Sposób liczenia okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów w spółkach zależnych, o którym mowa w art. 24o ust.1 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu liczenia okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów w spółkach zależnych, o którym mowa w art. 24o ust.1 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie z 6 marca 2024 r. – pismem z 26 marca 2024 r. (data wpływu 26 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, pełniącej rolę podmiotu będącego spółką holdingową („Spółka” lub ,, Wnioskodawca”).

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski. Spółka posiada kalendarzowy rok obrotowy.

Spółka posiada nieprzerwanie przez okres dłuższy niż 2 lata bezpośrednio na podstawie tytułu własności 50% udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…), będącej spółką zależną zgodnie z art. 24m pkt 3 (winno być art. 24m ust. 1 pkt 3) Ustawy o CIT. Spółka nabyła udziały w spółce zależnej dnia 23.03.2022 roku. Spółka zależna ma siedzibę, zarząd oraz miejsce rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka zależna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania i dystrybuowania energii wytworzonej z odnawialnych źródeł energii (farmy fotowoltaiczne, farmy wiatrowe, elektrownie biogazowe), jak również szeroko pojętego magazynowania energii. Spółka celowa nie jest właścicielem nieruchomości.

Wnioskodawca nie jest przy tym spółką tworzącą grupę kapitałową wraz ze spółką celową ani z innymi podmiotami. Rolą wnioskodawcy jest finansowanie projektów oraz kolejno refinansowanie z kapitału uzyskanego z ich sprzedaży do inwestorów zewnętrznych (przykładowo ze sprzedaży udziałów w tych spółkach zależnych) nowych projektów, poprzez nabywanie udziałów w innych spółkach prowadzących działalność w tym zakresie oraz poprzez zakładanie własnych spółek operacyjnych przeznaczonych do realizacji następnych projektów inwestycyjnych (w tym w szczególności projektów w zakresie wytwarzania i dystrybuowania energii wytworzonej z odnawialnych źródeł energii, projektów solarowych oraz fotowoltaicznych). Wnioskodawca może zarobione ze sprzedaży spółki celowej środki wykorzystać do inwestycji w inne spółki celowe prowadzące działalność w innych branżach i przeznaczone docelowo do odsprzedaży. Nabywcami spółek celowych będą zawsze podmioty zewnętrzne, niepowiązane z Wnioskodawcą, które płacą Wnioskodawcy uzgodnione umownie wynagrodzenie za sprzedaż udziałów spółek celowych. Warto zauważyć, iż aktualnie trwa proces due dilligance i negocjacja warunków umowy sprzedaży udziałów spółki zależnej z potencjalnym inwestorem zewnętrznym.

Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych wskazanych w art. 24m pkt 2 lit. c (winno być art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. c) Ustawy o CIT. Mianowicie Wnioskodawca nie jest spółką korzystającą ze zwolnień z art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy o CIT w ramach specjalnej strefy ekonomicznej lub tzw. Polskiej Strefy Inwestycji. Spółka nie korzysta również ze zwolnień z art. 20 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT.

Udziałów w Spółce nie posiada (ani bezpośrednio, ani pośrednio) udziałowiec mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju: wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 Ustawy o CIT, wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej, z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca zawarł kompleksową umowę zbiorczą obejmującą swym zakresem prowadzenie ksiąg rachunkowych, usługi prawne oraz w zakresie doradztwa podatkowego. Dodatkowo Wnioskodawca zawarł umowę najmu siedziby, a także w ramach potrzeb, w tym w szczególności w trakcie negocjacji dotyczących sprzedaży spółek celowych zawiera umowy z zewnętrznymi podwykonawcami dotyczących doradztwa prawnego, technicznego, finansowego i biznesowego niezbędnego do rzetelnego przeprowadzenia procesu sprzedaży spółek celowych. Spółka posiada niezbędny jej sprzęt komputerowy zarówno kupiony jak i wykorzystywany na podstawie umów najmu/leasingu lub podobnych umów jak również niezbędne jej oprogramowanie komputerowe.

Wnioskodawca rozważa w przyszłości (na ten moment plany oscylują w okolicy drugiego kwartału 2024 roku) odpłatne zbycie udziałów w spółce zależnej, aby reinwestować środki na dalsze projekty. Wnioskodawca we wskazanym w przepisach terminie 5 dniowym poinformuje organy podatkowe o chęci skorzystania ze zwolnienia i planowanym przeprowadzeniu transakcji sprzedaży udziałów.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

W odniesieniu do sfery faktów Wnioskodawca może stwierdzić, iż prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w opisanym we wniosku zakresie tj. w zakresie inwestycji w spółki celowe z obszaru odnawialnych źródeł energii (farmy fotowoltaiczne, farmy wiatrowe, elektrownie biogazowe). W przeciwnym razie Wnioskodawca nie byłby w stanie uzyskiwać dochodów i nie byłby w stanie realizować kolejnych inwestycji ze środków uzyskiwanych ze sprzedaży poprzednich ze swoich inwestycji – tym bardziej że owe inwestycje są sprzedawane do niezależnych zewnętrznych podmiotów.

Co więcej w związku z powyższym zgodnie z przekonaniem Wnioskodawcy prowadzi on rzeczywistą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 24m pkt 2 lit. d (winno być art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. d) Ustawy CIT z uwzględnieniem oceny, o której mowa w art. 24a ust. 18 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”), do której odsyła art. 24m pkt 2 lit. d (winno być art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. d) tej ustawy. Prowadzi on rzeczywistą działalność gospodarczą zgodnie z art. 24m pkt 2 lit. d (winno być art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. d) Ustawy o CIT, który wskazuje również na to, że przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio.

Powoływany przez ustawodawcę art. 24a ust. 18 ten stanowi, że przy ocenie, czy zagraniczna jednostka kontrolowana prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, bierze się pod uwagę w szczególności, czy:

1)zarejestrowanie zagranicznej jednostki kontrolowanej wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego ta jednostka wykonuje faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w tym w szczególności czy jednostka ta posiada lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;

2)zagraniczna jednostka kontrolowana nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych;

3)istnieje współmierność między zakresem działalności prowadzonej przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną a faktycznie posiadanym przez tę jednostkę lokalem, personelem lub wyposażeniem;

4)zawierane porozumienia są zgodne z rzeczywistością gospodarczą, mają uzasadnienie gospodarcze i nie są w sposób oczywisty sprzeczne z ogólnymi interesami gospodarczymi tej jednostki;

5)zagraniczna jednostka kontrolowana samodzielnie wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających.

W nawiązaniu do powyższego przepisu, Wnioskodawca ponownie wskazuje, że posiada składniki majątku niezbędne do prowadzenia jego działalności tj. lokal (na podstawie umowy najmu), wykwalifikowany personel (wykorzystywany zarówno stale jak i w okresach zwiększonego zapotrzebowania w ramach potrzeb na podstawie umów zlecenia) oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności Wnioskodawcy polegającej na prowadzeniu inwestycji w spółki celowe w szczególności z branży fotowoltaicznej oraz odnawialnych źródeł energii, a wszelkie umowy i porozumienia zawierane przez Spółkę odpowiadają jej faktycznie prowadzonej działalności i się z nią pokrywają.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca zawarł kompleksową umowę zbiorczą obejmującą swym zakresem prowadzenie ksiąg rachunkowych, usługi prawne oraz w zakresie doradztwa podatkowego. Dodatkowo Wnioskodawca zawarł umowę najmu siedziby, a także w ramach potrzeb, w tym w szczególności w trakcie negocjacji dotyczących sprzedaży spółek celowych zawiera umowy z zewnętrznymi podwykonawcami dotyczących doradztwa prawnego, technicznego, finansowego i biznesowego niezbędnego do rzetelnego przeprowadzenia procesu sprzedaży spółek celowych. Spółka posiada niezbędny jej sprzęt komputerowy zarówno kupiony jak i wykorzystywany na podstawie umów najmu/leasingu lub podobnych umów jak również niezbędne jej oprogramowanie komputerowe.

Nie sposób nie dostrzec również ich gospodarczego uzasadnienia oraz powiązania z interesami Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających jak i zewnętrznych wyspecjalizowanych podwykonawców dobieranych w ramach potrzeb do wykonania konkretnych zadań. Wnioskodawca nie jest podmiotem prowadzącym produkcję czy dystrybucję towarów lub świadczącym usługi od konsumentów co mogłoby wymagać posiadania znacznej infrastruktury. Posiadana fizyczna infrastruktura jest niewielka bowiem działalność wnioskodawcy opiera się na wiedzy, kontaktach, odpowiednim prowadzeniu procesów i uzyskiwaniu odpowiednich pozwoleń administracyjnych, acz w zupełności wystarczająca do prowadzenia działalności gospodarczej którą prowadzi Wnioskodawca.

Wnioskodawca przy ocenie powyższego zagadnienia, składając wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, kierował się także uzasadnieniem rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw. Wskazane w nim zostało, że wprowadzenie nowego reżimu podatkowego ma na celu w szczególności wspieranie realnych inwestycji prowadzonych przez holdingi oraz promowanie prowadzenia rzeczywistego biznesu. Ustawodawca za cel niniejszego wymogu do spełnienia, uznaje próbę ograniczenia ryzyka potencjalnych nadużyć. Najistotniejsze jednak wydaje się stwierdzenie przedstawione w uzasadnieniu w brzmieniu „Trudno bowiem znaleźć powody, dla których spółki holdingowe powinny zostać wykluczane z grona podmiotów prowadzących rzeczywistą działalność gospodarczą tj. posiadania wystarczającego substratu majątkowo-osobowego wymaganego dla tego typu działalności”.

W konsekwencji rzeczywiście prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza podejmowana w sferze faktycznej rzeczywistości jest w jego przekonaniu również rzeczywistą działalnością gospodarczą w rozumieniu wskazanych przepisów Ustawy CIT.

Na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów ze zbycia udziałów (akcji) w danej Spółce zależnej, będą spełnione warunki opisane w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 ustawy o CIT nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat.

W konsekwencji:

a)Wnioskodawca będzie posiadał i posiada co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki bezpośrednio na podstawie tytułu własności nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat,

b)spółka zależna nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

c)spółka zależna nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

d)spółka zależna nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a;

Spółka celowa wymieniona we wniosku, która miałyby stanowić krajową spółkę zależną, nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze i stan ten utrzyma się do dnia poprzedzającego uzyskanie przychodów ze zbycia udziałów.

Spółka nie wchodzi w skład podatkowej grupy kapitałowej i na moment sprzedaży udziałów nie będzie wchodziła w skład podatkowej grupy kapitałowej.

Spółka nie posiada co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio w nieruchomościach położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w prawach do takich nieruchomości.

Pytania

1.Czy transakcja odpłatnego zbycia udziałów w spółce zależnej przez Wnioskodawcę posiadanych dłużej niż 2 lata w ilości powyżej 10%, które nie są spółkami nieruchomościowymi będą zwolnione z podatku dochodowego?

2.Czy do okresu co najmniej 2-rocznego posiadania udziałów (akcji), o którym mowa w art. 24m pkt 2 lit. a (winno być art. 24m ust. 2) Ustawy o CIT wlicza się także posiadanie udziałów przez Wnioskodawcę w 2022 roku?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy dokonywane przez niego transakcje zbycia udziałów w spółkach zależnych posiadanych przez dłużej niż 2 lata w ilości powyżej 10%, które nie są spółkami nieruchomościowymi będą zwolnione z podatku dochodowego.

Ad 2

Zdaniem wnioskodawcy okres co najmniej 2 lat nieprzerwanego posiadania udziałów obejmuje również posiadanie ich w roku 2022.

Uzasadnienie

Na wstępie Wnioskodawca wskazuje, że w jego opinii spełnia on kryteria do uznania go za spółkę holdingową w rozumieniu art. 24m pkt 2 (winno być art. 24m ust. 1 pkt 2) Ustawy o CIT. Znaczy to, że posiada, nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lata, bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów w kapitale spółki zależnej; nie tworzy podatkowej gruby kapitałowej; nie korzysta ze zwolnień podatkowych z art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a, art. 20 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4; udziałów w Spółce nie posiada udziałowiec mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju: wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 Ustawy o CIT, wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej, z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy prowadzi on rzeczywistą działalność gospodarczą zgodnie z art. 24m pkt 2 lit. d (winno być art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. d) Ustawy o CIT, który wskazuje również na to, że przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio. Powoływany przez ustawodawcę art. 24a ust. 18 ten stanowi, że przy ocenie, czy zagraniczna jednostka kontrolowana prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, bierze się pod uwagę w szczególności, czy:

1)zarejestrowanie zagranicznej jednostki kontrolowanej wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego ta jednostka wykonuje faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w tym w szczególności czy jednostka ta posiada lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;

2)zagraniczna jednostka kontrolowana nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych;

3)istnieje współmierność między zakresem działalności prowadzonej przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną a faktycznie posiadanym przez tę jednostkę lokalem, personelem lub wyposażeniem;

4)zawierane porozumienia są zgodne z rzeczywistością gospodarczą, mają uzasadnienie gospodarcze i nie są w sposób oczywisty sprzeczne z ogólnymi interesami gospodarczymi tej jednostki;

5)zagraniczna jednostka kontrolowana samodzielnie wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających.

W nawiązaniu do powyższego przepisu, Wnioskodawca pragnie wskazać, że posiada opisane w stanie faktycznym składniki majątku niezbędne do prowadzenia jego działalności gospodarczej tj. lokal (na podstawie umowy najmu), wykwalifikowany personel (wykorzystywany zarówno stale jak i w okresach zwiększonego zapotrzebowania w ramach potrzeb na podstawie umów zlecenia) oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, a wszelkie umowy i porozumienia zawierane przez Spółkę odpowiadają jej faktycznie prowadzonej działalności i się z nią pokrywają. Nie sposób nie dostrzec również ich gospodarczego uzasadnienia oraz powiązania z interesami Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających jak i zewnętrznych podwykonawców dobieranych w ramach potrzeb do wykonania konkretnych zadań. Wnioskodawca nie jest podmiotem prowadzącym produkcję czy dystrybucję towarów lub świadczącym usługi od konsumentów co mogłoby wymagać posiadania znacznej infrastruktury. Posiadana infrastruktura jest niewielka acz w zupełności wystarczająca do prowadzenia działalności gospodarczej którą prowadzi Wnioskodawca.

Wnioskodawca przy powyższej ocenie kieruje się także uzasadnieniem rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw. Wskazane w nim zostało, że wprowadzenie nowego reżimu podatkowego ma na celu w szczególności wspieranie realnych inwestycji prowadzonych przez holdingi oraz promowanie prowadzenia rzeczywistego biznesu. Ustawodawca za cel niniejszego wymogu do spełnienia, uznaje próbę ograniczenia ryzyka potencjalnych nadużyć. Najistotniejsze jednak wydaje się stwierdzenie przedstawione w uzasadnieniu w brzmieniu „Trudno bowiem znaleźć powody, dla których spółki holdingowe powinny zostać wykluczane z grona podmiotów prowadzących rzeczywistą działalność gospodarczą tj. posiadania wystarczającego substratu majątkowo-osobowego wymaganego dla tego typu działalności”.

W związku z powyższym Wnioskodawca uznaje się za spółkę holdingową, której zgodnie z art. 24o Ustawy o CIT przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego od dochodów osiągniętych przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia. Wynika z tego, że Spółka przy odpłatnym zbywaniu udziałów w spółkach zależnych będzie zwolniona z podatku dochodowego od dochodów osiągniętych z tego tytułu jeżeli posiada udziały dłużej niż 2 lata (liczone od momentu chęci zbycia, a nie od momentu wejścia przepisów w życie).

Okres nieprzerwanego 2-letniego posiadania udziałów/akcji przez spółkę holdingową powinien być ustalany (obliczany) również w oparciu o stan faktyczny, który wystąpił odpowiednio przed wejściem w życie/nowelizacją reżimu holdingowego. Przyjęcie bowiem odmiennego poglądu stałoby w sprzeczności z celem ustawodawcy, którym jest przypływ kapitału inwestycyjnego, przyczyniający się do wzrostu gospodarczego w Polsce. Na taką wykładnie przepisu wskazuje również konieczność skorzystania z wykładni językowej, a zatem początek biegu dwuletniego, nieprzerwanego okresu spełnienia warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 mógł mieć miejsce wcześniej, przykładowo w 2022 roku. Celem zmian ww. przepisów, które weszły w życie 1 stycznia 2023 roku było doprecyzowanie przepisów i zapobieżenie ewentualnym wątpliwościom co do okresu, w którym powinny być spełnione warunki konieczne dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dywidendy lub zysków ze zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej albo zagranicznej spółki zależnej. Wynika to wprost z uzasadnienia do Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Druk sejmowy nr 2544). Przy czym możliwe jest skorzystanie ze zmienionego reżimu holdingowego już w 2023 roku przy założeniu spełnienia zmodyfikowanych warunków, w tym dwuletniego posiadania udziałów/akcji, przed wejściem w życiem przepisów nowelizujących - tj. przed 1 stycznia 2023 roku.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza w szczególności wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 maja 2023 roku, sygn. III SA/WA 2935/22, w którym Sąd zauważył, iż ,,Nie sposób zgodzić się z organem, który wskazał, że skoro przepisy o reżimie holdingowym weszły w życie dnia 1 stycznia 2022 r., to ten moment należy uznać za rozpoczynający bieg rocznego okresu, w którym powinny być spełnione warunki, przewidziane w przepisach o reżimie holdingowym. Pogląd organu, że dopiero z upływem 2022 r. spółka mogłaby stosować się do tego reżimu jest nieprawidłowy. Wskazać należy, że w ustawie zmieniającej, w której dodano do u.p.d.o.p. rozdz. 5b zatytułowany „Opodatkowanie spółek holdingowych”, obejmujący m.in. art. 24m, 24n oraz art. 24o u.p.d.o.p., nie wskazano zastrzeżenia odnoszącego się do tego, od jakiej daty należy liczyć upływ tego co najmniej roku posiadania przez spółkę holdingową tytułu własności udziałów tudzież akcji w kapitale spółki zależnej. Oznacza to zatem, że na dzień skorzystania ze zwolnienia musi być spełniony ten warunek, chociażby skorzystanie ze zwolnienia miało nastąpić niezwłocznie – w związku z wejściem w życie przepisów art. 24m oraz art. 24o u.p.d.o.p. (przy oczywiście założeniu spełnieniu pozostałych warunków zastosowania tych zwolnień). Skoro przepisy nie wprowadzają szczególnej regulacji, o charakterze intertemporalnym dotyczącej początku rocznego terminu przewidzianego w art. 24m pkt 2 lit. a i 3 lit. a u.p.d.o.p., to stanowią jedynie o posiadaniu tytułu własności przez okres co najmniej jednego roku. Nie ma przeszkód, żeby do tego okresu wliczać okres posiadania z tytułu własności przypadający przed datą wejścia w życie rzeczowych przepisów”.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo Interpretacja indywidualna z dnia 24 sierpnia 2023 roku, numer: 0114-KDIP2-2.4010.281.2023.2.SP, w której w analogicznym zdarzeniu przyszłym DKIS potwierdził, iż stanowisko prezentowane także w przedmiotowym wniosku jest prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na mocy przepisów ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”, „Polski Ład”) od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT” lub „udpop”) szereg zmian, a także dodano nowe przepisy, w tym nowe preferencje podatkowe dla spółek holdingowych (rozdział 5b ustawy o CIT), które mają sprzyjać lokalizacji spółek holdingowych w Polsce.

W ramach tzw. „Polskiego Ładu” od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do polskiego systemu prawnego instytucję spółki holdingowej. Są to zmiany mające na celu wzmocnienie konkurencyjności polskiego systemu podatkowego. Regulacja jest skierowana do polskich spółek holdingowych, które posiadają krajowe lub zagraniczne spółki zależne. Stanowi ona alternatywę dla funkcjonującej instytucji Podatkowej Grupy Kapitałowej (PGK), gdyż ani spółki zależne spółek holdingowych, ani same spółki holdingowe nie mogą wchodzić w skład PGK.

Przepisy dotyczące m.in. spółek holdingowych zostały zmienione ustawą z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2180 dalej jako „Ustawa nowelizująca”).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy nowelizującej:

Zgodnie z aktualnie obowiązującą wersją (od 1 stycznia 2023 r.) art. 24m ust. 1 pkt 1 – 3 ustawy o CIT, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

Zgodnie z art. 24m ust. 2 ustawy o CIT,

Na podstawie art. 24o ustawy o CIT:

Celem zmian ww. przepisów, które weszły w życie 1 stycznia 2023 r. było doprecyzowanie przepisów i zapobieżenie ewentualnym wątpliwościom co do okresu, w którym powinny być spełnione warunki konieczne dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dywidendy lub zysków ze zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej albo zagranicznej spółki zależnej. Wynika to wprost z uzasadnienia do Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Druk sejmowy nr 2544).

Przy czym możliwe jest skorzystanie ze zmienionego reżimu holdingowego już w 2023 roku przy założeniu spełnienia zmodyfikowanych warunków, w tym dwuletniego posiadania udziałów/akcji, przed wejściem w życiem przepisów nowelizujących - tj. przed 1 stycznia 2023 roku.

Okres nieprzerwanego posiadania udziałów/akcji przez spółkę holdingową powinien być bowiem ustalany (obliczany) również w oparciu o stan faktyczny, który wystąpił odpowiednio przed wejściem w życie/nowelizacją reżimu holdingowego. Przyjęcie bowiem odmiennego poglądu stałoby w sprzeczności z celem ustawodawcy, którym jest przypływ kapitału inwestycyjnego, przyczyniający się do wzrostu gospodarczego w Polsce.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Spółka z o.o. pełni rolę spółki holdingowej. Spółka posiada 50% udziałów w kapitale zakładowym spółki zależnej A. sp. z o.o. Spółka holdingowa nie należy do podatkowej grupy kapitałowej, jak również nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT. Spółka ta będzie prowadzić rzeczywistą działalność gospodarczą w myśl art. 24a ust. 18 ustawy o CIT. Spółka holdingowa posiada na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów w kapitale zakładowym spółki zależnej nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat (art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. a).

Spółka zależna spełnia następujące warunki:

• jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT (art. 24m ust. 1 pkt 1);
• co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa (art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. a);
• nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze (art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. c);
• nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową (art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. d);
• nie jest spółką, która posiada co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio w nieruchomościach położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości (art. 24o ust. 3).

Spółka holdingowa planuje dokonać odpłatnego zbycia udziałów w Spółce zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Spółka holdingowa złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przed zbyciem, oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia i planowanym przeprowadzeniu transakcji sprzedaży udziałów.

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. momentu rozpoczęcia liczenia okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów spółki zależnej, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

Zatem wskazać należy, że zwolnienie wynikające z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT ma zastosowanie do dochodów uzyskiwanych przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów lub akcji w spółce zależnej. Pozostałymi warunkami uprawniającymi do skorzystania z ww. zwolnienia są:

1.zbycie udziałów krajowej albo zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

2.spółka zależna nie może posiadać co najmniej 50% wartości aktywów bezpośrednio lub pośrednio w nieruchomościach położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 ustawy o CIT stosuje się odpowiednio,

3.zbycia udziałów musi dokonać spółka holdingowa w rozumieniu art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, a spółka zbywana musi spełniać warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o CIT albo art. 24m ust. 1 pkt 3-4 ustawy o CIT,

4.zawiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przed dniem zbycia, o zamiarze skorzystania ze zwolnienia,

5.spełnianie, na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów ze zbycia udziałów (akcji), warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 ustawy o CIT nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat.

Jak wynika z powyższego, skorzystanie ze zwolnienia, o którym jest mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT do dochodu osiągniętego po 1 stycznia 2023 r. wymaga spełnienia warunków określonych w Rozdziale 5b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Jak zostało wskazane w art. 20 ust. 1 Ustawy nowelizującej, przepisy zmieniane tą ustawą, a dotyczące regulacji z zakresu opodatkowania spółek holdingowych, należy stosować do przychodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r. Zatem celem zmian doprecyzowujących, wprowadzonych przez ustawodawcę była możliwość zastosowania przepisów z ww. rozdziału do przychodów osiąganych przez Spółkę holdingową już od 1 stycznia 2023 r.

Zgodnie z wykładnią językową analizowanych przepisów, należy stwierdzić, że do okresu „co najmniej 2 lat”, o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu od 1 stycznia 2023 r. wlicza się także nieprzerwany okres, który swój początek miał przed dniem 1 stycznia 2023 r., a zatem początek biegu dwuletniego, nieprzerwanego okresu spełnienia warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1–4 mógł mieć miejsce wcześniej, przykładowo w 2022 r.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Zgodnie z przedstawionym przez Państwa opisem sprawy stwierdzić należy, że skoro realizacja transakcji zbycia udziałów będzie dotyczyła Spółki zależnej, w której posiadają Państwo udziały nieprzerwanie przez okres dłuższy niż dwa lata (ponieważ cykl inwestycyjny w tego typu projektach trwa co najmniej dwa lata), to w przypadku dokonania przez Państwa transakcji zbycia udziałów (posiadanych w ilości co najmniej 10%) w tej spółce zależnej, dochód uzyskany z transakcji zbycia udziałów będzie podlegał zwolnieniu, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT. Przesądza o tym m.in. fakt, że zgodnie z art. 24m ust. 2 ustawy o CIT będą spełnione, nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat, wszystkie wymogi konieczne do tego, aby uznać Państwa za spółkę holdingową, zgodnie z art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Również krajowe spółki zależne, w których posiadają Państwo udziały, spełniać będą wymogi określone w art. 24m ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o CIT. Spółka zależna nie będzie także posiadała aktywów, o których mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT. Dodatkowo dokonają Państwo złożenia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia co najmniej na 5 dni przed planowanym zbyciem udziałów.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej oraz wyroku sądu wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).