na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy pierwotnym (poprzednim) jego sporządzaniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji zeznania, np. kwoty przychodów, dochodu, kosztów uzyskania przychodów, odliczeń, określenia wysokości nadpłaty, zaliczek na podatek, stawki podatku, czy zastosowania przysługującej podatnikowi ulgi. Dopuszczalność złożenia korekty zeznania rocznego w celu zastosowania obniżonej stawki podatku, o której mowa w art. 24d ustawy o CIT, nie została w przepisach prawa podatkowego ograniczona poprzez terminowe złożenie deklaracji rocznej przez podatnika.

W związku z powyższym, w przypadku, gdy Wnioskodawca w złożonej w terminie deklaracji CIT-8 nie zastosował ulgi IP Box, o której mowa w art. 24d, a następnie złoży korektę deklaracji w celu skorzystania z obniżonej stawki 5% podatku dochodowego, złożona korekta będzie skuteczna i da prawo do zastosowania przysługującej preferencji podatkowej.

Możliwość wyodrębnienia z prowadzonych ksiąg rachunkowych Spółki, szczegółowej ewidencji, o której mowa w art. 24e ustawy CIT, oraz prowadzenie prawidłowych księgowań w księgach rachunkowych podmiotu zgodnie ze wskazanym przepisem umożliwiają, Spółce dokonanie korekty deklaracji CIT-8 za rok 2019 i 2020 r. i skorzystanie ze wskazanej preferencji również za te lata.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają następujące interpretacje indywidualne:

   - Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 15 marca 2021 roku, nr 0111-KDIB1-3.4010.540.2020.2.PC, cyt.: „Odnosząc powyższe do opisu sprawy stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, która skutkuje wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (oprogramowania), wytwarzany program stanowi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oraz Wnioskodawca uzyskuje dochód z pobieranych opłat licencyjnych od aplikacji oraz sprzedaży kwalifikowanych praw autorskich, a jednocześnie prowadzi stosowną ewidencję rachunkową, to dochody osiągnięte ze sprzedaży kwalifikowanego IP mogą zostać opodatkowane 5% stawką podatku zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o pdop.

Zatem, Wnioskodawca może skorzystać z preferencji podatkowej IP Box w zakresie rozliczenia za rok 2019, a w sytuacji otrzymania pozytywnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dokonać korekty rozliczenia za rok 2019 zgodnie z odpowiedzią udzieloną na niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego”.

- Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 7 kwietnia 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.35.2021.1.SJ,

- Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 19 marca 2021 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.979.RK,

- Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 25 marca 2021 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.729.2020.2.MJ,

- Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 15 czerwca 2020 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.305.2020.2.ISL.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego stan faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że:

   - W 2019 r. i w 2020 r. Wnioskodawca nie posiadał interpretacji indywidualnej i rozliczył dochody według stawki 19%. Co istotne działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę w 2019 r. i 2020 r. jest tożsama.

   - Wnioskodawca jest w stanie w prowadzonej ewidencji rachunkowej wyodrębnić koszty i przychody związane z ulgą IP Box, czyli w 2019 r. i w 2020 r. koszty i przychody mogą zostać przyporządkowane do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności związanej z rozwojem Oprogramowania.

Wniosek:

W przypadku pozyskania pozytywnej interpretacji podatkowej na niniejszy Wniosek, Wnioskodawca będzie mógł skorygować swoje zeznanie za 2019 r. i 2020 r. w zakresie ulgi IP Box objętej Wnioskiem.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 7

W celu ustalenia, czy koszty poniesione przez podatnika są kosztami poniesionymi na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej należy wskazać jakie rodzaje kosztów kwalifikowanych wymienia art. 24d ust. 4 ustawy o CIT.

Są to koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

   - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

   - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu przepisów ustaw dochodowych,

   - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu przepisów ustaw dochodowych,

   - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę wypłacone jednemu ze wspólników Spółki za prace nad rozwojem Oprogramowania realizowane w lipcu i sierpniu 2021 r. (winno być: 2020 r.) stanowi, w ocenie Wnioskodawcy, koszt faktycznie przez niego poniesiony na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wynagrodzenie dla Podwykonawcy w zakresie usług informatycznych związanych z rozwinięciem Oprogramowania stanowi w ocenie Wnioskodawcy faktycznie poniesiony przez podatnika koszt nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego stan faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że Wnioskodawca poniósł następujące koszty w zw. z rozwojem Oprogramowania:

- wynagrodzenie dla Podwykonawcy w zakresie usług informatycznych związanych z rozwinięciem Oprogramowania.

- wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę wypłacone jednemu ze Wspólników Spółki za prace nad rozwojem Oprogramowania realizowane w lipcu i sierpniu 2020 r.

Wniosek

Opisane w stanie faktycznym koszty ponoszone przez Spółkę w związku z rozwojem Oprogramowania stanowią koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 8

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (opodatkowanego stawką 5%) ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (art. 24d ust. 4 ustawy o CIT):

(a+b) x 1,3/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

 a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

 b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu przepisów ustaw dochodowych,

  c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu przepisów ustaw dochodowych,

 d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Istotnym jest ustalenie, którą z wymienionych tam kategorii kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika będzie wypłacane pracownikom oraz Podwykonawcy wynagrodzenie związane z działalnością badawczo-rozwojową.

Za kwalifikacją wypłacanego wynagrodzenia pracownikom Spółki jako kosztu faktycznie poniesionego przez podatnika na prowadzoną przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a ze wzoru nexus), przemawiają następujące względy:

   -Spółka jako pracodawca organizuje pracę, stwarza warunki, w ramach których prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa; to pod jej nadzorem jako pracodawcy zatrudnieni pracownicy realizują swoje obowiązki, a co za tym idzie są oni ukierunkowani na prace wpisujące się w działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez Spółkę;

   - jako twórcy w rozumieniu przepisów prawa autorskiego pracownicy mogą działać kreatywnie i w sposób twórczy, jednak te przejawy są ukierunkowane w określony sposób przez Spółkę; Spółka podporządkowuje je pod realizację określonego projektu związanego z tworzeniem programu komputerowego, realizowanego w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

   - zgodnie z Objaśnieniami IP BOX (s. 49), cyt.: „jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. „a” wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.”

W związku z tym należy uznać, że wynagrodzenie wypłacane pracownikom stanowi koszt faktycznie poniesiony na prowadzoną bezpośrednio przez Spółkę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej - tu autorskim prawem do programu komputerowego. Bez odpowiedniej aktywności Pracownika prowadzona działalność nie przynosiłaby rezultatu, nie zostałby rozwinięty/ulepszony program komputerowy, a następnie nie mógłby być on komercyjnie wykorzystywany (w zakresach wskazanych w art. 24d ust. 7 ustawy o CIT).

W ocenie Wnioskodawcy, należności wypłacane pracownikowi (wspólnikowi Spółki) z tytułu zawartej umowy o pracę w miesiącach lipiec-sierpień 2020 r. stanowią koszty wskazane pod literą „a” ww. wzoru.

Z kolei, za kwalifikacją wynagrodzenia wypłacanego Podwykonawcy, jako kosztu faktycznie poniesionego przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych w kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (lit. b ze wzoru nexus), przemawiają następujące względy:

   - zgodnie z Objaśnieniami IP BOX (s. 49), cyt.: „w sytuacji, gdy podatnik nie prowadzi działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio, tj. zleca jej wykonanie innym podmiotom to wówczas należności z tego tytułu stanowić będą koszty, o których mowa w lit. b lub c wskaźnika nexus tj. koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od podmiotów niepowiązanych lub powiązanych.

   - zgodnie z Objaśnieniami IP BOX (s. 47-48), cyt.: „podatnik nie jest zobowiązany do samodzielnego prowadzenia prac badawczo-rozwojowych. Przepisy o IP Box dają podatnikowi możliwość nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych jak i niepowiązanych. Podatnik musi jednak pamiętać, że koszty przez niego poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od innego podmiotu będzie musiał umieścić w odpowiednim miejscu we współczynniku nexus, tj. koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu niepowiązanego - w literze b, a koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu powiązanego - w literze c.”

Jak wskazano w części dotyczącej opisu stanu faktycznego, pracownik (wspólnik Spółki) poświęcił swój całkowity czas pracy na rozwój Oprogramowania. Wnioskodawca na podstawie prowadzonej ewidencji jest więc w stanie określić rzeczywiste zaangażowanie pracownika w prace nad rozwojem Oprogramowania prowadzone przez Spółkę.

Jednocześnie Wnioskodawca, jest w stanie określić jakie dokładnie kwalifikowane prawo własności intelektualnej (program komputerowy) wytworzył, rozwinął lub ulepszył Podwykonawca świadcząc swoje usługi na rzecz Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty nabycia usług informatycznych od Podwykonawcy stanowią koszty wskazane pod literą „b” ww. wzoru.

Wniosek:

   - należności wypłacane wspólnikowi Spółki z tytułu zawartej umowy o pracę w miesiącach lipiec-sierpień 2020 r. stanowią koszty wskazane pod literą „a” wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT;

   - koszty nabycia usług informatycznych od Podwykonawcy stanowią koszty wskazane pod literą „b” wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna

W dniu 13 lipca 2022 r. rozpatrzyłem Państwa wniosek i wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB1-3.4010.192.2022.2.IM, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy realizowany przez Spółkę rozwój Oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, za nieprawidłowe.

Tym samym, skoro stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 uznano za nieprawidłowe, bezzasadnym stało się rozstrzyganie wniosku w zakresie pytań nr 2-8, dotyczących możliwości skorzystania z preferencji IP Box, o której mowa w art. 24d updop.

Interpretację doręczono Państwu 26 lipca 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 24 sierpnia 2022 r., które wpłynęło 29 sierpnia 2022 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Formułując zarzuty skargi, wnieśli Państwo o:

1) uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej,

2) zasądzenie od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kosztów postępowania według norm przepisanych,

3) rozpoznanie skargi na rozprawie.

Pismem z 28 września 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.192.2022.3.IM udzieliłem odpowiedzi na Państwa skargę.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną – wyrokiem z 28 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2255/22.

Organ wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 28 listopada 2023 r., sygn. akt II FSK 1578/23 oddalił skargę kasacyjną Organu, zatem wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 28 listopada 2023 r.

Zwrot akt administracyjnych z Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wpłynął do mnie 15 lutego 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

   - uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

   - ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej również: „updop”):

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

- badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

- badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

 a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

 b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą, do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d - 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop,

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy, są: i

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r., poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

    - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop,

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu,

Stosownie do art. 24d ust. 5 updop,

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 24d ust. 7 updop,

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

 1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

 2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

 3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

 4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 24d ust. 8 updop,

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e ww. ustawy, który stanowi, że:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

 1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

 2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

 3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

 4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

 5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop,

W tym miejscu należy wskazać, że kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

  - zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

  - należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

  - podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Kwalifikowane IP musi  zatem zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, i że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową.

Warunkiem zastosowania preferencji IP-Box jest, by przedmiot ochrony kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w tym przypadku - autorskiego prawa do programu komputerowego - został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej (B+R).

Zgodnie z objaśnieniami Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (akapit 111) podatnik nie jest zobowiązany do samodzielnego prowadzenia prac badawczo-rozwojowych tj. możliwe jest nabywanie wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów.

Niemniej jednak nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych powinno skutkować ich dalszym wykorzystaniem w prowadzonej przez podatnika działalności B+R. W takim przypadku kalkulacja wskaźnika nexus wskazuje na ich odpowiednie umiejscowienie we wzorze tj. pod lit. „b” lub „c”. W tym zakresie akapit 109 objaśnień wskazuje również, że im więcej procesów związanych z innowacjami, podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną stawką.

Z powyższych wyjaśnień wynika, że przepisy regulujące korzystanie przez podatników z preferencji  IP Box dają podatnikowi możliwość nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, jednak pod warunkiem, że podatnik poczyni dalsze prace związane z wykorzystywaniem tych wyników w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Powyższe wynika wprost z akapitu 105 Objaśnień, zgodnie z którym, warunkiem koniecznym dla skorzystania z preferencji IP Box jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP, co jest wyrazem zgodności tej preferencji z podejściem nexus z Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z opisem sprawy, prace związane z rozwojem Oprogramowania realizowane były od momentu wniesienia Oprogramowana aportem do Spółki z o.o. (tj. od 2017 r.) do 2020 r. Od momentu wniesienia aportem do spółki Oprogramowania, wspólnik Spółki, posiadający tytuł naukowy doktora inżynierii, prowadził ciągłe prace (…).

Drugi wspólnik Spółki prowadził ciągłe prace związane z (…).

Z uwagi na niewystarczającą szybkość przetwarzania danych oraz pojawiające się błędy we wniesionym do Spółki Oprogramowaniu, Spółka zleciła Podwykonawcy, tj. polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością opracowanie i wykonanie docelowego rozwiązania (…).

W lipcu i sierpniu 2020 roku część prac realizowanych przez wspólnika Spółki (doktora inżynierii), wykonywana była w oparciu o umowę o pracę (…)

Zatem, z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że w trakcie prowadzonych od (…) 2017 r. do 2020 r. prac nad rozwojem Oprogramowania, najpierw nabywali Państwo rezultaty prowadzonych prac badawczo-rozwojowych od wspólników, później od Podwykonawców, a następnie przez dwa miesiące prace te prowadził wspólnik zatrudniony na umowę o pracę.

W takiej sytuacji trudno uznać, że po trzech latach nabywania wyników prac od innych podmiotów, wspólnik zatrudniony na umowę o pracę w ciągu dwóch miesięcy doprowadził do zakończenia procesu rozwoju Oprogramowania które spełniałoby założone w harmonogramie prac parametry.

W świetle powyższego, nie negując prawa Spółki do nabywania wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, nie można uznać, że celem ich nabycia, było wykorzystanie tych wyników do prac prowadzonych przez Spółkę.

Konsekwencją powyższego, jest uznanie, że Oprogramowanie nie zostało ulepszone w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę, lecz przez podmioty zewnętrzne – wspólników i Podwykonawcę.

Na potwierdzenie stanowiska Organu w sprawie należy również wskazać, że za działalność prowadzoną przez podatnika należy rozumieć działalność prowadzoną przez pracowników tego podatnika.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2509, dalej: „ustawa o PAIPP”),

 1. Jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

 3. Jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, z chwilą przyjęcia utworu pracodawca nabywa własność przedmiotu, na którym utwór utrwalono.

Z kolei, zgodnie z art. 22 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1456, dalej: „Kodeks pracy”),

Jak sami Państwo wskazali we własnym stanowisku, za kwalifikacją wypłacanego wynagrodzenia pracownikom Spółki jako kosztu faktycznie poniesionego przez podatnika na prowadzoną przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a ze wzoru nexus), przemawiają następujące względy:

   - Spółka jako pracodawca organizuje pracę, stwarza warunki, w ramach których prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa; to pod jej nadzorem jako pracodawcy zatrudnieni pracownicy realizują swoje obowiązki, a co za tym idzie są oni ukierunkowani na prace wpisujące się w działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez Spółkę;

   - jako twórcy w rozumieniu przepisów prawa autorskiego pracownicy mogą działać kreatywnie i w sposób twórczy, jednak te przejawy są ukierunkowane w określony sposób przez Spółkę; Spółka podporządkowuje je pod realizację określonego projektu związanego z tworzeniem programu komputerowego, realizowanego w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

   - zgodnie z Objaśnieniami IP BOX (s. 49), cyt.: „jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. „a” wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.”

W konsekwencji powyższego, ostatecznie to spółka która zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę jest podmiotem odpowiedzialnym za efekty prowadzonych przez pracowników prac badawczo-rozwojowych.

Ponadto, należy również zwrócić uwagę na sposób obliczania wzoru nexus, służącego do ustalania wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zawartego w powołanym na wstępie art. 24d ust. 4 updop.

Koszty prowadzonych przez pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę prac badawczo-rozwojowych ujmowane są w lit. „a” wskaźnika nexus. Natomiast, koszty nabywanych od innych podmiotów prac rozwojowych są ujmowane w lit. „b” lub „c”.

Jak już wskazano powyżej, im więcej procesów związanych z pracami nad ulepszeniem oprogramowania, podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną stawką.

Wynika to z podejścia  wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus (akapit 109 Objaśnień).

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że skoro działalność opisana we wniosku nie spełnia warunków do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, to nie możecie Państwo w tym zakresie skorzystać z preferencji IP Box, o których mowa w art. 24d updop.

Zatem, rozpatrzenie wniosku w zakresie pytań oznaczonych nr 2-8, stało się bezzasadne.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

 1. czy realizowany przez Spółkę rozwój Oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT,

 2. czy prawo autorskie do Oprogramowania, którego właścicielem jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, którego Wnioskodawca dokonał ulepszenia/rozwinięcia,

 3. czy w opisanym powyżej stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu licencjonowania praw majątkowych do Oprogramowania rozwiniętego przez Wnioskodawcę,

 4. czy w związku z Przekształceniem Wnioskodawca poniósł koszt, o którym mowa w treści art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT,

 5. czy w związku z dokonanym przez wspólników wkładem Oprogramowania do Spółki z o.o., Wnioskodawca poniósł koszt, o którym mowa w art. 24d ust. 4 lit. d ustawy o CIT,

 6. czy Wnioskodawcy przysługuje prawo, aby skorzystać z preferencji podatkowej IP Box w zakresie zeznań CIT za rok 2021 i kolejne, a także aby dokonać korekty zeznań CIT za rok 2019 oraz 2020, w przypadku otrzymania pozytywnej interpretacji indywidualnej w zakresie pytań nr 1-5,

 7. czy wymienione we Wniosku koszty ponoszone przez Spółkę stanowią koszty wskazywane w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

 8. czy w sytuacji Spółki należy obliczyć wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, poprzez:

- zaliczenie do litery „a” wskaźnika nexus kosztu wynagrodzenia dla wspólnika Spółki zatrudnionego na umowie o pracę w okresie od lipca do sierpnia 2020 r., oraz

- zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus kosztu wsparcia Podwykonawcy będącego podmiotem niepowiązanym z Wnioskodawcą

- jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Wskazać należy, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 listopada 2023 r., sygn. akt II FSK 1578/23 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 marca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2255/22.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania skarżonej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).