Uznanie czy ponoszone przez Spółkę wydatki na organizację imprez, wyjść integracyjnych oraz szkoleń dla Pracowników i Współpracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych:

• w części dotyczącej uznania czy wydatki na organizację imprez, wyjść integracyjnych dla Współpracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,
• w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek 10 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania czy ponoszone przez Spółkę wydatki na organizację imprez, wyjść integracyjnych oraz szkoleń dla Pracowników i Współpracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 marca 2024 r. (data wpływu 8 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną (dalej jako: Spółka), prowadzącą działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie realizacji inwestycji deweloperskich - budowy mieszkań oraz ich sprzedaży. Posiada ona status czynnego podatnika VAT.

Z uwagi na swoją rozbudowaną strukturę, Wnioskodawca gromadząc kadrę pracowniczą, podejmuje różne formy współpracy (w zależności od charakteru danego stanowiska), wskutek czego w szeregach Spółki są zarówno Pracownicy (osoby zatrudnione na umowę o pracę) a także Współpracownicy (osoby współpracujące z Wnioskodawcą w ramach stosunku b2b czy też na łamach umowy cywilnoprawnej).

Celem zwiększenia poziomu motywacji do wykonywanych przez Pracowników oraz Współpracowników zadań, a także w celu usprawnienia współpracy pomiędzy poszczególnymi działami Spółka organizuje imprezy okolicznościowe (np. spotkania wigilijne) oraz innego rodzaju spotkania integracyjne takie jak wyjścia do kina, teatru, na bilard czy też kręgle. Wydarzenia te, mają pozytywnie wpływać na atmosferę wśród załogi Spółki oraz w efekcie skutkować polepszeniem współpracy całego zespołu co końcowo rzutować ma na efektywność wykonywanych obowiązków. Dodatkowo spotkania te pozwalają na lepszą wymianę wiedzy i doświadczeń pomiędzy Pracownikami i współpracownikami firmy, a także na usprawnienie poziomu komunikacji pomiędzy nimi.

Ponadto, mają miejsce także szkolenia sprzedażowe czy też inne związane z przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, które odbywają się w miejscu prowadzenia działalności lub są powiązane są z wyjazdem poza siedzibę Spółki (czasami również poza granice kraju). Wydarzenia takie, mają na celu poprawę i zwiększenie posiadanych przez Pracowników oraz Współpracowników umiejętności niezbędnych do realizacji zadań związanych z zakresem prowadzonej przez Spółkę działalności. Służą one także wymianie wiedzy pomiędzy poszczególnymi osobami wchodzącymi w skład zespołu Wnioskodawcy.

W związku z organizacją opisanych wyżej wydarzeń, Spółka ponosi szereg kosztów, w szczególności takich jak:

• koszty usług gastronomicznych, zakupu napojów, posiłków,
• koszty usług hotelarskich (np. noclegów oraz wyżywienia w czasie wyjazdowego szkolenia),
• koszty usług transportowych (np. dojazdu na szkolenie),
• koszty usług związanych z organizacją imprez (np. wynajem sali, oprawy muzycznej, catering).

Zaznaczyć należy, że generalnie Współpracownicy nie stanowią jednocześnie klientów Spółki. Z uwagi na charakter oraz rozmiar prowadzonej przez Spółkę działalności zdarza się jednak, że sporadycznie dochodzi do zakupu przez Pracownika/Współpracownika od Wnioskodawcy mieszkania/lokalu usługowego, jednakże są to sytuacje incydentalne i nie mają żadnego związku z zaproszeniem do udziału w imprezie/szkoleniu. Udział w imprezie/szkoleniu wynika z potrzeby integracji oraz podnoszenia kompetencji zespołu Pracowników i Współpracowników.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Pismem z 4 marca 2024 r. doprecyzowali Państwo opis stanu faktycznego w następującym zakresie:

• Udział Pracowników oraz Współpracowników w imprezach/spotkaniach integracyjnych oraz szkoleniach jest dobrowolny.
• Uczestnicy imprez/spotkań integracyjnych oraz szkoleń organizowanych przez Spółkę nie są jednocześnie jej akcjonariuszami.
• Wydatki na organizację imprez/spotkań dla Pracowników oraz Współpracowników nie są i nie będą finansowane z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, związane z nimi wydatki pokrywane są ze środków obrotowych Spółki.
• Wydatki na szkolenia oraz imprezy/spotkania integracyjne każdorazowo są odpowiednio udokumentowane – tj. wystawionymi na rzez Spółki fakturami.
• Pracownicy oraz Współpracownicy Spółki nie ponoszą oraz nie będą ponosić kosztów związanych z ich udziałem w imprezach/spotkaniach integracyjnych oraz szkoleniach, nie będą oni także zobowiązani do zwrotu kosztów udziału w imprezach/spotkaniach integracyjnych oraz szkoleniach.
• Udział w szkoleniach nie stanowi dla osób wykonujących pracę na podstawie umów o współpracy (b2b) oraz umów cywilnoprawnych (Współpracowników) elementu należnego im wynagrodzenia za świadczone przez nich usługi. W umowach ze Współpracownikami nie ma wskazanego obowiązku finansowania im szkoleń przez Spółkę, jednakże Wnioskodawczyni pokrywa związane z nimi koszty z uwagi na fakt, iż są szkolenia te niezbędne dla prawidłowego wykonywania pracy i realizacji zadań wykonywanych przez nich na rzecz Spółki.
• Fakt poniesienia przez Spółkę wydatków na szkolenie Współpracowników wykonujących swoje zadania na łamach umowy o współpracy (b2b) bądź na łamach umowy cywilnoprawnej nie ma wpływu na wysokość wypłacanego im wynagrodzenia. Współpracownicy otrzymują wynagrodzenie ustalone na łamach wiążących ich ze Spółką umów, zaś finansowanie szkoleń nie jest elementem takich umów. Jak już wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 6), Wnioskodawczyni pokrywa związane ze szkoleniami koszty z uwagi na fakt, iż są one niezbędne dla prawidłowego wykonywania pracy i realizacji zadań wykonywanych przez Współpracowników na rzecz Spółki.
• Kosztami związanymi z udziałem w szkoleniu są nie tylko opłaty związane z uczestnictwem, wynajęciem sali, wynagrodzeniem wykładowcy, są nimi także inne wydatki w postaci np. pokrycia kosztów dojazdu, noclegów i inne wydatki - w zależności od rodzaju/tematyki danego szkolenia Spółka ponosi tożsame koszty zarówno w odniesieniu do Pracowników jak i Współpracowników - forma współpracy nie ma w tym zakresie znaczenia.
• Co do zasady, w danym szkoleniu biorą udział określone grupy Współpracowników – z uwagi na obszar/tematykę jakiej dotyczy określone szkolenie oraz jej powiązanie z wykonywanymi przez daną osobę obowiązkami.

Wybór Współpracowników mających uczestniczyć w danym szkoleniu nie odbywa się indywidualnie, z uwagi na ich osobiste cechy a jedynie poprzez pryzmat zadań wykonywanych przez określonych Współpracowników na łamach wiążących ich ze Spółką umów.

W praktyce wygląda to tak, iż szkolenia najczęściej mają na celu poznanie nowego produktu, jego specyfiki (każda realizowana przez Spółkę inwestycja to odrębny produkt posiadający odmienne otoczenie administracyjno- prawne), jednakże inaczej szkolenie takie wygląda w przypadku gdy jest ono skierowane np. do handlowców a inaczej w przypadku podmiotów zajmujących się projektowaniem, zadaniami administracyjnymi czy też jeszcze innym obszarem.

• Współpracownicy nie finansują kosztów szkoleń, imprez/spotkań integracyjnych we własnym zakresie, gdyż zapewnienie im udziału w powyższych wydarzeniach leży w interesie Spółki. Powyższe wydarzenia odbywają się często poza uzgodnionym na łamach wiążącej Spółkę z danym Współpracownikiem umowy, a zatem pokrycie ich kosztów przez Wnioskodawczynię spowodować ma, iż Współpracownicy wyrażać będą większą chęć do udziału w takich szkoleniach/spotkaniach niż wówczas gdyby mieli sfinansować je we własnym zakresie, Udział taki zaś, jak już wielokrotnie wskazywano w treści wniosku - wypływa na podnoszenie kompetencji Współpracowników oraz poprawę ich współdziałania z resztą zespołu (zarówno Pracownikami oraz innymi Współpracownikami) co końcowo rzutuje na jakość wykonania inwestycji realizowanych przez Spółkę a w konsekwencji - na uzyskiwane przez nią przychody.
• Przeprowadzanie szkoleń dla Współpracowników wpływa w sposób istotny na prowadzoną przez Spółkę działalność Wnioskodawczyni prowadzi działalność na rynku deweloperskim, zaś każda z realizowanych inwestycji jest odmiennym produktem o specyficznych właściwościach i cechach. Jak już wyżej wskazano, finansowane przez Spółkę szkolenia mają przede wszystkim na celu przygotowanie zespołu (w tym Współpracowników) do realizacji oraz sprzedaży produktów określonej inwestycji poprzez dokładne poznanie jej zamierzonego, finalnego efektu.

Przeprowadzane przez Spółkę inwestycje deweloperskie to głównie obiekty składające się z lokali mieszkalnych, których zakup jest niejednokrotnie decyzją podejmowaną przez potencjalnego klienta na całe życie, wobec czego Współpracownicy zajmujący się np. realizacją sprzedaży a także całościową obsługą sprzedażową oraz okołosprzedażową powinni być w jak najszerszy sposób zaznajomieni z produktem.

Działalność Spółki stanowi niezwykle złożony proces, wymagający specjalistycznej wiedzy oraz umiejętności ze strony Współpracowników, zarówno w zakresie informacji o samym produkcie w postaci mieszkań jak i o całym otoczeniu - zarówno prawnym jak i tym fizycznym, technikach użytych podczas budowy, innowacjach zastosowanych w inwestycji itp., zaś nabycie ww. informacji przez Współpracowników możliwe jest jedynie poprzez uczestnictwo w specjalistycznych szkoleniach realizowanych dla określonych grup (w zależności od zakresu realizowanych obowiązków).

Wobec tego, realizacja działalności gospodarczej przez Spółkę bez stosowania narzędzi w postaci szkoleń dla Współpracowników stanowiących część zespołu realizującego określoną inwestycję deweloperską byłoby w znacznym stopniu utrudnione.

• Sfinansowanie szkolenia nie wiąże się z koniecznością spełnienia określonych warunków przez uczestników (Pracowników oraz Współpracowników) oraz zwrotu kosztów szkolenia w razie ich niespełnienia.
• W umowach zawieranych ze Współpracownikami nie jest wskazywany obowiązek finansowania im szkoleń przez Spółkę. Jak już wskazano w odpowiedziach na poprzednie pytania, Wnioskodawczyni pokrywa związane ze szkoleniami koszty z uwagi na fakt, iż są one niezbędne dla prawidłowego wykonywania pracy i realizacji zadań wykonywanych przez Współpracowników na rzecz Spółki.
• Jak już wielokrotnie wskazywano, udział przez Pracowników i Współpracowników w szkoleniach oraz spotkaniach integracyjnych wypływa na podnoszenie kompetencji Współpracowników oraz poprawę ich współdziałania z resztą zespołu (zarówno Pracownikami jak i Współpracownikami) co końcowo rzutuje na jakość wykonania inwestycji realizowanych przez Spółkę oraz sprzedaż ich finalnego produktu, a w konsekwencji - na uzyskiwane przez nią przychody.

Pytania

Czy ponoszone przez Spółkę wydatki na organizację imprez, wyjść integracyjnych oraz szkoleń dla Pracowników i Współpracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę wydatki na organizację imprez, wyjść integracyjnych oraz szkoleń dla Pracowników i Współpracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Podczas analizy możliwości zakwalifikowania wydatków na organizację imprez oraz wyjść integracyjnych dla Pracowników a także Współpracowników Spółki do kosztów uzyskania przychodu, zastosowanie będzie miała ogólna zasada zawarta w art. 15 ust 1 Ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią ww. przepisu, kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Na mocy tego przepisu, analiza prawna konkretnego wydatku poniesionego przez podatnika wymaga oceny celowości jego poniesienia oraz uwzględnienia wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1.

Wyjaśniając wskazaną w art 15 ust. 1 ustawy o CIT przesłankę celowości wydatku, warto zaznaczyć, że kosztem uzyskania przychodów są zarówno wydatki bezpośrednio wpływające na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako środki prowadzące do ich osiągnięcia. W teraźniejszym otoczeniu biznesowym organizacja imprez integracyjnych i wyjść dla pracowników oraz osób współpracujących na podstawie relacji innej niż stosunek pracy, staje się istotnym narzędziem zarządzania zasobami ludzkimi, przyczyniając się do zwiększenia satysfakcji ogółu Pracowników i Współpracowników Spółki. Jak już wskazano w opisie stanu faktycznego, wymienione wydarzenia powodują polepszenie atmosfery panującej w zespole a co za tym idzie lepszą współpracę poszczególnych osób w trakcie wykonywanych zadań. Poprawa poziomu współpracy natomiast przekłada się na efekt końcowy wykonywanych przez zespół obowiązków, co w rezultacie może wpłynąć na efektywność firmy a końcowo na wysokość osiąganych przez nią przychodów W związku z tym, dokonywane przez Wnioskodawcę na poczet organizacji imprez oraz wyjść integracyjnych wydatki, wypełniają przesłanki pozwalające na zakwalifikowanie ich jako kosztów uzyskania przychodu.

Podkreślić należy, że stanowisko organów podatkowych, potwierdza dopuszczalność zaliczenia wydatków na tego rodzaju przedsięwzięcia do kosztów uzyskania przychodu, o ile spełniają one kryteria uzasadnienia ekonomicznego i biznesowego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji Indywidualnej z dnia 2 czerwca 2021 r. znak: 0111-KDIB1-1.4010.157.2021.1.EJ wskazuje, iż: „W rezultacie zatem spotkanie integracyjne miało na celu interes ekonomiczny Spółki jako pracodawcy, gdyż zwiększone zaangażowanie pracowników, ich lojalność oraz większa wydajność pracy, ma wpływ na osiągane przez Spółkę przychody jak również na zabezpieczenie oraz zachowanie ich źródła. W rezultacie wszystkie wydatki poniesione na organizację imprezy integracyjnej miały na celu zabezpieczenie, zachowanie i osiąganie przez Spółkę przychodów, zatem spełnione zostały przesłanki uprawniające Spółkę do zaliczenia ich w całości do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Stanowisko pozwalające zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty imprez o charakterze integracyjno-motywacyjnym, organizowanych przez pracodawców dla swoich pracowników, zostało niejednokrotnie potwierdzone w interpretacjach podatkowych. (…).”

Jak już wyżej wskazano, celem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu należy uwzględnić również analizę przypadków zawartych w treści art. 16 ust 1 ustawy o CIT. W sformułowanym na łamach ww. przepisu katalogu znajdują się wydatki, których zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu nie jest możliwe, nie zostały jednak pośród nich wymienione koszty integracji Pracowników/Współpracowników. W myśl obowiązującego stanowiska organów podatkowych, wydatki te nie kwalifikują się w szczególności jako koszty reprezentacji wymienione w art 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT, co potwierdza m.in. Dyrektor KIS w cytowanej wyżej Interpretacji Indywidualnej z dnia 2 czerwca 2021 r.: „Przy ocenie wydatków pod kątem ich reprezentacyjnego charakteru należy mieć na względzie ich cel, który musi polegać na wykreowaniu pozytywnego wizerunku podatnika jako celu wyłącznego bądź dominującego. Taka sytuacja nie miała miejsca w przypadku opisanym we wniosku, tzn. w przypadku zakupu usługi gastronomicznej, z zamiarem zapewnienia pracownikom poczęstunku podczas imprezy integracyjnej. Zakup usługi gastronomicznej w związku z organizacją imprezy integracyjnej nie jest działaniem polegającym na kreowaniu prestiżu czy pozytywnego wizerunku wśród innych podmiotów”.

Podobny cel przyświeca Spółce przy ponoszeniu wydatków na wszelkiego rodzaju szkolenia Pracowników oraz Współpracowników. Jak już wskazano w opisie stanu faktycznego niniejszego wniosku, Wnioskodawca zapewnia Pracownikom oraz Współpracownikom wszelkiego rodzaju szkolenia (np. sprzedażowe) związane z przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Uczestniczenie członków zespołu Wnioskodawcy w takich wydarzeniach ma na celu podnoszenie ich kompetencji zawodowych niezbędnych do realizacji wykonywanych na łamach stosunku pracy/współpracy zadań. Wzrost poziomu takich umiejętności ma niewątpliwy wpływ na skuteczność oraz jakość świadczonych przez Spółkę usług, co w sposób bezpośredni przekłada się także na poziom osiąganych przez nią przychodów, zatem zachowany zostaje w tym przypadku cel, o którym mowa w art. 15 ust 1 ustawy o CIT.

Potwierdzenie tak sformułowanego stanowiska znajduje się m.in. w Interpretacji Indywidualnej z dnia 11 sierpnia 2023 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB1-2.4010.183.2019.13.DP, gdzie wyjaśniono, iż: „(...) wymienione w opisie sprawy wydatki w części w jakiej dotyczą spotkań o charakterze szkoleniowym będą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, na spotkaniach szkoleniowo integracyjnych Spółka chce przede wszystkim umożliwić swoim kluczowym podwykonawcom wymianę wiedzy oraz doświadczeń z pracy nad projektami Spółki. Wymiana wiedzy pomiędzy specjalistami, którzy na bieżąco współpracują ze sobą nad projektami dla klientów Spółki, pozytywnie wpływa na jakość wykonywanej pracy oraz zmniejsza chęć do zmiany zleceniodawcy. Zatem, stwierdzić należy, że opisane we wniosku wydatki w części w jakiej dotyczą spotkań o charakterze szkoleniowym pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami Spółki i mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Natomiast przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy nie znajdzie zastosowania, gdyż omawiane koszty w tej części nie wypełniają znamion wydatków o charakterze reprezentacyjnym. (...) Zatem, Państwa stanowisko w odniesieniu do wydatków w części w jakiej dotyczą spotkań o charakterze szkoleniowym należało uznać za prawidłowe”.

Podobnie jak w przypadku wydatków na integrację, koszty związane ze szkoleniami nie stanowią kosztów reprezentacji z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT, gdyż jak wywodzi Dyrektor KIS w Interpretacji Indywidualnej z dnia 8 marca 2023 r., znak: 0114-KDlP2-1.4010.207.2022.1.MR1: „Pojęcie "reprezentacji" nie obejmuje więc tych działań, które podejmowane są w stosunku do własnych pracowników/ współpracowników. Zatem, wydatki poniesione przez Państwa na usługi cateringowe z przeznaczaniem ich dla uczestników szkolenia mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.”

Zaznaczenia wymaga także, że dla kwalifikacji wydatków poniesionych na organizację imprez, wyjść integracyjnych czy też szkoleń nie powinna mieć znaczenia forma współpracy Spółki z daną osobą. Jak już wspomniano w opisie stanu faktycznego niniejszego wniosku, Wnioskodawca z uwagi na specyfikę prowadzonej przez siebie działalności związany jest z Pracownikami stosunkiem pracy, a także umowami cywilnoprawnymi czy też innymi formami współpracy ze Współpracownikami. Różne postaci stosunków prawnych wiążących Wnioskodawcę z poszczególnymi osobami wynikają jedynie z zakresu oraz rodzaju wykonywanych na danym stanowisku obowiązków, jednakże w odniesieniu do wydatków ponoszonych na integrację czy też szkolenia całości zespołu Spółki - niezależnie od formy powiązania danej osoby z Wnioskodawcą - mają one jeden i ten sam cel - zwiększenie efektywności działania całej Spółki. Nieuzasadnionym byłoby zatem różnicowanie wydatków ponoszonych na poczet każdej z tych grup pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodu. Podobne stanowisko zaprezentowane zostało w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 11 marca 2021 r., sygn. I SA/ Po 676/20, który co prawda nie jest jeszcze prawomocny jednakże wskazuje na istotną dla niniejszej sprawy kwestię tj., iż: „(...) podzielił pogląd skarżącej, że w przedstawionych okolicznościach faktycznych organ dokonał zawężającej wykładni art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w sytuacji, w której nie ma istotnego znaczenia forma umowy zawartej z daną osobą, ma natomiast znaczenie jednakowy cel wydatków, tj. nawiązanie i utrzymanie współpracy z najlepszymi specjalistami z branży oraz zwiększanie wydajności zespołu, a w konsekwencji osiągnięcie wyższych przychód przez skarżącą. (...) Sąd zauważa, że współpracownicy (jako podwykonawcy) nie są klientami spółki, co wynika wprost z przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego, którym organ i Sąd są związani. Fakt ten wyklucza możliwość przypisania przedmiotowym wydatkom reprezentacyjnego charakteru, co oznacza, że w opisanych okolicznościach art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. nie znajdzie zastosowania”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę wydatki na organizację imprez, wyjść integracyjnych oraz szkoleń dla Pracowników i Współpracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

• w części dotyczącej uznania czy wydatki na organizację imprez, wyjść integracyjnych dla Współpracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,
• w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Z powyższego wynika, że na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 updop oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. W przepisie art. 16 ust. 1 updop ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów, w rozumieniu przepisów podatkowych, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

W przedmiotowej sprawie należy zatem zwrócić uwagę na przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 updop zgodnie z którym:

Należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji terminu reprezentacja. Próbę zdefiniowania tego pojęcia podejmowały wielokrotnie sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11. Sąd ten stwierdził, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami). Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny.

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadne odwołanie się do etymologii terminu reprezentacja. Wyraz „reprezentacja” pochodzi od łacińskiego „repraesentatio” oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że „reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie „reprezentacji” kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka organizuje szkolenia oraz imprezy/spotkania integracyjne dla Pracowników oraz Współpracowników. Pracownikami są osoby zatrudnione na umowę o pracę, a Współpracownikami osoby współpracujące ze Spółką w ramach stosunku b2b oraz umów cywilnoprawnych. Spotkania/imprezy integracyjne jakie Państwo organizują to imprezy okolicznościowe (np. spotkania wigilijne) oraz innego rodzaju spotkania integracyjne takie jak wyjścia do kina, teatru, na bilard czy kręgle. Wskazują Państwo, że wydarzenia te mają pozytywnie wpływać na atmosferę wśród załogi Spółki oraz w efekcie skutkować polepszeniem współpracy całego zespołu, co końcowo rzutować ma na efektywność wykonywanych obowiązków. Dodatkowo spotkania te jak wskazali Państwo we wniosku pozwalają na lepszą wymianę wiedzy i doświadczeń pomiędzy Pracownikami i Współpracownikami firmy, a także na usprawnienie poziomu komunikacji pomiędzy nimi. Z kolei organizowane przez Państwa szkolenia to szkolenia sprzedażowe oraz inne związane z przedmiotem prowadzonej przez Państwa działalności. Wskazują Państwo, że wydarzenia te mają na celu poprawę i zwiększenie posiadanych przez Pracowników oraz Współpracowników umiejętności niezbędnych do realizacji zadań związanych z zakresem prowadzonej przez Spółkę działalności, a także służą one także wymianie wiedzy pomiędzy poszczególnymi osobami wchodzącymi w skład Państwa zespołu. Przeprowadzanie szkoleń dla Współpracowników wpływa w sposób istotny na prowadzoną przez Spółkę działalność Wnioskodawczyni prowadzi działalność na rynku deweloperskim, zaś każda z realizowanych inwestycji jest odmiennym produktem o specyficznych właściwościach i cechach. Działalność Spółki stanowi niezwykle złożony proces, wymagający specjalistycznej wiedzy oraz umiejętności ze strony Współpracowników, zarówno w zakresie informacji o samym produkcie w postaci mieszkań jak i o całym otoczeniu - zarówno prawnym jak i tym fizycznym, technikach użytych podczas budowy, innowacjach zastosowanych w inwestycji itp., zaś nabycie ww. informacji przez Współpracowników możliwe jest jedynie poprzez uczestnictwo w specjalistycznych szkoleniach realizowanych dla określonych grup (w zależności od zakresu realizowanych obowiązków). Finansowane przez Spółkę szkolenia mają przede wszystkim na celu przygotowanie zespołu (w tym Współpracowników) do realizacji oraz sprzedaży produktów określonej inwestycji poprzez dokładne poznanie jej zamierzonego, finalnego efektu. Ponadto wskazują Państwo, że udział Pracowników oraz Współpracowników w imprezach/spotkaniach integracyjnych oraz szkoleniach jest dobrowolny. Uczestnicy imprez/spotkań integracyjnych oraz szkoleń organizowanych przez Spółkę nie są jej akcjonariuszami. Wydatki na organizację imprez/spotkań dla Pracowników oraz Współpracowników nie są i nie będą finansowane z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, związane z nimi wydatki pokrywane są ze środków obrotowych Spółki oraz każdorazowo są odpowiednio udokumentowane – wystawionymi na rzez Spółki fakturami.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy ponoszone przez Spółkę wydatki na organizację imprez, wyjść integracyjnych oraz szkoleń dla Pracowników i Współpracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Podnieść należy, że w celu oceny, czy dany rodzaj wydatku może zostać uznany za reprezentację czy inny rodzaj wydatków konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Tym samym jednoznaczne przesądzenie o charakterze tych kosztów w kontekście ogólnie przedstawionych elementów zdarzenia przyszłego wymagałoby przeprowadzenia postępowania dowodowego. Organ interpretacyjny nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 updop i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów. W procesie wydawania interpretacji indywidualnych właściwy organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń w ramach postępowania dowodowego, ale przedstawia wyłącznie ocenę stanowiska wnioskodawcy na tle przedstawionego przez niego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Kosztami podatkowymi mogą być co do zasady tzw. „koszty pracownicze”, jednak tylko te, które wykazują związek z uzyskanym przychodem lub zachowaniem (zabezpieczeniem) źródła przychodów. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Mogą również obejmować wydatki ponoszone na rzecz pracowników w celu ich integracji, np. w postaci organizacji dla nich szkoleń czy spotkań integracyjnych. Są one bowiem związane z prowadzoną przez podatnika działalnością, mają na celu poprawę atmosfery pracy, zintegrowanie pracowników z pracodawcą, co w konsekwencji wpłynie na zwiększenie efektywności ich pracy, a tym samym wpłynie pozytywnie na przychody czy też zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Wskazać należy, że wymienione w opisie sprawy wydatki w części w jakiej dotyczą organizacji szkoleń dla Pracowników oraz Współpracowników będą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop. Jak wynika bowiem z opisu sprawy organizacja szkoleń ma na celu poprawę i zwiększenie posiadanych przez Pracowników oraz Współpracowników umiejętności niezbędnych do realizacji zadań związanych z zakresem prowadzonej przez Państwa działalności oraz służy wymianie wiedzy pomiędzy poszczególnymi osobami wchodzącymi w skład Państwa zespołu. Finansowane przez Spółkę szkolenia mają przede wszystkim na celu przygotowanie zespołu (w tym Współpracowników) do realizacji oraz sprzedaży produktów określonej inwestycji poprzez dokładne poznanie jej zamierzonego, finalnego efektu, w konsekwencji - na uzyskiwane przez nią przychody. Działalność Spółki w zakresie realizacji inwestycji deweloperskich - budowy mieszkań oraz ich sprzedaży stanowi niezwykle złożony proces, wymagający specjalistycznej wiedzy oraz umiejętności ze strony Pracowników, jak i Współpracowników, w zakresie zarówno informacji o samym produkcie w postaci mieszkań jak i o całym otoczeniu - prawnym i fizycznym, technikach użytych podczas budowy, innowacjach zastosowanych w inwestycji itp. Nabycie ww. informacji przez Pracowników oraz Współpracowników możliwe jest jedynie poprzez uczestnictwo w specjalistycznych szkoleniach realizowanych dla określonych grup (w zależności od zakresu realizowanych obowiązków).

Zatem, stwierdzić należy, że opisane we wniosku wydatki w części w jakiej dotyczą szkoleń dla Pracowników i Współpracowników pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami Spółki i mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 updop. Natomiast przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy nie znajdzie zastosowania, gdyż omawiane koszty w tej części nie wypełniają znamion wydatków o charakterze reprezentacyjnym.

Tym samym, Państwa stanowisko w części dotyczącej uznania czy wydatki na szkolenia dla Pracowników i Współpracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT należy uznać za prawidłowe.

Za prawidłowe należy również uznać Państwa stanowisko dotyczące uznania za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wydatków na organizację imprez, wyjść integracyjnych dla Pracowników, gdyż wydarzenia takie jak już wcześniej wskazano mają na celu poprawę atmosfery pracy, zintegrowanie pracowników z pracodawcą, co w konsekwencji wpływa na zwiększenie efektywności ich pracy, a tym samym wpłynie pozytywnie na przychody czy też zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Odnosząc się natomiast do imprez/spotkań integracyjnych dla Współpracowników, stwierdzić należy, że wydatki związane z tymi spotkaniami nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop. W ocenie Organu, w odniesieniu do tych wydatków zastosowanie znajdzie powołany wcześniej art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

Jak wynika z wniosku, spotkania/imprezy integracyjne dla Współpracownikami dotyczą osób współpracujących ze Spółką w ramach stosunku b2b oraz umów cywilnoprawnych. Wskazać należy, że umowa cywilnoprawna (umowa współpracy) zakłada równorzędność i niezależność podmiotów i stwarza warunki do przyjęcia założenia, że jeden podmiot chce wykreować swój pozytywny wizerunek względem drugiego. Reprezentacja to poprawa lub utrwalenie wizerunku przedsiębiorcy, którą może realizować w stosunku do osób trzecich, a za takie należy uznać m.in. zleceniobiorców czy podwykonawców (współpracowników). W ocenie Organu wydatki, o których mowa we wniosku w tej części w jakiej dotyczą imprez, spotkań o charakterze integracyjnym w odniesieniu do współpracowników, stanowią wydatki na reprezentację, ponieważ ich głównym celem jest tworzenie lub poprawa wizerunku przedsiębiorcy wobec osób trzecich, niebędących Państwa pracownikami. Takie wydatki nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Mając zatem powyższe na względzie stwierdzić należy, że wydatki dotyczące organizacji imprez, wyjść integracyjnych w zakresie dotyczącym Współpracowników (osoby współpracujące ze Spółką w ramach stosunku b2b oraz w ramach umowy cywilnoprawnej) noszą znamiona reprezentacji, mają na celu wykreowanie pozytywnego wizerunku firmy w oczach Współpracowników, uwypuklenie zasobności i profesjonalizmu Spółki, czyli stworzenie oczekiwanego wizerunku Wnioskodawcy. Tym samym wydatki poniesione z tego tytułu, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów.

Podkreślić należy, że Organ nie neguje Państwa twierdzeń, że spotkania, wyjścia integracyjne mają pozytywnie wpływać na atmosferę wśród załogi Spółki oraz w efekcie skutkować polepszeniem współpracy całego zespołu co końcowo rzutować ma na efektywność wykonywanych obowiązków oraz, że spotkania te pozwalają na lepszą wymianę wiedzy i doświadczeń pomiędzy Pracownikami i Współpracownikami firmy, a także na usprawnienie poziomu komunikacji pomiędzy nimi. Niemniej jednak przy ocenie, czy dane wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów należy mieć na względzie przepisy art. 16 ust. 1 updop. W niniejszej sprawie właśnie przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 ma zastosowanie, dlatego też opisane we wniosku wydatki w części dotyczącej spotkań integracyjnych dla Współpracowników nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy ponoszone przez Spółkę wydatki na organizację imprez, wyjść integracyjnych dla Współpracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT należy uznać za nieprawidłowe.

Podsumowując, Państwa stanowisko:

• w części dotyczącej uznania czy wydatki na szkolenia dla Pracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT – jest prawidłowe,
• w części dotyczącej uznania czy wydatki na szkolenia dla Współpracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT – jest prawidłowe,
• w części dotyczącej uznania czy wydatki na organizację imprez, wyjść integracyjnych dla Pracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT – jest prawidłowe,
• w części dotyczącej uznania czy wydatki na organizację imprez, wyjść integracyjnych dla Współpracowników stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis sprawy przedstawiony we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że powyższa interpretacja dotyczy tylko problematyki będącej ściśle przedmiotem pytań w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych postawionych przez Państwa we wniosku. Treść pytań wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określony stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących.

Powołane interpretacje oraz orzeczenia sądu nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).