Dotyczy ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku rozliczenia transakcji na zasadzie barteru, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem podatkowym będzie cena zakupu nieruchomości, zaś przychodem podatkowym zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy będzie wynagrodzenie należne z tytułu wybudowania budynków mieszkalnych, które to wartości będą przedmiotem wzajemnych rozliczeń.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 27 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku rozliczenia transakcji na zasadzie barteru, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem podatkowym będzie cena zakupu nieruchomości, zaś przychodem podatkowym zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy będzie wynagrodzenie należne z tytułu wybudowania budynków mieszkalnych, które to wartości będą przedmiotem wzajemnych rozliczeń.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 marca 2024 r., 29 marca 2024 r. oraz 4 kwietnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania

- (…)

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania

- (…)

- (…)

- (…)

- (…)

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Głównym przedmiotem działalności jest (…). Właścicielami spółki są osoby zainteresowane otrzymaniem rozstrzygnięcia podatkowego w przedmiotowej sprawie – (…).

Osoby wskazane we wniosku jako osoby zainteresowane wydaniem interpretacji podatkowej są właścicielami nieruchomości gruntowej. Nieruchomość ta jest nieruchomością niezabudowaną. Nieruchomość stanowi ich majątek prywatny. Nabycie nieruchomości zostało dokonane w celu wybudowania budynków mieszkalnych mogących zaspokoić potrzeby mieszkaniowe Zainteresowanych.

W celu rozpoczęcia budowy budynków mieszkalnych, osoby zainteresowane postanowiły zawrzeć umowę o współpracę ze Spółką deweloperską. W ramach zawartej umowy zostało zawarte zobowiązanie do sprzedaży części nieruchomości oraz zobowiązanie do wybudowania budynków mieszkalnych dla Zainteresowanych. Spółka jednocześnie otrzymała zgodę na rozpoczęcie procesu inwestycyjnego na posiadanej przez Zainteresowanych nieruchomości gruntowej (w zakresie budowy budynków mieszkalnych jak również budynków przeznaczonych do sprzedaży przez Spółkę).

Umowa zawierała szczegółowe postanowienia, iż prawo własności co do części nieruchomość zostanie przeniesiona na Spółkę w celu umożliwienia realizacji jej projektu inwestycyjnego (budowy i sprzedaży nowo budowanych budynków szeregowych). Jednocześnie umowa precyzowała, iż Spółka w ramach zapłaty wybuduje budynki mieszkalne na części działki będącej własnością Zainteresowanych, które to budynki będą realizować ich cele mieszkaniowe.

Zapisy umowy na moment jej zawierania nie precyzowały czy i w jakiej formie nastąpi podział nieruchomości na część przeznaczoną na budowę i sprzedaż nieruchomości deweloperskiej spółki oraz na część zabudowaną budynkami mieszkaniowymi przeznaczonymi dla Zainteresowanych, gdyż kwestia podziału miała być przedmiotem uzyskania stosownych pozwoleń przez Spółkę oraz miała wynikać z ustaleń geodezyjnych.

Umowa przewidywała, iż jeżeli w wyniku decyzji stosownych władz nie będzie można dokonać podziałów działki na dwie lub kilka działek, to przedmiotem sprzedaży będzie udział w nieruchomości odpowiadający realizowanemu przez Spółkę przedsięwzięciu deweloperskiemu, który to udział może podlegać dalszej odsprzedaży przez Spółkę.

Umowa precyzuje, iż po wybudowaniu budynków mieszkalnych przeznaczonych dla Zainteresowanych, zostanie określony koszt wybudowania tych budynków jako jeden z elementów rozliczenia pomiędzy Spółką a Zainteresowanymi. Jednocześnie na podstawie aktualnych cen gruntów zostanie wyliczony koszt nabycia gruntu wydzielonego na działalność deweloperską, a finalna cena zostanie ustalona na tej podstawie po przeprowadzeniu podziału nieruchomości (jako proporcja działki sprzedawanej do całej wartości działki).

Po ustaleniu ceny sprzedawanego gruntu oraz kosztu wybudowania budynków mieszkalnych nastąpi faktyczne rozliczenie, które może oznaczać dopłatę na rzecz spółki (jeżeli koszt budowy będzie wyższy niż cena nabycia gruntu) lub dopłatę na rzecz właścicieli sprzedawanego gruntu (jeżeli koszt budowy będzie niższy niż koszt sprzedawanego gruntu). Może też wystąpić sytuacja, iż obie wartości będą równe i nie dojdzie do dopłaty realizowanej przez którąkolwiek ze stron.

Podstawową formą rozliczenia będzie więc rozliczenie barterowe, chyba że na wskutek określonych okoliczności zaistnieje konieczność rozliczenia transakcji rozdzielnie (jako wykonanie usługi oraz odrębnie jako sprzedaż nieruchomości).

W ramach zawartej umowy Spółka była upoważniona do prowadzenia całego procesu inwestycyjnego, zaś właściciele nieruchomości byli zobowiązani do podejmowania niezbędnych kroków umożliwiających Spółce realizację jej inwestycji oraz podział działek.

Zgodnie z umową, każda ze Stron ponosi we własnym zakresie koszty własnej działalności, w tym podatki i opłaty (umowa zwłaszcza precyzowała, iż ryzyko prowadzenia działalności deweloperskiej obciąża wyłącznie Spółkę). Spółka była także zobowiązana zwrócić Zainteresowanym wszelkie wydatki jakie mogli ponieść w celu realizacji przedmiotowej umowy (np. koszty geodetów czy opłat urzędowych) - jeżeli takie koszty obciążyłyby Zainteresowanych.

W ramach prowadzonych działań Spółka rozpoczęła już proces inwestycyjny, Spółka nabywa towary i usługi w celu realizacji całego przedsięwzięcia, Spółka podjęła stosowne kroki w celu podziału działki według ustaleń geodezyjnych.

Zainteresowani nie prowadzili działalności gospodarczej w obrębie ww. działki.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 29 marca 2024 r. wskazali Państwo m.in., że:

(…)

Wszyscy właściciele nabyli nieruchomość na podstawie umowy kupna-sprzedaży.

Posiadanie jako majątek własny w celu wykorzystania na wybudowanie nieruchomości w celach mieszkaniowych.

Sprzedaż części nieruchomości ma nastąpić zaraz po podziale działki na (…) - tj. wyodrębnieniu działki podlegającej sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy.

Wnioskodawcy posiadają nieruchomości będące majątkiem prywatnym. Wnioskodawcy nie dokonywali obrotu nieruchomościami za wynagrodzeniem. Zainteresowani nie prowadzili i nie prowadzą działalności w zakresie obrotu nieruchomościami (nabycia nieruchomości w celu odsprzedaży). W celu udzielenie wyczerpującej odpowiedzi na zadane pytanie Zainteresowani chcieliby zrozumieć jaki jest cel pytania i jakiego okresu czasu dotyczy pytanie - czy wszystkich nieruchomości jakie kiedykolwiek posiadali w przeszłości i każdego rodzaju nieruchomości.

W przyszłości planowane jest nabywanie nieruchomości do majątku prywatnego bez zamiaru dokonywania obrotu (sprzedaży) takich nieruchomości. Zainteresowani w celu ochrony swojego majątku (środków pieniężnych) planują ewentualną inwestycję w nieruchomości w celu zabezpieczenia posiadanych środków przed utratą wartości czy też zapewnienia celów mieszkaniowych swoich rodzin.

(…) - prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży (…).

(…) - prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie (…).

Powierzchnia nieruchomości (…).

Zbycie nieruchomości planowane jest zaraz po dokonaniu podziału działki na (…) nieruchomości (jeżeli zostaną uzyskane stosowne zgody), zaś w przypadku braku zgody na podział działki planowana jest sprzedaż udziału w nieruchomości. Transakcja zbycia planowana jest na jak najszybszym etapie (planowane jest zbycie przed zakończeniem inwestycji deweloperskiej).

Nie można jednakże wykluczyć, iż ze względu na proces administracyjny związany z podziałem działki, sprzedaż może nastąpić na końcowym etapie inwestycji deweloperskiej, zaś w negatywnym scenariuszu związanym z wydłużeniem procesu podziału nieruchomości, sprzedaż może nastąpić po zakończeniu inwestycji deweloperskiej.

Wartości gruntu oraz koszty wybudowania budynków maja być ustalone na moment zbywania nieruchomości lub udziału w nieruchomości.

(…) oraz (…) są udziałowcami (…) w kapitale zakładowym spółki. Jednocześnie (…) jest (…) zaś (…) jest (…).

(…) 

Wymiana barterowa będzie polegać na rozliczeniu, gdzie w zamian za wybudowanie budynków przeznaczonych dla Zainteresowanych do zamieszkania Spółka otrzyma grunt, w tej części która dotyczyć będzie budynków wybudowanych przez Spółkę i przeznaczonych przez nią do sprzedaży;

Koszt wybudowania przez Spółkę budynków mieszkalnych przeznaczonych dla Zainteresowanych stanowi dla Spółki cenę (wynagrodzenie) z tytułu wybudowania tych budynków. Cena zostanie także powiększona o marżę jakiej oczekiwać może Spółka z tytułu wybudowania budynków mieszkalnych.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z 4 kwietnia 2024 r., wskazali Państwo, że:

(…)

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku rozliczenia transakcji na zasadzie barteru, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem podatkowym będzie cena zakupu nieruchomości, zaś przychodem podatkowym zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy będzie wynagrodzenie należne z tytułu wybudowania budynków mieszkalnych, które to wartości będą przedmiotem wzajemnych rozliczeń?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku rozliczenia transakcji na zasadzie barteru, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem podatkowym będzie cena zakupu nieruchomości, zaś przychodem podatkowym zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy będzie wynagrodzenie należne z tytułu wybudowania budynków mieszkalnych, które to wartości będą przedmiotem wzajemnych rozliczeń.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, w ramach realizacji przedmiotowej umowy Spółka zobowiązała się do wybudowania domu w zamian za sprzedaż nieruchomości bądź udziału w nieruchomości. W wyniku rozliczenia strony transakcji rozliczą się kwotą netto, tj. ustalona zostanie cena za wybudowanie nieruchomości mieszkalnych oraz cena za nieruchomość gruntową i w wyniku porównania tych wartości zostanie ustalone, która ze stron musi dopłacić różnicę w wartości.

Zgodnie z art. 603-604 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. 2023, poz. 1610 z późn. zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie do przeniesienia własności innej rzeczy (art. 603 k.c.). Do umów zamiany stosuje się przepisy o sprzedaży (art. 604 k.c.). W praktyce gospodarczej operacja taka określana jest mianem barteru.

Barter (wymiana, transakcja barterowa) jest to najstarsza technika handlowa cechująca gospodarkę wymienną. Polega ona na wymianie towaru na towar, bez udziału pieniądza lub z zastosowaniem dopłaty różnicy w cenach. Należy wskazać, iż transakcja barterowa może być zawarta zarówno w ramach działalności gospodarczej, jak i poza nią.

Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów z 20 listopada 1993 r. PO 2/4-8010- 01097/93 w przypadku barteru za przychód uważa się wartość należnych świadczeń w naturze z tytułu świadczeń wzajemnych wykonanych w ramach tej działalności. Dochodem natomiast jest różnica pomiędzy tak ustalonym przychodem, a kosztami nabycia towarów, pomniejszona o koszty sprzedaży. W razie gdy podatnicy dokonują następnie sprzedaży towarów otrzymanych w zamian za towary wysłane w wykonaniu transakcji barterowych, przy ustalaniu dochodu z tej sprzedaży dla celów obliczenia podatku dochodowego, za koszt nabycia tych towarów uważa się obliczoną jak wyżej wartość świadczenia wzajemnego w naturze z dnia jego wykonania. W takim bowiem przypadku podatnicy wykonują dwa odrębne, choć powiązane ze sobą świadczenia, mające charakter szczególnego rodzaju sprzedaży, tj. sprzedaż towarów w ramach transakcji barterowej, za które zapłata następuje w naturze w postaci innych towarów.

Z uwagi na specyfikę, cel i efekty takich transakcji należy je traktować na płaszczyźnie podatku dochodowego w taki sam sposób jak „zwykłe” zbycie i nabycie. Oznacza to, że w analizowanej sytuacji zamiana (zamiana z dopłatą) implikować będzie na gruncie podatku dochodowego dokładnie takie same skutki podatkowe jak usługa budowlana „za pieniądze” i sprzedaż/nabycie gruntu; de facto powinno się traktować operacje jako zawarcie dwóch umów sprzedaży.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie zaś z ust. 3a za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1)wystawienia faktury albo

2)uregulowania należności.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, iż ustawodawca co do zasady nakazuje rozpoznać przychód ze świadczenia usług w dacie wykonania usługi. Tym samym jeżeli dojdzie do rozliczenia w formie barterowej, to kwotą przychodu będzie całe wynagrodzenie za wybudowanie nieruchomości mieszkalnej.

Podstawę do ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego nabycia nieruchomości stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika są kosztami. Kosztami uzyskania przychodów są - po wyłączeniu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy - wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Reasumując, należy stwierdzić, iż do przychodów podatkowych Spółka powinna zaliczyć cenę ustaloną za wybudowanie domu, zaś kosztem podatkowym będzie cena ustalona za nabycie nieruchomości bądź udziału w nieruchomości, z tym zastrzeżeniem, iż koszt podatkowy będzie rozpoznany dla celów podatkowych w dacie sprzedaży nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej „ustawa o CIT”):

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT:

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien zatem kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że poniesienie wydatku ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

- bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

- inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Klasyfikacja kosztów do wyżej wymienionych rodzajów kosztów uzyskania przychodu powinna odbywać się za każdym razem w oparciu o indywidualne cechy działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone. Należy jednocześnie zaznaczyć, że prawidłowe zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem jego celowości i związku z osiągniętym przychodem, jak i prawidłowym udokumentowaniem. Trzeba pamiętać, że to na podatniku ciąży obowiązek prawidłowego rozliczania i wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

W art. 15 ust. 4b ww. ustawy wskazano, że:

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o CIT:

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym kosztu bezpośrednio związanego z przychodem w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym (nie późniejszym jednak niż termin określony do złożenia zeznania podatkowego) – w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że koszty pozostające w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z faktycznie otrzymanymi lub należnymi przychodami danego roku podatkowego, podlegającymi opodatkowaniu w tym roku, są kosztami uzyskania przychodu na podstawie przepisów art. 15 ust. 4, ust. 4b albo 4c ustawy o CIT.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o CIT:

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że w celu rozpoczęcia budowy budynków mieszkalnych, osoby zainteresowane postanowiły zawrzeć umowę o współpracę ze Spółką deweloperską. W ramach zawartej umowy zostało zawarte zobowiązanie do sprzedaży części nieruchomości oraz zobowiązanie do wybudowania budynków mieszkalnych dla Zainteresowanych. Po ustaleniu ceny sprzedawanego gruntu oraz kosztu wybudowania budynków mieszkalnych nastąpi faktyczne rozliczenie, które może oznaczać dopłatę na rzecz spółki (jeżeli koszt budowy będzie wyższy niż cena nabycia gruntu) lub dopłatę na rzecz właścicieli sprzedawanego gruntu (jeżeli koszt budowy będzie niższy niż koszt sprzedawanego gruntu). Może też wystąpić sytuacja, iż obie wartości będą równe i nie dojdzie do dopłaty realizowanej przez którąkolwiek ze stron. Podstawową formą rozliczenia będzie więc rozliczenie barterowe, chyba że na wskutek określonych okoliczności zaistnieje konieczność rozliczenia transakcji rozdzielnie (jako wykonanie usługi oraz odrębnie jako sprzedaż nieruchomości).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku rozliczenia transakcji na zasadzie barteru, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem podatkowym będzie cena zakupu nieruchomości, zaś przychodem podatkowym zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy będzie wynagrodzenie należne z tytułu wybudowania budynków mieszkalnych, które to wartości będą przedmiotem wzajemnych rozliczeń.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności zauważyć należy, że umowa barterowa jest umową nienazwaną, która swoim charakterem jest zbliżona do umowy zamiany, a zatem w przypadku zawarcia umowy barterowej w praktyce stosuje się do niej przepisy dotyczące umowy zamiany, tj. przede wszystkim art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zgodnie z którym:

Oznacza to, że przedmiotem umowy zamiany mogą być nie tylko rzeczy, lecz także wszelkie zbywalne dobra materialne, jak również niematerialne.

Zamiana jest czynnością prawną konsensualną, odpłatną i wzajemną, rodzi skutki zobowiązujące, a w warunkach określonych w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego – skutki rozporządzające.

Tym samym, w swej istocie umowa zamiany jest niewątpliwie podobna do umowy sprzedaży. Świadczy o tym również fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stwierdza, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Zamiana jest zatem formą odpłatnego zbycia.

Z przytoczonego powyżej przepisu jednoznacznie wynika, że zamiana to w efekcie forma zbycia jednej rzeczy, a w zamian – nabycie własności drugiej rzeczy. Istotą umowy zamiany jest zatem wymiana dóbr.

Odnosząc się do kwestii ustalenia, czy kosztem podatkowym Wnioskodawcy będzie cena zakupu nieruchomości, należy wskazać, że Wnioskodawca otrzyma grunt w celu wybudowania przez Spółkę budynków przeznaczonych na sprzedaż. Rozliczenie płatności za otrzymanie gruntu przez Spółkę dokonano na zasadzie umowy barterowej, w zamian za usługę wybudowania przez Spółkę budynków mieszkalnych dla Zainteresowanych. Zatem w ramach umowy barterowej nabędą Państwo grunt, na którym wybudujecie budynki do sprzedaży. Powyższe oznacza, że nabyty grunt będzie w istocie stanowić towar handlowy w Państwa Spółce.

Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku rozliczenia transakcji na zasadzie barteru kosztem podatkowym będzie cena zakupu/nabycia nieruchomości ustanowiona przez strony w ramach umowy barterowej. Koszt nabycia ww. nieruchomości stanowić będzie koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy, bowiem spełnione zostały przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, jednocześnie nie mieści się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Jednakże w związku z faktem, że grunt został nabyty w celu wybudowania przez Spółkę budynków i ich sprzedaży, to wydatki poniesione na zakup gruntu będą bezpośrednio związane ze sprzedażą i stanowić będą koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, tj. potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości.

Tym samym, Państwa stanowisko zgodnie z którym kosztem podatkowym będzie cena ustalona za nabycie nieruchomości bądź udziału w nieruchomości, z tym zastrzeżeniem, iż koszt podatkowy będzie rozpoznany dla celów podatkowych w dacie sprzedaży nieruchomości, należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia, czy przychodem podatkowym dla Państwa będzie wynagrodzenie należne z tytułu wybudowania budynków mieszkalnych (cena za wybudowanie domu), zasadnym jest odwołanie się do treści art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Z kolei, stosownie do art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:

Odnosząc się zatem do ww. wątpliwości tj. kwestii powstania przychodu w związku z otrzymaniem wynagrodzenia należnego z tytułu wybudowania budynków mieszkalnych (cena za wybudowanie domu) w pierwszej kolejności należy przeanalizować charakter czynności zachodzących między Spółką a Zainteresowanymi.

Z opisu sprawy wynika, iż wymiana barterowa będzie polegać na rozliczeniu, gdzie w zamian za wybudowanie budynków przeznaczonych dla Zainteresowanych do zamieszkania Spółka otrzyma grunt, w tej części która dotyczyć będzie budynków wybudowanych przez Spółkę i przeznaczonych przez nią do sprzedaży. Koszt wybudowania przez Spółkę budynków mieszkalnych przeznaczonych dla Zainteresowanych stanowi dla Spółki cenę (wynagrodzenie) z tytułu wybudowania tych budynków. Cena zostanie także powiększona o marżę jakiej oczekiwać może Spółka z tytułu wybudowania budynków mieszkalnych.

W tym przypadku de facto nie dochodzi do przekazania nieruchomości za darmo, lecz w zamian za realizowane przez Spółkę ww. świadczenie wybudowanie budynków mieszkalnych dla Zainteresowanych (czyli jest to umowa barterowa).

Przepisy podatkowe nie zawierają ograniczeń co do formy zapłaty, a zatem wynagrodzenie (zapłata) nie musi nastąpić w formie świadczenia pieniężnego. Może to być również świadczenie rzeczowe. Jeżeli w obrocie gospodarczym następuje zamiana towaru na towar, towaru na usługę i odwrotnie, a także zamiana usługi na usługę, to są to transakcje barterowe. Istota barteru polega na tym, że dwie strony świadczą na swoją rzecz wzajemnie. Wartość tych świadczeń powinna być ekwiwalentna, to znaczy obydwa świadczenia powinny odpowiadać sobie nawzajem co do wartości tak, aby dopłaty pieniężne nie były konieczne. W przypadku umowy barterowej, przychodem jest wartość należnych świadczeń wzajemnych (wartość świadczonych usług lub przekazanych towarów) określona w umowie.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że cena ustalona za wybudowanie domu dla Zainteresowanych, będzie wiązała się z obowiązkiem rozpoznania po stronie Spółki przychodu podatkowego, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT.

Reasumując, Państwa stanowisko zgodnie z którym w przypadku rozliczenia transakcji na zasadzie barteru, kosztem podatkowym będzie cena zakupu nieruchomości, zaś przychodem podatkowym zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy będzie wynagrodzenie należne z tytułu wybudowania budynków mieszkalnych, które to wartości będą przedmiotem wzajemnych rozliczeń, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienić również należy, że w pozostałym zakresie, tj. dotyczącym podatku dochodowym od osób fizycznych wydane zostanie/zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).