W zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z ulgi prowzrostowej uregulowanej w treści art. 18eb ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z ulgi prowzrostowej uregulowanej w treści art. 18eb ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej również jako: „Spółka”) - prowadzi działalność gospodarczą pod adresem (…), pod numerem (…). Spółka posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na podstawie zezwolenia w Specjalnej Strefie Ekonomicznej lub też na podstawie decyzji o wsparciu w ramach Polskiej Strefy Inwestycji. Nie korzysta więc ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT.

Główny przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy stanowi przetwarzanie danych, zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność (PKD 63.11.Z).

Do pozostałej działalności Spółki należy m.in.: działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z) oraz działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi (PKD 62.03.Z).

W ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej wytwarzana jest aplikacja, która jest udostępniana klientom w modelu SaaS (ang. Software as a Service). W związku z koniecznością utrzymania się na konkurencyjnym rynku w branży IT, Wnioskodawca ma zamiar stworzyć nowe funkcje i udostępniać je klientom działającym w branży medycznej.

Co warte podkreślenia, odbiorcami nie będą podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Do nowych funkcji będą należeć przykładowo:

(…)

Jak zostało wskazane wcześniej, opisane oprogramowanie wytwarzane jest w ramach działalności Spółki. Do jego elementów składowych należą tzw. moduły. Część modułów tworzona jest przez podwykonawcę świadczącego usługi w stosunku B2B (ang. business to business), natomiast pozostałe z nich wytwarzane są przez wspólnika w ramach powtarzających się świadczeń niepieniężnych (dalej również: „PŚN”). Wnioskodawca zatrudnia obecnie 3 osoby w oparciu o umowę zlecenia. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości zaangażuje dodatkowe osoby w proces tworzenia nowych funkcji. Osoby te będą zatrudnione na podstawie umowy o pracę lub umowy zlecenia. W działalności kluczowe jest stworzenie nowych modułów, które będą elementami składowymi funkcji. Należy podkreślić, że stworzenie pojedynczego modułu nie jest wystarczające do stworzenia funkcji - konieczne jest przy tej okazji kompletowanie modułów od poszczególnych osób. Tym samym, wytwór pracy jednej osoby nie jest wystarczający do stworzenia finalnego efektu pracy. Działalność podwykonawcy będzie ograniczać się do produkcji modułu, będącego elementem składowym funkcji wytworzonej przez Wnioskodawcę. Tym samym, sama partycypacja przez podwykonawcę w procesie produkcji nie będzie wystarczająca do ich uruchomienia. Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił wydatki na uczestnictwo w branżowych konferencjach, gdzie potencjalni klienci będą mogli zapoznać się z proponowaną przez niego ofertą. Spółka będzie korzystać również z usług agencji reklamowych oraz ponosić nakłady finansowe na kampanie promocyjne w celu stabilizacji swojej pozycji na rynku. Ponadto, wyżej wymienione wydatki nie będą zwracane Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie czy odliczane od podstawy opodatkowania. Wnioskodawca wskazuje, że już w 2023 r. dzięki poniesionym wydatkom na marketing oraz udział w konferencjach zwiększył dotychczas uzyskiwane przychody. Spółka przewiduje zwiększenie przychodów ze sprzedaży w ciągu 2 kolejnych lat podatkowych, tj. w 2024 i 2025 r. W celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży ma ona zamiar sprzedać obecnie funkcjonujące rozwiązania, udostępniane w modelu SaaS po ich uprzednim usprawnieniu oraz sprzedawać nowo wprowadzone funkcje. Co istotne, Spółka zamierza udostępniać stworzone przez nią usługi jedynie dla klientów na terytorium Polski. Osiągane przez Wnioskodawcę przychody nie będą pochodzić z zysków kapitałowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka zamierza skorzystać z ulgi prowzrostowej (zwanej również potocznie jako ulga na ekspansję) uregulowanej w treści art. 18eb ustawy o CIT. Jednakże powzięła ona wątpliwości dotyczące możliwości zastosowania ów ulgi. Niniejszym Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie.

Pytanie

Czy Wnioskodawca, w wyżej przedstawionym zdarzeniu przyszłym, będzie mógł skorzystać z ulgi prowzrostowej uregulowanej w treści art. 18eb ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ulga prowzrostowa została wprowadzona do polskiego porządku prawnego wraz z początkiem stycznia 2022 r. Miała ona zachęcać inwestorów do ponoszenia wydatków w celu prosperowania i ekspansji na inne rynki - zarówno krajowe jak i zagraniczne. W celu jej zastosowania, podatnik musi spełniać szereg przesłanek, takich jak m.in.: wytworzenie produktu, zwiększenie przychodów z jego sprzedaży czy też poniesienie kosztów w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży.

Zgodnie z treścią art. 18eb ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1 000 000 zł w roku podatkowym.

W celu skorzystania z ulgi prowzrostowej ustawodawca wskazuje, że konieczne będzie wytworzenie przez podatnika produktu rozumianego jako rzeczy. Próżno jednakże w ustawie o CIT szukać wyczerpującej definicji wytworzenia. Należy więc posłużyć się potocznym rozumieniem tego słowa. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego (https://sjp.pwn.pl) „wytworzyć” to „zrobić”, „wyprodukować coś”.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (...) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102). Nie ma w szczególności konieczności potrzeby sięgania po argumenty celowościowe wtedy, gdy już po zastosowaniu reguł znaczeniowych albo metody językowej i dyrektyw systemowych uda się osiągnąć właściwy wynik wykładni, to jest ustalić pozbawione cech niedorzeczności znaczenie interpretowanej normy (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 1 marca 2007 r., III CZP 94/06, OSNC 2007, nr 7-8, poz. 95 i wyrok Sądu Najwyższego z  8 maja 1998 r., I CKN 664/97, OSNC 1999, Nr 1, poz. 7).

Jeżeli przepis prawa jest jednoznaczny w swej warstwie językowej, nie zachodzi potrzeba, ani możliwość, stosowania innych metod wykładni. W innych przypadkach ustalenie treści normy prawnej zawartej w gramatycznym sformułowaniu przepisu prawa może wymagać odwołania się do dalszych metod wykładni, np. wykładni systemowej wewnętrznej lub zewnętrznej. Metodami wykładni systemowej czy celowościowej nie można wykroczyć poza ramy możliwych znaczeń interpretowanego przepisu wynikające z jego wykładni gramatycznej. Wykładnia przepisu dokonana z naruszeniem tej zasady stanowi już wykładnię contra legem, a więc prowadzi do naruszenia przepisu podlegającego interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, że ustawodawca przez produkty rozumie rzeczy wytworzone przez podatnika, tym samym, a contrario oznacza to, że produktem nie może być usługa, z uwagi na to, że nie jest rzeczą.

Zgodnie natomiast z treścią wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 18 stycznia 2023 r., sygn. I SA/Bk 497/22: „Przez „produkty”, definiowane jako „rzeczy wytworzone przez podatnika”, o których mowa w art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT, należy rozumieć wyłącznie rzeczy samodzielnie wyprodukowane przez podatnika w celu ich sprzedaży. W zakresie tej definicji nie mieszczą się zatem rzeczy zakupione przez podatnika i przez niego odsprzedawane, nawet pod własną marką”.

„SaaS (ang. Software as a Service) to rozwiązanie polegające na udostępnianiu oprogramowania w sposób zdalny, które zainstalowane jest w chmurze obliczeniowej. W przypadku SaaS, odmiennie niż w modelu IaaS, Paas, a także w rozwiązaniach on-premises, po stronie dostawcy SaaS powstaje obowiązek zapewnienia zasobów: począwszy od infrastruktury, przez oprogramowanie pośredniczące, aż po aplikacje, które są utrzymywane i rozwijane, a także automatycznie aktualizowane przez dostawcę SaaS. W modelu SaaS użytkownik otrzymuje po prostu gotowe narzędzie pracy, bez konieczności inwestowania w infrastrukturę (np. serwery)” - K. Grochecka-Goljan, A. Wachowska, Oprogramowanie w modelu SaaS - co prawnik wiedzieć powinien?, LEX/el. 2021.

Przenosząc powyższe na grunt sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku, należy stwierdzić, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej wytwarza aplikację, która jego zdaniem stanowi produkt, a tym samym rzecz w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT. Wprawdzie Spółka nabywa wytwór pracy podwykonawcy i jej wspólnika, jednak elementy te są jedynie częściami składowymi finalnego produktu (stanowiącego zdaniem Spółki rzecz), które to części dopiero po ich połączeniu w funkcjonalną całość będą stanowiły produkt pełniący określone funkcje.

Co istotne, przepisy art. 18eb ustawy o CIT, nie wymagają od podatnika przeniesienia własności rzeczy w celu skorzystania przez niego z ulgi na ekspansję.

Tym samym, zdaniem Spółki, funkcje oprogramowania w modelu SaaS, będą stanowiły rzecz w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią art. 18eb ust. 3 ustawy o CIT, przez zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów rozumie się odpłatne zbycie produktów do podmiotu niebędącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Spółka wskazuje, że nie będzie dokonywać sprzedaży na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie natomiast z treścią art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT, podatnik jest uprawniony do skorzystania z odliczenia pod warunkiem, że w okresie 2 kolejno następujących po sobie lat podatkowych, licząc od roku podatkowego, w którym poniósł koszty zwiększenia przychodów, o których mowa w ust. 1, zwiększył przychody ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych, lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju.

Biorąc pod uwagę przedstawiony w zdarzeniu przyszłym zamiar zwiększenia przez Wnioskodawcę przychodów ze sprzedaży w okresie 2 kolejnych lat podatkowych, jego zdaniem będzie on uprawniony do skorzystania z ulgi prowzrostowej.

W treści art. 18eb ust. 5 ustawy o CIT wskazano, że przy ustalaniu spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 4, uwzględnia się wyłącznie przychody, z których dochód podlega opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na osiąganie przez niego dochodu wyłącznie na terytorium Polski jego zdaniem spełnia on wymagania stawiane przez ustawodawcę w tym zakresie.

Spółka wskazuje, że w procesie wytworzenia produktu zatrudnieni przez nią zleceniobiorcy zajmują się montażem nabytych od podwykonawcy modułów, będących częściami składowymi funkcji. Zgodnie z treścią wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 21 lutego 2023 r., sygn. I SA/Bd 8/23: „przez produkty o których mowa w art. 18eb ust. 2 u.p.d.o.p., należy rozumieć rzeczy, a więc przedmioty materialne, wyprodukowane w całości, w sposób bezpośredni i samodzielnie przez podatnika, a nie zlecone podwykonawcom”.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, to Spółka łączy moduły w funkcjonalną całość. Czynności przez nią dokonywane wskazują, że stanowią one wytwór pracy Wnioskodawcy, a nie zlecenie podmiotowi trzeciemu jej wykonania. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, nie będzie ona zlecać wykonania rzeczy podwykonawcom z uwagi na ich znikomy wkład w proces twórczy. W treści interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 stycznia 2023 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.176.2022.3.KS Organ wskazał natomiast, że: „Intencją ustawodawcy przy projektowaniu przepisów art. 18eb ustawy o CIT, było objęcie przedmiotową ulgą wyłącznie produktów stanowiących rzeczy (przedmioty materialne) wytworzone przez podatnika. W analizowanej sprawie zlecenie wykonania elementów produktu (posiłku) podmiotom trzecim (Zleceniobiorcom) nie przesądza o tym, że sprzedawane produkty nie zostały wytworzone przez Państwa; należy uznać, że spełniają Państwo warunek wytworzenia przez podatnika oferowanych produktów”.

Wspólnik Wnioskodawcy wytwarza oprogramowanie w stosunku powtarzających się świadczeń niepieniężnych, uregulowanych w treści art. 176 ustawy Kodeks spółek handlowych z dnia 15 sierpnia 2000 r. (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467).

Wnioskodawca wskazuje, że przepisy zawarte w treści art. 18eb ustawy o CIT, nie regulują konkretnej podstawy stosunku zatrudnienia odnoszącej się do tworzenia rzeczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Tym samym, zdaniem Spółki, ustawodawca nie wykluczył możliwości zatrudnienia przez podatnika osób na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia czy też świadczenia przez wspólnika powtarzających się świadczeń niepieniężnych. Kluczowym zagadnieniem przy okazji ulgi na ekspansję jest instytucja kwalifikowanych kosztów uzyskania przychodów (dalej również: „KUP”).

Zgodnie z treścią art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT, za wydatki stanowiące KUP w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów uznaje się:

1)uczestnictwa w targach poniesione na:

a)organizację miejsca wystawowego,

b)zakup biletów lotniczych dla pracowników,

c)zakwaterowanie i wyżywienie dla pracowników;

2)działań promocyjno-informacyjnych, w tym zakupu przestrzeni reklamowych, przygotowania strony internetowej, publikacji prasowych, broszur, katalogów informacyjnych i ulotek, dotyczących produktów;

3)dostosowania opakowań produktów do wymagań kontrahentów;

4)przygotowania dokumentacji umożliwiającej sprzedaż produktów, w szczególności dotyczącej certyfikacji towarów oraz rejestracji znaków towarowych;

5)przygotowania dokumentacji niezbędnej do przystąpienia do przetargu, a także w celu składania ofert innym podmiotom.

Spółka ponosi i będzie ponosić wydatki na uczestnictwo w branżowych konferencjach w celu promocji swojego produktu.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy koszty te spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów, zawartą w treści art. 18eb ust. 7 pkt 1 lit. a i c ustawy o CIT.

Stanowisko potwierdzające ten stan rzeczy można odnaleźć w treści interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2022 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.366.2022.1.MBD. Zdaniem Organu: „mając na uwadze przedstawiony powyżej katalog wydatków/kosztów uprawniających do odliczenia (art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT) stwierdzić należy, że wymienione przez Wnioskodawcę następujące koszty uprawniają go do odliczenia (wg numeracji z wniosku):

a) zorganizowanie stoiska, partycypację w kosztach zorganizowania imprezy, obsługę stoiska firmowego (przykładowy opis faktur dokumentujących tego typu wydatki to: „za udział w targach w dniu 6 kwietnia 2022 r.”);

b) zakwaterowanie i wyżywienie pracowników spółki w czasie targów (faktura wystawiana przez hotel, w którym nocują pracownicy);

e) przygotowanie materiałów reklamowych np. roll-up reklamujących produkty spółki (faktura od zewnętrznego kontrahenta za projekt i wykonanie);

f) zakup powierzchni reklamowej w katalogu targowym lub innym miejscu wybranym przez organizatora targów;

g) przygotowanie materiałów reklamowych: katalogów, ulotek dotyczących produktów rozkładówek cenowych (faktura od zewnętrznego kontrahenta za projekty materiałów reklamowych);

h) zakup materiałów reklamowych, które zostaną wykorzystane na targach;

i) wynajęcie powierzchni wystawienniczej;

j) wykonanie wystroju stoiska;

k) próby towarów prezentowanych na stoisku handlowym oraz ich wysyłka za granicę;

l) bilety lotnicze dla pracowników spółki, biorących udział w targach”.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN https://sjp.pwn.pl/ promocja, to działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia.

Natomiast reklama, to działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług, plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi.

Natomiast, pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

Z kolei, pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów. Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca uważa, że w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku powinien on skorzystać z możliwości uwzględnienia ww. poniesionych przykładowych wydatków w kosztach uzyskania przychodów poniesionych w celu zwiększenia sprzedaży, stosownie do treści art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT. Spółka zamierza również ponieść nakłady finansowe na kampanie promocyjne oraz usługi reklamowe w celu promocji swojego produktu szerszemu spektrum potencjalnych klientów.

Zdaniem Wnioskodawcy, działania te wypełniają definicję zawartą w treści art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT.

Podobne stanowisko można znaleźć w treści interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 stycznia 2023 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.565.2022.2.AN. Organ wskazał, że: „stwierdzić należy, że kosztami działań promocyjno-informacyjnymi wskazanymi w punkcie b) wniosku, które mieszczą się w katalogu kosztów z art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT, są:

-zakup przestrzeni reklamowych,

-modernizacja dotychczasowej strony internetowej (...),

-budowa strony internetowej dla nowej marki, w tym budowa sklepu internetowego,

-publikacja prasowych broszur, katalogów informacyjnych i ulotek dotyczących produktów,

-koszty marketingu,

-promocja,

-udział w gazetkach, którym obciążą Wnioskodawcę sieci handlowe,

-promocja nowych nieznanych dla klienta indywidualnego produktów w środkach masowego przekazu,

-wynagrodzenia osób oddelegowanych do przygotowania działań promocyjno-informacyjnych, oraz

-koszty agencji reklamowej, która jest odpowiedzialna za przygotowanie koncepcji działań promocyjno-informacyjnych”.

Ponadto, Wnioskodawca zamierza ponieść wydatki związane z opracowaniem instrukcji obsługi dla nowo wyprodukowanych funkcji. Jego zdaniem, działanie to stanowi przygotowanie dokumentacji umożliwiającej sprzedaż produktów, zawartej w treści art. 18eb ust. 7 pkt 4 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na użycie przez ustawodawcę sformułowania „w szczególności” odnoszącej się do dokumentacji związanej z przygotowaniami dokumentacji umożliwiającej sprzedaż produktów, nie będzie to taksatywny (wyczerpujący) katalog potencjalnie ponoszonych przez podatnika kosztów w celu skorzystania z ulgi na ekspansję. Tym samym, wydatki poniesione na dokumentację certyfikującą towar, a także rejestrację znaku towarowego nie będą jedynymi z możliwych do poniesienia.

Powyższe potwierdza treść § 153 pkt 1-3 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z 20 czerwca 2002 r. w sprawie zasad techniki prawodawczej (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 283 ze zm.). Mowa jest tam o sytuacji, w której nie jest możliwe sformułowanie definicji zakresowej poprzez objaśnienie znaczenia danego określenia. Ustawodawca wtenczas posługuje się zwrotem: „w szczególności”, co oznacza przykładowe wyliczenie zakresu dotyczącego danej definicji.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na stworzenie instrukcji obsługi nowo powstałego produktu powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe, spełnia on warunki konieczne do zastosowania ulgi prowzrostowej.          

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., wprowadzono przepisy mające zdynamizować rozwój gospodarczy kraju poprzez system ulg podatkowych. Jedną z form wsparcia przedsiębiorców w ramach Polskiego Ładu jest ulga na zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów, czyli tzw. „ulga na ekspansję”. Celem ulgi jest zachęcenie przedsiębiorców do rozwoju swojej działalności i rozszerzania działalności nie tylko na rynek krajowy, ale także na zagraniczne rynki zbytu.

Regulacje dotyczące tej ulgi zawiera dodany do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) art. 18eb, który w ust. 1 stanowi, że:

Według art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT:

W świetle art. 18eb ust. 3 ww. ustawy:

W myśl art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT:

W świetle art. 18eb ust. 5 ustawy o CIT:

Według art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT:

W myśl art. 18eb ust. 9 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 18eb ust. 10 ustawy o CIT:

Wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia, czy Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z ulgi prowzrostowej uregulowanej w treści art. 18eb ustawy o CIT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, że z tzw. „ulgi na ekspansję”, o której mowa w przepisach art. 18eb ustawy o CIT, mogą skorzystać podatnicy, którzy wytworzyli produkty w ramach swojej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT, przez „produkty” rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika.

Dlatego też, aby ocenić, czy do Państwa mają zastosowanie przepisy art. 18eb ustawy o CIT, dotyczące ulgi na ekspansję, w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, co należy rozumieć przez „rzeczy” wytworzone przez podatnika w prowadzonej działalności gospodarczej.

Pojęcie „rzeczy” należy odnieść do definicji zawartej w art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny, (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) w świetle którego:

Mając na uwadze powyższą definicję, stwierdzić zatem należy, że wyrażenie „wytworzyć rzecz” przez podatnika oznacza wyprodukować różnego rodzaju przedmioty materialne przez tego podatnika.

Skorelowanie pojęcia produktów z rzeczami, a więc materialnymi przedmiotami, które są wyodrębnione i mogą występować samodzielnie w obrocie, powoduje, że ulgą na ekspansję nie są objęte wydatki na promocje świadczonych przez podatnika usług. Analogiczny status będą miały również wszelkie stanowiące przedmiot obrotu dobra niematerialne. Kwalifikacji tej nie zmienia utrwalenie danego dobra na jakimkolwiek fizycznym nośniku.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej wytwarzana jest aplikacja (oprogramowanie), która jest udostępniana klientom w modelu SaaS.

Mając na uwadze powyższy opis zdarzenia przyszłego oraz powyższe wyjaśnienia, stwierdzić należy, że Spółce nie przysługuje możliwość odliczenia w ramach ulgi na ekspansję, kosztów związanych z promocją dystrybuowanego przez spółkę oprogramowania, a co za tym idzie nie będzie mógł skorzystać z ulgi prowzrostowej uregulowanej w treści art. 18eb ustawy o CIT.

Wskazać należy, że Spółka wytwarzając oprogramowanie, nie wytwarza rzeczy materialnej (produktu) w prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT i w związku z tym nie może w stosunku do tego oprogramowania opisanego w niniejszym wniosku stosować przepisów art. 18eb ustawy o CIT, pozwalających na skorzystanie z tzw. ulgi na ekspansję.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z ulgi prowzrostowej uregulowanej w treści art. 18eb ustawy o CIT, należy uznać za nieprawidłowe.

Podkreślić w tym miejscu należy, że w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (...) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102). Nie ma w szczególności konieczności potrzeby sięgania po argumenty celowościowe wtedy, gdy już po zastosowaniu reguł znaczeniowych albo metody językowej i dyrektyw systemowych uda się osiągnąć właściwy wynik wykładni, to jest ustalić pozbawione cech niedorzeczności znaczenie interpretowanej normy (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 1 marca 2007 r., III CZP 94/06, OSNC 2007, nr 7-8, poz. 95 i wyrok Sądu Najwyższego z 8 maja 1998 r., I CKN 664/97, OSNC 1999, nr 1, poz. 7). Jeżeli przepis prawa jest jednoznaczny w swej warstwie językowej, nie zachodzi potrzeba, ani możliwość, stosowania innych metod wykładni. W innych przypadkach ustalenie treści normy prawnej zawartej w gramatycznym sformułowaniu przepisu prawa może wymagać odwołania się do dalszych metod wykładni, np. wykładni systemowej wewnętrznej lub zewnętrznej. Metodami wykładni systemowej czy celowościowej nie można wykroczyć poza ramy możliwych znaczeń interpretowanego przepisu wynikające z jego wykładni gramatycznej. Wykładnia przepisu dokonana z naruszeniem tej zasady stanowi już wykładnię contra legem, a więc prowadzi do naruszenia przepisu podlegającego interpretacji.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze. zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art.  47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).