dotyczy ustalenia, czy: • wydatek na zapłatę należności głównej wraz z odsetkami ustawowymi może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”); • wydatek na zapłatę kosztów procesu może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o  wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

• wydatek na zapłatę należności głównej wraz z odsetkami ustawowymi może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT;
• wydatek na zapłatę kosztów procesu może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 stycznia 2024 r. (wpływ tego samego dnia) oraz pismem z 31 stycznia 2024 r. (wpływ 5 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej – „Spółka” lub „X”) z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podmiotem zarządzającym (…) – lotniskiem użytku publicznego, wpisanego do Rejestru Lotnisk Cywilnych prowadzonego zgodnie z art. 58 ust. 1 ustawy Prawo lotnicze oraz Rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej w sprawie klasyfikacji lotnisk i rejestru lotnisk.

Spółka świadczy usługi związane z obsługą lądowania, obsługą pasażerów i ładunku oraz innych o podobnym charakterze na rzecz przewoźników powietrznych, a także inne czynności jak najem, dzierżawa nieruchomości itd.

Spółka posiada Certyfikat Lotniska wydany w oparciu o rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr (…) z dnia (…). Spółka posiada zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie Zarządzania Lotniskiem Użytku Publicznego wydane przez Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego.

Do szczegółowych warunków wykonywania działalności przez Spółkę należą m.in. działania operacyjne polegające na utrzymywaniu lotniska, zapewnienie jego eksploatacji w sposób gwarantujący bezpieczeństwo operacji lotniczych, zapewnienie ciągłości ruchu lotniczego, czy zapewnienie sprawności obsługi użytkowników lotniska.

W dniu (…) H. S.A. (obecnie w upadłości likwidacyjnej) w W. (dalej - „H”) zawarła z D. Sp. z o.o. w Z. (dalej - „D”) i A. S.A. w Z. (dalej - „A”) umowę konsorcjum w celu przygotowania i przedstawienia w przetargu nieograniczonym, zorganizowanym przez X, wspólnej oferty oraz w celu wspólnego wykonania robót będących przedmiotem zamówienia pod nazwą (…). Liderem konsorcjum była H, która posiadała pełnomocnictwo do reprezentowania pozostałych konsorcjantów. Przedmiot umowy miał zostać wykonany przez strony umowy konsorcjum pod przewodnictwem lidera konsorcjum.

Zgodnie z umową konsorcjum D miał wykonać (…) % zakresu robót, A – (…)% zakresu robót, a H – (…)%. Całkowite wynagrodzenie przysługujące konsorcjum na podstawie umowy z zamawiającym X miało zostać podzielone przez lidera konsorcjum między członków konsorcjum proporcjonalnie do ich udziału w zakresie robót. X, jako zamawiający, wybrał ofertę konsorcjum i w dniu (…) doszło do zawarcia umowy (dalej – „umowa” lub „umowa wykonawcza”). Termin realizacji został ustalony na (…) miesięcy od dnia zawarcia umowy. Za wykonanie przedmiotu umowy konsorcjum miało otrzymać wynagrodzenie ryczałtowe w wysokości (…) zł netto plus VAT w wysokości (…) zł, co stanowiło łącznie kwotę (…) zł. Kwota ta miała obejmować wszystkie koszty związane z realizacją przedmiotu umowy wynikające ze specyfikacji istotnych warunków zamówienia (SIWZ), a niezbędne do osiągnięcia celu umowy.

Na przedmiot zamówienia składało się zaprojektowanie, dostawa, montaż i uruchomienie w nowo wybudowanym terminalu pasażerskim (…) systemów do wielopoziomowej kontroli bezpieczeństwa bagażu rejestrowego wraz z sortownią odlotową oraz centralnej kontroli bezpieczeństwa pasażerów i ich bagażu podręcznego, a także centralnej kontroli bezpieczeństwa personelu i towarów.

Jako podstawę do wystawienia faktury wskazano podpisany przez strony protokół odbioru końcowego przedmiotu umowy stwierdzający bezusterkowe wykonanie. Zapłata miała nastąpić przelewem na rachunek bankowy konsorcjum wskazany na fakturze do 30 dni od daty otrzymania przez X faktury wystawionej zgodnie z umową. W § 11 ust. 1 i 2 umowy wykonawczej konsorcjum udzieliło zamawiającemu X gwarancji jakości. Zasady realizacji gwarancji zostały określone przez odesłanie do załącznika nr 8 do SIWZ pt. (…).

W dniu (…) H, reprezentując również pozostałych członków konsorcjum, zawarła z Bankiem M. S.A. w W. (dalej - „Bank”) umowę o przelew wierzytelności z określonych w niej kontraktów w celu zabezpieczenia wierzytelności pieniężnych Banku, wynikających z umów kredytowych. Na podstawie tej umowy została przelana wierzytelność przysługująca od X na mocy umowy wykonawczej, obejmująca należność główną w wysokości (…) zł. X został zawiadomiony o przelewie pismem z dnia (…). Do umowy przelewu zostały zawarte trzy aneksy. Na mocy aneksu nr 2 z dnia (...) kwota przelanej wierzytelności (w postaci należności głównej) została podwyższona do kwoty (…) zł.

W dniu (…) podpisano protokół odbioru końcowego prac objętych umową wykonawczą, w związku z czym H obciążyła X fakturą VAT nr (…) z dnia (...) na kwotę (…) zł netto plus podatek VAT w wysokości (…) zł, co stanowiło kwotę (…) zł. Z kolei D, na podstawie protokołu odbioru końcowego wykonanych prac, dostaw i usług z dnia (...), obciążył H fakturą VAT nr (…) z tej samej daty na kwotę (…) zł netto ((…) zł brutto). Następnie, w dniu (...) D wystawił fakturę nr (…), obciążającą X kwotą (…) zł netto ((…) zł brutto), a ponadto fakturę korygującą do faktury nr (…), wskazując, że należność H w stosunku do D z tytułu wynagrodzenia wynosi (…) zł, a przyczyną korekty jest zmiana płatnika.

Pismem z dnia (...) X zwrócił się do Banku o spowodowanie, aby przelane na rzecz Banku środki mogły być przeznaczone na dokonanie płatności dla D. Z kolei D w piśmie z dnia (…) poinformował H, że brak zapłaty jego wymagalnych wierzytelności spowoduje sytuację, w której nie będzie mieć środków na realizację zobowiązań serwisowych i eksploatacyjnych wobec X, a bezpośrednią konsekwencją takiego zdarzenia będzie wstrzymanie funkcjonowania (…), z czym wiąże się brak możliwości przyjmowania i obsługi pasażerów przylatujących na (…)

Postanowieniem z dnia (...), Sąd Rejonowy (…) ogłosił upadłość układową H. W piśmie z dnia (...) H poinformowała X o trudnej sytuacji związanej z prowadzonym postępowaniem upadłościowym i wskazała, że dokłada starań, żeby zapewnić bieżącą obsługę serwisową i asystę techniczną wynikającą z umowy. W odpowiedzi X wyraził obawę o możliwość wykonywania tej obsługi i zwrócił uwagę na konsekwencje związane z całkowitym wyłączeniem systemu do kontroli i bezpieczeństwa pasażerów i bagażu w (…). W piśmie z dnia (...). D poinformował X, że wobec nieuregulowania przez H wymagalnych wierzytelności nie posiada środków finansowych, a w konsekwencji możliwości organizacyjnych do zapewnienia obsługi serwisowej i eksploatacyjnej systemu do kontroli bezpieczeństwa pasażerów i bagażu w (…).

W dniu (...) Bank wezwał X do zapłaty do dnia (…) kwoty (…) zł z tytułu przelanej wierzytelności na rachunek przelewu (kwota (…) zł plus VAT w wysokości (…) zł). Natomiast H, pismem z tego samego dnia, wezwała Bank do przekazywania wszelkich ewentualnie uzyskanych należności przypadających upadłej od X do masy upadłości. W dniu (...) X zapłaciła D kwotę (…) zł. W piśmie z dnia (…) X - w nawiązaniu do korespondencji prowadzonej z H i D, dotyczącej braku możliwości spełnienia świadczeń z tytułu zapewnienia opieki serwisowej i gwarancyjnej - wezwała na podstawie art. 491 k.c. do niezwłocznego przystąpienia do wykonywania tych usług do dnia (…) pod rygorem odstąpienia od umowy w części dotyczącej zapewnienia opieki serwisowej i gwarancyjnej. Jednocześnie, na podstawie art. 490 k.c., z uwagi na fatalny stan majątkowy H oraz brak realizacji umowy we wskazanym zakresie, X wstrzymała się z zapłatą kwoty (…) zł, stanowiącej wartość niewykonywanych świadczeń za pięcioletni okres gwarancji.

W tym samym dniu X zwrócił się do H o skorygowanie faktury VAT nr (…) z dnia (…) przez pomniejszenie wynagrodzenia o kwotę netto (…) zł i podatek VAT w kwocie (…) zł (brutto (…) zł), wskazując jako przyczynę korekty to, że D wystawił fakturę za wykonanie swojej części umowy. Natomiast H w piśmie z dnia (…) poinformowała Bank, że scedowana na jego rzecz kwota wierzytelności wynosi (…) zł, w związku z czym różnica w wysokości (…) zł nie podlega cesji. Jednocześnie wezwała Bank do zwrotu nienależnie pobranego świadczenia w tej kwocie. W ślad za tym X w piśmie do Banku z dnia (...) wskazał, że został poinformowany przez H, iż na podstawie aneksu nr (…) do umowy cesji z dnia (...) na Bank zostały przelane wierzytelności pieniężne w kwocie (…) zł, a o cesji pozostałej części wierzytelności z tytułu wynagrodzenia z umowy wykonawczej nie został poinformowany przez kogokolwiek, w związku z czym uznaje wezwanie do zapłaty kwoty przenoszącej wartość scedowanej wierzytelności za nieuzasadnione.

Jednocześnie powoływał się na brak podstaw prawnych do domagania się zapłaty podatku VAT od wartości przelanej wierzytelności. W związku z tym X twierdził, że wierzytelność o zapłatę pozostałej części wynagrodzenia, przysługującego wykonawcom na podstawie umowy wykonawczej w wysokości (…) zł, wygasła wskutek jej zapłaty w dniu (…) na rzecz D. Wyjaśnił również, że wobec braku realizacji zobowiązań w zakresie zapewnienia świadczeń serwisowych i gwarancyjnych wstrzymuje się z zapłatą kwoty (…) zł, co uprawnia do odstąpienia od umowy w tej części. W kontekście tych okoliczności X poinformował, że dokonała płatności na rzecz Banku w wysokości (…) zł. W dniu (…) H, w związku z uzyskaniem informacji o dokonaniu w dniu (…) zapłaty przez X na rachunek D, nie podzielając argumentacji pozwanej i D, wezwała X do zapłaty (…) zł. Natomiast Bank w piśmie z dnia (…) wezwał X do zapłaty pozostałej części przelanej wierzytelności w kwocie (…) zł z odsetkami ustawowymi za opóźnienie.

Następnie, w piśmie z dnia (…) X - w związku z bezskutecznym upływem wyznaczonego w piśmie z dnia (…) trzydniowego terminu na przystąpienie do wykonywania świadczeń objętych umową – odstąpiła na podstawie art. 491 k.c. od umowy wykonawczej w części dotyczącej zapewnienia opieki serwisowej i gwarancyjnej w całym pięcioletnim okresie gwarancji. W związku z tym X oświadczył, że nie istnieje po jego stronie zobowiązanie do świadczenia pieniężnego w kwocie brutto (…) zł, stanowiącej łączną wartość niewykonywanych świadczeń za cały pięcioletni okres gwarancji.

Spółka następnie trzykrotnie przeprowadzała postępowanie w trybie przetargu nieograniczonego, dotyczące zamówienia publicznego na świadczenie usług polegających na zapewnieniu prawidłowego funkcjonowania systemów do kontroli bezpieczeństwa pasażerów i bagażu w (…) przez sprawowanie opieki serwisowej i gwarancyjnej. Zamówienie obejmowało okres (…), co dało wartość netto zamówienia w kwocie (…) zł.

Na skutek zakończenia ostatniego z postępowań w dniu (…) Spółka zawarła umowę z konsorcjum B. Sp. z o.o. i K. Umowa została zawarta na czas oznaczony (…) miesięcy, wynagrodzenie miesięczne wynosiło (…) zł brutto, natomiast łączne wynagrodzenie wyniosło (…) zł brutto. Na etapie postępowania sądowego Bank (powód) wniósł o zasądzenie od pozwanej Spółki kwoty (…) zł z odsetkami ustawowymi na podstawie umowy przelewu zawartej z H i D, której przedmiotem były wierzytelności przysługujące cedentom wobec pozwanej Spółki z tytułu wynagrodzenia ryczałtowego należnego im jako wykonawcom na podstawie umowy wykonawczej z dnia (…).

W toku postępowania z pismem określonym jako interwencja główna wystąpił Syndyk masy upadłości H w upadłości likwidacyjnej w W. (dalej - „Syndyk”), wnosząc o zasądzenie na jego rzecz od pozwanej kwoty (…) zł z odsetkami ustawowymi z tytułu niezapłaconej części wynagrodzenia przysługującego upadłej na podstawie umowy wykonawczej z dnia (…). Syndyk twierdził, że sporna należność przysługuje masie upadłości, ponieważ cesja nie obejmowała części należności w kwocie (…) zł, a w pozostałym zakresie - co do kwoty (…) zł - kwestionował uprawnienie pozwanej Spółki do wstrzymania się z płatnością i częściowego odstąpienia od umowy. Sąd pierwszej instancji - Okręgowy w (…) postanowieniem z dnia (…) połączył na podstawie art. 219 k.p.c. obie sprawy do łącznego prowadzenia i rozpoznania.

Wyrokiem z dnia (…) Sąd Okręgowy oddalił oba powództwa. Sąd Okręgowy uznał, że pozwana Spółka nie była zobowiązana do zapłaty kwoty (…) zł, odpowiadającej podatkowi VAT, na rzecz Banku jako cesjonariusza, lecz mogła przekazać ją na rzecz jednego z wykonawców, wchodzących w skład konsorcjum, ponieważ jej świadczenie, zgodnie z art. 79 k.c., miało charakter podzielny. W związku z przesądzeniem, że zarówno zatrzymanie kwoty (…) zł, jak i wypłata na rzecz D kwoty (…) zł nastąpiły w zasadny i usprawiedliwiony sposób, zbędne było, zdaniem Sądu Okręgowego, rozpatrywanie czy wierzytelności te wchodzą w skład masy upadłości H.

Powyższy wyrok został zaskarżony apelacjami przez Bank jako powoda w sprawie głównej oraz przez interwenienta głównego -Syndyka. Pozwana Spółka wniosła o oddalenie apelacji Banku i zasądzenie od skarżącego na jej rzecz kosztów postępowania apelacyjnego w wysokości trzykrotności stawki minimalnej. Pozwana Spółka wniosła również o oddalenie apelacji interwenienta głównego i zasądzenie od niego na jej rzecz kosztów postępowania apelacyjnego w wysokości trzykrotności stawki minimalnej. Interwenient główny wniósł o oddalenie apelacji Banku, a Bank nie ustosunkował się do apelacji interwenienta. Na skutek apelacji wniesionych przez Bank i Syndyka, wyrokiem z dnia (…) Sąd Apelacyjny w (…) zmienił wyrok Sądu Okręgowego w ten sposób, że zasądził od pozwanej Spółki na rzecz Syndyka kwotę (…) zł z odsetkami ustawowymi od dnia (…) do dnia (…) i z odsetkami ustawowymi za opóźnienie od dnia (…), oddalając jednocześnie apelację Banku.

Wyrok Sądu Apelacyjnego, w części zmieniającej wyrok Sądu Okręgowego, zaskarżyła skargą kasacyjną pozwana Spółka. Wyrokiem z dnia (…) Sąd Najwyższy uchylił zaskarżony wyrok w punktach I, II, III i w tym zakresie przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi Apelacyjnemu w (…).

Wyrokiem z dnia (…) Sąd Apelacyjny w (…) zmienił zaskarżony wyrok Sądu Okręgowego w (…) z dnia (…):

1) w punkcie I w ten sposób, że zasądza od pozwanego X w G. na rzecz interwenienta głównego syndyka masy upadłości H w upadłości likwidacyjnej w W. kwotę (…) zł z odsetkami ustawowymi od dnia (…) do dnia (…) i z odsetkami ustawowymi za opóźnienie od dnia (…), oddalając powództwo interwenienta głównego syndyka masy upadłości H w upadłości likwidacyjnej w W. w pozostałym zakresie,

2) w punkcie II w ten sposób, że zasądza od pozwanego X w G. na rzecz interwenienta głównego syndyka masy upadłości H w upadłości likwidacyjnej w W. kwotę (…) zł tytułem zwrotu kosztów procesu;

II. oddalił apelację interwenienta głównego syndyka masy upadłości H w upadłości likwidacyjnej w W. w pozostałej części.

Wyrok Sądu Apelacyjnego w (…) z dnia (…) Spółka zaskarżyła skargą kasacyjną. Jednocześnie Spółka wniosła o wstrzymanie wykonalności wyroku Sądu Apelacyjnego w (…) z dnia (…) do czasu zakończenia postępowania kasacyjnego. Postanowieniem z dnia (…) Sąd Najwyższy w pkt I odrzucił skargę kasacyjną X, w pkt II zasądził od X na rzecz Syndyka kwotę (…) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrok Sądu Apelacyjnego w (…)  z dnia (…) stał się prawomocny i wykonalny.

Spółka zapłaciła następujące należności na rzecz Syndyka:

1)  należność główną na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego w (…) z dnia (…), tj. kwotę (…) zł (dalej: „należność główna”) wraz z odsetkami ustawowymi od dnia (…) do dnia (…) tj. (…) zł i odsetki ustawowe za opóźnienie od dnia (…) do (…) tj. (…) zł (dalej: „odsetki ustawowe”), co razem łącznie dawało kwotę (…) zł. Tytuł wykonanego przez X przelewu brzmiał: należność główna wraz z odsetkami zasądzona na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego w (…) z dnia (…), sygn. akt (…) z zastrzeżeniem zwrotu.

2)  koszty procesu, tj. łącznie kwotę (…) zł, na którą składały się: (…) zł na podstawie wyroku SA w (…)  z (…) oraz (…) zł na podstawie postanowienia SN z (…), sygn. akt (…) (dalej: „koszty procesu”). Tytuł wykonanego przez X przelewu brzmiał: zwrot kosztów procesu na podstawie wyroku SA w (…)  z (…), sygn. akt (…) oraz postanowienia SN z (…), sygn. akt (…).

Pytania

1. Czy wydatek na zapłatę należności głównej wraz z odsetkami ustawowymi może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”)?

2. Czy wydatek na zapłatę kosztów procesu może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1)

Zdaniem Spółki, wydatek na zapłatę należności głównej wraz z odsetkami ustawowymi może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Tym samym podatnik ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich poniesionych wydatków pod warunkiem, iż spełniają one przesłanki wymienione w powyższym przepisie. Jednocześnie koszty te nie zostały wymienione w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W konsekwencji kosztem uzyskania przychodów będzie taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

a)został poniesiony przez podatnika, tj. ostatecznie musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;

b)jest definitywny (rzeczywisty);

c)pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

d)poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;

e)został właściwie udokumentowany;

f)nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Aby uznać należność główną wraz z odsetkami ustawowymi za koszty uzyskania przychodów X, niezbędne jest spełnienie kumulatywnie wyżej wskazanych przesłanek.

a)Poniesienie kosztu

Poniesienie kosztu oznacza, że koszt został poniesiony przez samego podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik).

Na podstawie wydanego prawomocnego wyroku Sądu Apelacyjnego w (…), X poniósł koszty tj. zapłacił należność główną wraz z zasądzonymi odsetkami ustawowymi od tej należności. Wydatek ten został pokryty w całości z zasobów majątkowych Spółki i wiąże się z uszczupleniem jej majątku. Kwota (…) zł została rzeczywiście wypłacona przez X, tj. doszło do transferu środków pieniężnych X na rzecz innego podmiotu (Syndyka). Tym samym, zapłata doprowadziła do uszczuplenia aktywów X, a przez to do pomniejszenia majątku X.

Mając na względzie powyższe, zapłata należności głównej wraz z odsetkami ustawowymi w łącznej kwocie (…) zł spełnia przesłankę „poniesienia” wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, bowiem doszło do transferu z zasobów majątkowych X na rzecz innego podmiotu.

b)Definitywność poniesienia kosztu

Poniesienie kosztu o charakterze definitywnym oznacza, że poniesiony wydatek nie został zwrócony w jakikolwiek sposób. Należność główna wraz z odsetkami ustawowymi zostały zasądzone na mocy wyroku Sądu Apelacyjnego, jako sądu II instancji. Zgodnie z art. 363 § 1 k.c. orzeczenie sądu staje się prawomocne, jeżeli nie przysługuje co do niego środek odwoławczy lub inny środek zaskarżenia. W niniejszej sprawie X nie przysługują już zwyczajne środki odwoławcze, a zatem wyrok Sądu Apelacyjnego w (…)  jest prawomocny i gotowy do wykonania (w drodze czynności egzekucyjnych).

Co prawa w tytule przelewu X wskazała, że zapłata jest dokonywana „z zastrzeżeniem zwrotu”, jednak należy wskazać, że jest to wyłączenie wymóg formalny wynikający z treści art. 411 pkt 1) k.c., który stanowi: „Nie można żądać zwrotu świadczenia: jeżeli spełniający świadczenie wiedział, że nie był do świadczenia zobowiązany, chyba że spełnienie świadczenia nastąpiło z zastrzeżeniem zwrotu albo w celu uniknięcia przymusu lub w wykonaniu nieważnej czynności prawnej”.

X rozważa ewentualne skorzystanie ze środków nadzwyczajnych jak np. skarga nadzwyczajna, o której mowa w przepisie art. 89 ustawy o Sądzie Najwyższym, bądź środków ochrony prawnej w systemie prawa UE (np. skargi do Europejskiego Trybunału Praw Człowieka). Jednak zauważyć należy, że są to wyłącznie środki nadzwyczajne, które nie wstrzymują w żaden sposób wykonalności wyroku Sądu Apelacyjnego (jest on nadal wykonalny w drodze egzekucji). Przykładowo np. skarga nadzwyczajna na podstawie ustawy o Sądzie Najwyższym nie może zostać złożona bezpośrednio przez X, lecz wyłącznie przez określone w art. 89 § 2 ustawy o Sądzie Najwyższym podmioty. Zatem X musiałby skierować najpierw wniosek do Prokuratora Generalnego lub Rzecznika Praw Obywatelskich o złożenie skargi nadzwyczajnej, o której mowa w art. 89 ustawy o Sądzie Najwyższym od Wyroku Sądu Apelacyjnego w (…)  z dnia (…) i od decyzji uprawnionego podmiotu zależałoby czy skarga ta zostanie ostatecznie wniesiona. Dodatkowo, w przypadku hipotetycznego powodzenia tych środków, X nie otrzymałby automatycznie zwrotu zapłaconej kwoty, lecz musiałby jej dochodzić odrębnym postępowaniem sądowym o zapłatę.

Podsumowując, zastrzeżenie zwrotu w tytule przelewu zostało dokonane wyłącznie z dużej ostrożności, na wypadek, gdyby X zdecydował się na skorzystanie z nadzwyczajnych środków (i stanowił wyłącznie wymóg formalny z art. 411 k.c.), przy czym na tym etapie X nie podjął jeszcze ostatecznych decyzji co do dalszych działań.

Mając na względzie powyższe, zapłata przez X należności głównej wraz z odsetkami ustawowymi spełnia przesłankę „definitywności” wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

c)Związek z prowadzoną działalnością gospodarczą

Związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oznacza, że koszt, który został poniesiony przez X wykazuje przynajmniej pośredni związek z prowadzoną przez X działalnością gospodarczą, stanowiącą jego źródło przychodu.

W przedmiotowej sprawie należy zauważyć, że zasądzona należność główna odpowiada wartości niewykonanych świadczeń serwisowych H za cały pięcioletni okres gwarancji. Zdaniem Sądu Apelacyjnego wynagrodzenie za te świadczenie było należne H ((…) nie mogła odstąpić od umowy wykonawczej w tej części) i w tym zakresie zasądził na rzecz Syndyka taką wysokość wynagrodzenia.

Świadczenie konsorcjum polegało na realizacji złożonego zamówienia, określonego jako (…). Integralną część umowy stanowiła specyfikacja istotnych warunków zamówienia (SIWZ), zgodnie z którą jednym z elementów określających przedmiot zamówienia były „Zasady zapewnienia opieki serwisowej i gwarancyjnej”, określone w załączniku do SIWZ. W umowie wykonawczej, niezależnie od odpowiedzialności z tytułu rękojmi, uzgodniono udzielenie zamawiającemu gwarancji jakości na przedmiot umowy, na czas określony w ofercie, odsyłając w zakresie sposobu realizowania gwarancji do „Zasad zapewnienia opieki gwarancyjnej i serwisowej”. Wykonawca był zobowiązany do świadczenia tych usług zdalnie lub w miejscu eksploatacji systemów; był zobligowany do utrzymywania wszelkich urządzeń i instalacji w należytym funkcjonowaniu, w tym usuwania awarii, w ramach usługi ServiceDesk świadczonej 24 godziny na dobę przez wszystkie dni tygodnia, jak również prowadzenia testów gotowości systemów i urządzeń, co odpowiadało specyfice działalności skarżącej związanej ze stałą obsługą podróżnych. Czas sprawowania opieki gwarancyjnej i serwisowej miał wynosić (…) lat.

Poza sporem było, że zapewnienie przez wykonawcę opieki serwisowej i gwarancyjnej miało dla X bardzo istotne znaczenie, nie tylko funkcjonalno-organizacyjne, lecz także majątkowe i przedstawiało samodzielną wartość. Bez zapewnienia tej opieki serwisowej Spółka nie mogłaby prowadzić swojej działalności gospodarczej. Brak realizacji zobowiązań serwisowych i eksploatacyjnych wobec X, prowadziłby do wstrzymania funkcjonowania (…), z czym wiązałby się brak możliwości przyjmowania i obsługi pasażerów przylatujących na (…).

Zawarcie umowy wykonawczej było ekonomicznie uzasadnioną i racjonalną decyzją, która wykazywała bezsprzeczny związek z prowadzoną przez X działalnością gospodarczą. Do szczegółowych warunków wykonywania działalności przez X należą m.in. działania operacyjne polegające na utrzymywaniu lotniska, zapewnienie jego eksploatacji w sposób gwarantujący bezpieczeństwo operacji lotniczych, zapewnienie ciągłości ruchu lotniczego, czy zapewnienie sprawności obsługi użytkowników lotniska. Na przedmiot umowy wykonawczej składało się zaprojektowanie, dostawa, montaż i uruchomienie w nowo wybudowanym terminalu pasażerskim (…) systemów do wielopoziomowej kontroli bezpieczeństwa bagażu rejestrowego wraz z sortownią odlotową oraz centralnej kontroli bezpieczeństwa pasażerów i ich bagażu podręcznego, a także centralnej kontroli bezpieczeństwa personelu i towarów.

Tym samym, w ocenie X, zapłata przez X należności głównej wraz z odsetkami ustawowymi spełniają przesłankę związku poniesionego kosztu z działalnością gospodarczą prowadzoną przez X.

d)Celowość poniesienia kosztu

Należność główna wraz z odsetkami jakie poniósł X należy poddać ocenie także pod kątem ich celowości, czyli dążenia do uzyskania przychodów. Aby dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów, pomiędzy tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego rodzaju, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W przedmiotowej sprawie, postępowanie sądowe będące skutkiem roszczeń kierowanych przez Bank oraz Syndyka, stanowiło działanie mogące uszczuplić przychód X. Podkreślić należy, że obowiązek zapłaty należności głównej wraz z odsetkami wynika z zapadłego wyroku, którego rozstrzygnięcie wydane zostało w związku z inwestycją realizowaną przez X.

Należy również wskazać, iż przebieg postępowania pokazał, iż zarzuty Banku oraz Syndyka nie były oczywiste (Sąd I instancji początkowo oddalił obydwa powództwa) i dopiero dalsze postępowanie sądowe przed Sądem Apelacyjnym w (…)  i Sądem Najwyższym uznały część ich roszczenia. W szczególności, wyrokiem z dnia (…) Sąd Apelacyjny w (…)  orzekł, że X ma zapłacić należność główną w wysokości (…)  zł (zamiast (…) zł uprzednio zasądzonych wyrokiem z dnia (…) przez Sąd Apelacyjny w (…)).

W związku z powyższym zasadnym była obrona przychodu poprzez zakwestionowanie przez X roszczeń Banku i Syndyka. Negowanie roszczenia przez X było ekonomicznie uzasadnioną i racjonalną decyzją, która wykazywała bezsprzeczny związek z prowadzoną przez niego działalnością. Decyzje o zakwestionowaniu roszczeń Banku i Syndyka podejmowane były właściwe w realiach ekonomicznych, prawnych i społecznych. Z kolei wykonanie prawomocnego wyroku Sądu Apelacyjnego w (…) i zapłata należności głównej wraz z odsetkami ma również swoje racjonalne uzasadnienie.

Podkreślić należy, iż X wywiązując się ze zobowiązania wynikającego z wyroku sądowego, unika ponoszenia dodatkowych kosztów, którymi mógłby zostać obciążony m.in. w związku z egzekucją kwot zasądzonych wyrokiem sądu.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Spółki, zapłacona przez Spółkę należność główna wraz z odsetkami winny być uznane za racjonalne i celowe działanie z perspektywy całokształtu działalności Spółki. Jednocześnie istnieje związek przyczynowo-skutkowy z wydatkiem poniesionym przez X a dążeniem do zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów X.

W konsekwencji przesłanka dotycząca celowości wdania się w spór sądowy - co spowodowało powstanie obowiązku zapłaty należności głównej wraz z odsetkami, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT - pozostaje spełniona.

e) Udokumentowanie kosztu

W celu zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów danego wydatku, obowiązkiem podatnika jest udowodnienie faktu poniesienia tego kosztu, w tym poprzez jego odpowiednie udokumentowanie. Katalog dokumentów które mogą stanowić dowód poniesienia kosztów jest otwarty. Tym samym, dla celów ustawy o CIT, zasadniczo, dopuszczalne jest posłużenie się dowolnym dowodem, który w sposób rzetelny i wiarygodny potwierdza okoliczność poniesienia danego kosztu oraz jego wysokość.

Odnosząc się do należności głównej wraz z odsetkami, ich wysokość jest określona w wyroku, z wyszczególnieniem kwot podlegających zwrotowi a także podstawą ich wyliczenia (w konsekwencji umożliwiając ustalenie ich wysokości). Wysokość odsetek została ustalona na dzień zapłaty tj. (…). Ponadto, po zapłacie należności głównej wraz z odsetkami, fakt ich poniesienia oraz ich wysokość zostały udokumentowane dodatkowo potwierdzeniem płatności (potwierdzeniem realizacji przelewu bankowego).

Uwzględniając powyższe, w ocenie X, warunek właściwego udokumentowania poniesienia kosztu należy uznać za spełniony.

e)Brak zastosowania wyłączenia z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztów uzyskania przychodów nie stanowią wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT wydatki. W ocenie X, koszty należności głównej wraz z odsetkami nie powinny zostać uznane za koszty podlegające wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Powyższa norma wprowadza brak możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań, które wynikają z niewłaściwego wykonania zobowiązania przez dłużnika, a zatem mających charakter świadczeń rekompensujących tzw. szkodę kontraktową.

Na gruncie niniejszego stanu faktycznego, należności głównej wraz z odsetkami nie można zakwalifikować do kategorii kar umownych czy też odszkodowań. Warunki poniesienia należności głównej wraz z odsetkami wynikają z prawomocnego wyroku sądu, co wyklucza uznanie ich za kary umowne. Należność główna nie stanowi również odszkodowania, gdyż nie stanowi ona sposobu naprawienia szkody. Obowiązek poniesienia należności głównej wraz z odsetkami wynika z zaistnienia obiektywnej przesłanki, czyli nowego zdarzenia jakim jest wydanie przez odpowiedni sąd prawomocnego wyroku.

Uwzględniając powyższe, w ocenie X, koszty należności głównej wraz z odsetkami nie są objęte wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, co znajduje potwierdzone również w interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 10 lutego 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.902.2022.1.MBD stwierdził, że: „Powyższe również dotyczy odsetek za opóźnienie od należności głównej. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskanych przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Tym samym, możliwość zaliczania odsetek do kosztów podatkowych warunkowana jest faktem ich zapłaty. Tym samym, zasądzone odsetki stanowią koszt uzyskania przychodu w momencie ich faktycznej zapłaty”.

Tym samym przedstawione w niniejszym wniosku należność główna oraz odsetki ustawowe, powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodów X, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 2)

Zdaniem Spółki, wydatek na zapłatę kosztów procesu może zaliczony do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W konsekwencji kosztem uzyskania przychodów będzie taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

a)Poniesienie kosztu

Poniesienie kosztu oznacza, że koszt został poniesiony przez samego podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik).

Na podstawie wydanego prawomocnego wyroku Sądu Apelacyjnego w (…) oraz postanowienia Sądu Najwyższego, X poniósł koszty tj. zapłacił zasądzone na rzecz Syndyka koszty procesu. Kwota (…) zł została rzeczywiście wypłacona przez X, tj. doszło do transferu środków pieniężnych X na rzecz innego podmiotu (Syndyka). Tym samym, zapłata doprowadziła do uszczuplenia aktywów X, a przez to do pomniejszenia majątku X.

Mając na względzie powyższe, zapłata kosztów procesu w łącznej kwocie (…) zł spełnia przesłankę „poniesienia” wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, bowiem doszło do transferu z zasobów majątkowych X na rzecz innego podmiotu.

b)Definitywność poniesienia kosztu

Poniesienie kosztu o charakterze definitywnym oznacza, że poniesiony wydatek nie został zwrócony w jakikolwiek sposób.

Na podstawie wydanego prawomocnego wyroku Sądu Apelacyjnego w (…)  oraz postanowienia Sądu Najwyższego X zapłacił na rzecz Syndyka zasądzone koszty procesu. Kwoty te nie zostaną zwrócone X, jak i nie mogą zostać odzyskane przez X.

Uwzględniając powyższe, należy uznać, iż warunek definitywności kosztu jest spełniony w relacji do kosztów procesu.

c)Związek z prowadzoną działalnością gospodarczą

Związek kosztu z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oznacza, że koszt, który został poniesiony przez X wykazuje przynajmniej pośredni związek z prowadzoną przez X działalnością gospodarczą, stanowiącą jego źródło przychodu.

Uwzględniając okoliczność, że obowiązek zapłaty kosztów procesu wynika zasadniczo wprost z konkretnych orzeczeń sądowych możliwe jest wykazanie związku tych kwot nie tylko z całokształtem prowadzonej przez X działalności, ale również z konkretną umową, w odniesieniu do której zostały wydane orzeczenia.

Tym samym, w ocenie X, koszty procesu spełniają przesłankę związku poniesionego kosztu z działalnością gospodarczą prowadzoną przez X.

d)Celowość poniesienia kosztu

Koszty procesu jakie poniósł X należy poddać ocenie także pod kątem ich celowości, czyli dążenia do uzyskania przychodów. Aby dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów, pomiędzy tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego rodzaju, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W przedmiotowej sprawie, koszty procesu zasadniczo nie przekładają się na osiągnięcie konkretnego przychodu przez X, jednakże służą zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodów X. Zawarcie umowy wykonawczej było ekonomicznie uzasadnioną i racjonalną decyzją, która wykazywała bezsprzeczny związek z prowadzoną przez X działalnością gospodarczą.

Do szczegółowych warunków wykonywania działalności przez X należą m.in. działania operacyjne polegające na utrzymywaniu lotniska, zapewnienie jego eksploatacji w sposób gwarantujący bezpieczeństwo operacji lotniczych, zapewnienie ciągłości ruchu lotniczego, czy zapewnienie sprawności obsługi użytkowników lotniska. Na przedmiot umowy wykonawczej składało się zaprojektowanie, dostawa, montaż i uruchomienie w nowo wybudowanym terminalu pasażerskim (…) systemów do wielopoziomowej kontroli bezpieczeństwa bagażu rejestrowego wraz z sortownią odlotową oraz centralnej kontroli bezpieczeństwa pasażerów i ich bagażu podręcznego, a także centralnej kontroli bezpieczeństwa personelu i towarów.

X jako racjonalny przedsiębiorca musi bronić swoich aktywów (środków pieniężnych). Z kolei wykonanie prawomocnego wyroku sądowego i zapłata kosztów procesu ma również swoje racjonalne uzasadnienie. Podkreślić należy, iż X wywiązując się ze zobowiązania wynikającego z wyroku Sądu Apelacyjnego w (…) oraz postanowienia Sądu Najwyższego unika ponoszenia dodatkowych kosztów, którymi mógłby zostać obciążony m.in. w związku z egzekucją kwot zasądzonych tymi orzeczeniami.

Uwzględniając powyższe, w ocenie X, koszty procesu poniesione przez X winny być uznane za racjonalne i celowe działanie z perspektywy całokształtu działalności X. Jednocześnie istnieje związek przyczynowo-skutkowy z wydatkami ponoszonymi przez X a dążeniem do zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów X.

W konsekwencji przesłanka dotycząca celowości ponoszonych kosztów procesu, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT pozostaje spełniona.

e)Udokumentowanie kosztu

Odnosząc się do kosztów procesu, ich wysokość został określona w wyroku Sądu Apelacyjnego w (…)  z dnia (…) oraz postanowienia Sądu Najwyższego z (…), z wyszczególnieniem kwot podlegających zwrotowi. Ponadto, po zapłacie tych kosztów, fakt ich poniesienia oraz ich wysokość zostały udokumentowane dodatkowo potwierdzeniem płatności (potwierdzeniem realizacji przelewu bankowego).

Uwzględniając powyższe, w ocenie X, warunek właściwego udokumentowania poniesienia kosztu należy uznać za spełniony w odniesieniu do kosztów procesu.

f)Brak zastosowania wyłączenia z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT

Koszty procesu nie zostały wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe zostało potwierdzone również w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10 lutego 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.902.2022.1.MBD stwierdził, że: „Koszty Procesu spełniają bowiem przesłanki do uznania ich za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., tj. zostały został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika”.

Zbieżne stanowiska zostały zaprezentowane również w następujących interpretacjach indywidualnych:

1. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.172.2022.1.PC;
2. 2.interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 października 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.530.2022.1.AW.

Tym samym przedstawione w niniejszym wniosku koszty procesu, powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodów X, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i  w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskania.

Innymi słowy, podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma więc cel, w jakim wydatek został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Należy również zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

• „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
• „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
• „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Bliżej zasadę celowości opisuje wyrok NSA z dnia 16 października 2012 r. sygn. akt II FSK 430/11, w którym stwierdzono: „zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku”.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie, te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku.

Natomiast, do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Oprócz powyższego należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony  w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kryteria normatywne.

Państwa wątpliwość dotyczy m.in. ustalenia, czy wydatek na zapłatę należności głównej wraz z odsetkami ustawowymi może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Odnosząc się do wydatków poniesionych przez Państwa na zapłatę należności głównej wynikającej z prawomocnego wyroku sądu, wskazać należy, że aby móc zaliczyć przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodów należy zbadać czy są spełnione omówione na wstępie przesłanki zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w myśl dyspozycji przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a więc czy zostały poniesione w celu powstania przychodu ze źródła przychodu lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Z wniosku wynika, że kwestionowana na drodze sądowej należność główna dotyczy wierzytelności przysługującej wykonawcom Wnioskodawcy działającym w ramach konsorcjum z tytułu wynagrodzenia ryczałtowego należnego im na podstawie umowy wykonawczej z (…) zawartej z Wnioskodawcą i liderem konsorcjum na wykonanie robót będących przedmiotem zamówienia pod nazwą (…). Zatem ww. należność była związana z realizacją umowy zawartej przez Wnioskodawcę na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wydatek ten miał się przyczynić do powstania przychodów Spółki, a także do zachowania i zabezpieczenia źródła tych przychodów. Wnioskodawca kwestionował wysokość tej wierzytelności na drodze sądowej i ostatecznie na mocy prawomocnego wyroku sądu został zobowiązany do zapłaty należności głównej w wysokości (…) zł.

W powyższych okolicznościach stwierdzić należy, że orzeczenie sądu nie dokonuje dodatkowych ustaleń zobowiązania, nie dokonuje zmiany jego wysokości, a potwierdza jedynie wysokość zobowiązania w wysokości pierwotnie ustalonej w wystawionej przez konsorcjum fakturze. Zatem sporna wartość ((…) zł) jako udokumentowana już pierwotną fakturą, powinna zostać zaliczona do kosztów podatkowych „wstecz” w okresie, w którym ujęto w księgach rachunkowych Wnioskodawcy jako koszt tzw. część niesporną wynikającą z faktury pierwotnej. Odpowiada to systematyce ustawy CIT, która poza wyjątkami nie przewiduje możliwości rozpoznania kosztu uzyskania przychodu dopiero po zapłacie zobowiązania. Wnioskodawca nie wskazuje na moment ujęcia w księgach rachunkowych sposobu zaliczenia w koszty niespornej części należności udokumentowanej fakturą pierwotną, niemniej ze względu na wskazaną we wniosku datę wystawienia tej faktury przez H, na uwadze należy mieć okres przedawniania zobowiązania podatkowego i tym samym ewentualny brak faktycznej możliwości dokonania wstecznej korekty rozliczenia podatkowego.

Zatem, w zakresie pytania Nr 1 w odniesieniu do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku na zapłatę należności głównej, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast odnosząc się do drugiej części pytania Nr 1, tj. wydatków z tytułu odsetek ustawowych od należności głównej wskazać należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT:

Tym samym, możliwość zaliczania ww. odsetek do kosztów podatkowych warunkowana jest faktem ich zapłaty.

Ponadto, mając na uwadze dokonaną powyżej wykładnię przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT stwierdzić należy, że przedmiotowe wydatki – choć nie mogą być powiązane z konkretnym przychodem uzyskanym przez Państwa – niewątpliwie wiążą się jednak z prowadzoną działalnością i zostały poniesione w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Między stronami istniał bowiem spór prawny, a spodziewali się Państwo rozstrzygnięcia go na swoją korzyść. Bronili Państwo zatem słuszności swojego stanowiska. Odsetki ustawowe od należności główniej zostały zasądzone przez sąd i jesteście Państwo zobowiązani na mocy prawomocnego wyroku do zapłaty tych odsetek. Zapłacone odsetki od należności głównej mogą zostać uznane jako wydatki spełniające przesłanki uznania ich za koszt uzyskania przychodu, bowiem są ściśle związane z ww. należnością główną. Odsetki od należności głównej winny bowiem „dzielić los” tej należności głównej, gdyż są skutkiem ubocznym jej powstania. Skoro zatem należność główna będzie stanowić koszt uzyskania przychodu, to również odsetki ustawowe od tej należności, jako skutek uboczny jej powstania, będą mogły zostać zaliczone do kosztów. Jednakże ze względu na treść art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, odsetki te mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w momencie ich faktycznej zapłaty.

Z wniosku wynika, że Spółka zapłaciła na rzecz Syndyka należność główną na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego wraz z odsetkami ustawowymi. Zatem odsetki te stanowią koszty uzyskania przychodu w dacie ich zapłaty.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 odnoszącego się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek ustawowych od należności głównej należy uznać za prawidłowe.

Kolejna Państwa wątpliwość dotyczy ustalenia, czy wydatek na zapłatę kosztów procesu może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT (pytanie nr 2).

Odnosząc się do ww. wątpliwości wskazać należy, że wydatki z tytułu kosztów procesu nie zostały wymienione w negatywnym katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, aby móc zaliczyć przedmiotowe wydatki (koszty procesu) do kosztów uzyskania przychodów należy zbadać, czy są spełnione omówione na wstępie przesłanki zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w myśl dyspozycji przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ponadto w przedmiotowej sprawie należy zwrócić uwagę na art. 98 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1550, ze zm.), zgodnie z którym:

W przedmiotowej sprawie na podstawie prawomocnego już wyroku Spółka została zobowiązana do zapłaty m.in. kosztów procesu.

Spłata wierzytelności w postaci zapłaty kosztów procesu stała się definitywna.

Odnosząc zatem powyższe do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że poniesione przez Spółkę wydatki stanowiące koszty procesu z tytułu udziału Spółki w procesie sądowym, pozostają w związku z całokształtem prowadzonej przez nią działalności, ponieważ zostały poniesione w celu ochrony Państwa interesów. Ponadto, koszty związane z udziałem w postępowaniu sądowym mają na celu ochronę Spółki przed uszczupleniem jej majątku, wykorzystywanego w działalności gospodarczej prowadzonej w celu osiągania przychodów. Uznać zatem należy, że ww. wydatki miały swoje racjonalne i ekonomiczne uzasadnienie i służyły zachowaniu źródła przychodów Spółki.

Zatem, koszty postępowania sądowego ustalone wyrokami Sądu Apelacyjnego w (…)  oraz Sądu Najwyższego (łącznie (…) zł) wypełniają warunki zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu. W tym przypadku można uznać, że działanie Wnioskodawcy wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Część gwarancyjna i serwisowa nie zostały faktycznie wykonane zgodnie z umową z konsorcjum, a Wnioskodawca pozyskał te świadczenia wskutek dodatkowego zamówienia od podmiotów trzecich. Ponadto na wczesnym etapie postępowania sądowego Wnioskodawca uzyskał korzystne dla siebie orzeczenie Sądu Okręgowego, co może potwierdzać, że spór sądowy miał uzasadnione podstawy.

Podsumowując, poniesione przez Spółkę koszty procesu, które zostały zasądzone przez sąd stanowią dla Państwa koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie objętym pytaniem Nr 2, a więc możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zapłatę kosztów procesu, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,  obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie innego podmiotu i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.)