Jeśli spółka wydzielona nie posiada udziałów w spółce dzielonej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Jeśli posiada 100 % udziałów, wyłączn... - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 8 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.13.2024.3.MR1

Temat interpretacji

Jeśli spółka wydzielona nie posiada udziałów w spółce dzielonej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Jeśli posiada 100 % udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. Natomiast jeśli posiada w spółce dzielonej mniej niż 100% udziałów zastosowanie mają oba przepisy. Łącznie pozwalają one opodatkować majątek wydzielony przez spółkę, a jaka wartość majątku jest opodatkowana na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki wydzielonej w kapitale zakładowym spółki dzielonej.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy

przenoszony do Spółki Wydzielonej majątek, w ramach procedury podziału poprzez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT (pyt. nr 1) - jest prawidłowe;
majątek pozostający w Spółce po przeprowadzeniu procedury podziału poprzez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT (pyt. nr 2) - jest prawidłowe;
Czy podział Spółki poprzez wydzielenie Spółki Wydzielonej będzie skutkował powstaniem po stronie Spółki (dzielonej) przychodu podlegającego opodatkowaniu (pyt. nr 3) - jest prawidłowe;
podział Spółki przez wydzielenie będzie się wiązał z powstaniem przychodu po stronie Spółki Wydzielonej (pyt. nr 5) - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych powstałych w związku z planowanym wydzieleniem spółki.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 23 lutego 2024 r. (data wpływu 5 marca 2024 r.)

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

- A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

- Pan S.C.

- Pani I.C.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowany będący stroną postępowania jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością będącą polskim rezydentem podatkowym (dalej: Spółka). Zainteresowani niebędący stronami postępowania są osobami fizycznymi będącymi polskimi rezydentami podatkowymi posiadający udziały w Spółce (dalej: Udziałowcy).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości (większość nieruchomości wynajmowana jest na rzecz sieci handlowej) oraz posiada długoterminową inwestycję w akcje innej spółki. Spółka w ramach przedmiotu swojej działalności udzieliła również pożyczki.

Planowane jest dokonanie podziału Spółki w ten sposób, że dojdzie do wydzielenia spółki z o.o. (dalej Spółka Wydzielona). Spółka kontynuować będzie dotychczasową działalność polegającą na pełnieniu funkcji spółki holdingowej oraz prowadzenia działalności w zakresie wynajmu nieruchomości, które pozostaną w Spółce (dział holdingowo-nieruchomościowy). Natomiast Spółka Wydzielona zajmować się będzie wyłącznie wynajmem nieruchomości na rzecz sieci handlowej, które to nieruchomości staną się własnością Spółki Wydzielonej na skutek podziału (dział nieruchomościowy).

Poniżej wskazano zakładany sposób podziału istotnych aktywów i zobowiązań Spółki, ze wskazaniem jakie składniki pozostaną w Spółce, a jakie zostaną przeniesione do Spółki Wydzielonej.

1)Spółka - w Spółce pozostaną akcje, dwie nieruchomości grunty i posadowione na nich budynki i budowle (utwardzenie placu, ogrodzenie), meble, laptop, oprogramowanie księgowe, agregat prądotwórczy, instalacja fotowoltaiczna znajdująca się na budynku, samochód osobowy.

W Spółce pozostanie pracownik zajmujący się kontaktami z klientami, prowadzeniem biura, sporządzeniem pism, kontrolą korespondencji przychodzącą i wychodzącą.

Spółka pozostanie stroną wszelkich umów związanych z nieruchomościami pozostającymi w Spółce.

Spółka pozostanie stroną umowy najmu lokalu, w którym znajduje się siedziba Spółki.

W Spółce pozostanie również wierzytelność z tytułu udzielonej pożyczki oraz część środków pieniężnych.

2)Spółka Wydzielona - na Spółkę Wydzieloną przeniesione zostaną nieruchomości, które są wynajmowane na rzecz sieci handlowej, która wykorzystuje nieruchomości jako obiekty handlowe (sprzedaż typu dyskontowego) Wraz z nieruchomościami zostaną przeniesione wszelkie decyzje administracyjne oraz prawa autorskie do projektów budynków na wszystkich polach eksploatacji (w zakresie w jakim przysługiwały Spółce).

Spółka Wydzielona stanie się stroną praw i zobowiązań wynikających z zawartych umów najmu przenoszonych nieruchomości oraz wszelkich innych umów dotyczących nieruchomości (np. umowy o dostawę wody).

Na Spółkę Wydzieloną przeniesiony zostanie sprzęt związany z nieruchomościami (klimatyzatory, kosiarka).

Prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów wynajmu przejdą na Spółkę Wydzieloną z mocy prawa i nie wymagają podpisywania przez strony dodatkowych porozumień czy aneksów.

Na Spółkę Wydzieloną przeniesiony zostanie niezbędny sprzęt biurowy (komputery, drukarki).

Na Spółkę Wydzieloną przeniesiona zostanie część środków pieniężnych, w tym kaucje wpłacone przez najemcę w związku z najmem nieruchomości, które przejdą na Spółkę Wydzieloną.

Na Spółkę Wydzieloną przejdą należności względem sieci handlowej z tytułu wynajmu przenoszonych nieruchomości.

Na Spółkę Wydzieloną zostanie przeniesiona jedna z umów na najem lokalu, który będzie siedzibą Spółki Wydzielonej.

W wyniku podziału dojdzie do przejścia części zakładu pracy w trybie art. 23(1] Kodeksu pracy w wyniku czego Spółka Wydzielona stanie się z mocy prawa stroną w stosunku pracy z pracownikiem odpowiedzialnym za obsługą umów najmu, kontaktami z najemcą i nadzorem nad nieruchomościami.

Spółka posiada dwa rachunki bankowe. Planowane jest przeniesienie jednego rachunku na Spółkę Wydzieloną. Przeniesienie rachunku wymaga zatwierdzenia przez bank. W przypadku gdyby bank nie wyraził zgody na takie przeniesienie lub wiązałoby się to z nadmiernymi utrudnieniami, dla Spółki Wydzielonej zostanie założony nowy rachunek bankowy (na które zostaną przekazane środki pieniężne przypisane Spółce Wydzielonej), a do momentu otwarcia nowego rachunku Spółka działać będzie jako agent płatniczy Spółki Wydzielonej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie składników majątkowych ma odzwierciedlenie w schemacie organizacyjnym Spółki wynikającym z uchwały zarządu, z którego wynika przypisanie do działów określonych składników majątkowych oraz pracowników.

Wyodrębnienie finansowe

Spółka nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych dla poszczególnych obszarów działalności Spółki i Spółki Wydzielonej, jednak rachunkowość prowadzona jest w taki sposób, że możliwe jest przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do poszczególnych obszarów działalności (działalność holdingowa, wynajem nieruchomości). Dodatkowo księgowość jest prowadzona w taki sposób, że możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów do każdego działu, w tym do każdej nieruchomości, w związku z tym Spółka byłaby w stanie sporządzić bilans oraz rachunek zysków i strat dla działalności, która ma pozostać w Spółce oraz dla działalności, która zostanie przeniesiona do Spółki Wydzielonej.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Obecnie Spółka prowadzi działalność w dwóch obszarach: pełnieniu funkcji spółki holdingowej oraz działalności polegającej na wynajmowaniu nieruchomości.

Po podziale przez Wydzielenie, Spółka oraz Spółka Wydzielona będą mogły kontynuować swoją działalność w dotychczasowym zakresie (tj. Spółka będzie nadal pełnić funkcję spółki holdingowej oraz prowadzić działalność w zakresie wynajmu, natomiast Spółka Wydzielona będzie prowadzić działalność w zakresie wynajmu przypisanych jej nieruchomości).

Do kontynuacji działalności przez Spółkę oraz do prowadzenia działalności przez Spółkę Wydzieloną nie będzie konieczne podejmowanie dodatkowych działań ani uzupełnianie aktywów spółek o dodatkowe składniki majątkowe.

Na skutek podziału udziałowcom Spółki zostaną przyznane udziały w Spółce Wydzielonej w takiej proporcji, w jakiej posiadają udziały w Spółce. Oznacza to, że zainteresowani niebędący stronami postępowania będą udziałowcami zarówno Spółki jak i Spółki Wydzielonej.

Zainteresowani wskazują, że podział ma uzasadnienie biznesowe - celem jest zmniejszenie ryzyka prowadzonej działalności (nie kumulowanie wszystkich istotnych aktywów w jednym podmiocie) oraz ułatwienie ewentualnego zbycia części biznesu w przyszłości na rzecz zewnętrznego inwestora. Celem Zainteresowanych nie jest unikanie lub uchylenie się od opodatkowania.

Udziały w Spółce nie zostały nabyte lub objęte przez Udziałowców w wyniku wymiany udziałów ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Przyjęta przez Udziałowców dla celów podatkowych wartość udziałów w Spółce Wydzielonej nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce, jaka byłaby przyjęta, gdyby nie doszło do podziału, co wynika z polskich przepisów podatkowych.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego, otrzymanego przez Spółkę Wydzielaną będzie przewyższała wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

Wartość rynkowa majątku otrzymanego przez Spółkę Wydzieloną nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom Spółki.

Spółka Wydzielona przypisze otrzymane w wyniku podziału składniki majątkowe do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego

Pismem z dnia 23 lutego 2024 r. (data wpływu 5 marca 2024 r.) doprecyzowali Państwo wniosek poprzez odpowiedzi na poniższe pytania organu:

1)Czy podziałowi Spółki dzielonej, a także włączeniu wyodrębnionej części Spółki dzielonej do nowo zawiązanej spółki będą towarzyszyły dopłaty w gotówce na rzecz wspólników lub Spółki Wydzielonej?

Podziałowi Spółki dzielonej, a także włączeniu wyodrębnionej części Spółki dzielonej do nowo zawiązanej spółki nie będą towarzyszyły dopłaty w gotówce na rzecz wspólników lub Spółki Wydzielonej.

2)Czy po dokonaniu podziału pomiędzy Spółką dzieloną, a Spółką Wydzieloną (nowo zawiązaną) będą świadczone usługi? Jeżeli tak, to należy wyjaśnić, w jakim zakresie, kto będzie odpowiednio świadczącym i odbiorcą tych usług, jaki będzie ich przedmiot oraz czy usługi te będą świadczone odpłatnie?

Po dokonaniu podziału nie jest planowane świadczenie usług pomiędzy Spółką dzieloną a Spółka Wydzieloną.

3)Z kim, jakim podmiotem będzie zawarta umowa najmu lokalu w której będzie siedziba Spółki Wydzielonej (czy będzie to Spółka dzielona)?

Umowa najmu nie będzie zawarta przez Spółkę Wydzieloną ze Spółką dzieloną. Spółka dzielona jest obecnie stroną dwóch umów najmu, na podstawie których najmuje od spółki jawnej pomieszczenia do prowadzenia działalności. Na skutek podziału, na Spółkę Wydzieloną jedna z tych umów przejdzie z mocy prawa (nie dojdzie do ponownego zawarcia umowy); będzie to umowa najmu lokalu, w którym znajdować się będzie siedziba Spółki Wydzielonej.

4)Czy spółka Wydzielona na dzień podziału będzie posiadać udziały w spółce Dzielonej ? Jeżeli tak, to czy wartość rynkowa majątku podmiotu Dzielonego otrzymanego przez spółkę Wydzieloną przewyższa cenę nabycia udziałów w spółce Dzielonej przez Spółkę Wydzieloną ?

Nie, Spółka Wydzielona na dzień podziału nie będzie posiadać udziałów w Spółce dzielonej.

Pytania

1)Czy przenoszony do Spółki Wydzielonej majątek, w ramach procedury podziału poprzez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT?

2)Czy majątek pozostający w Spółce po przeprowadzeniu procedury podziału poprzez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT?

3)Czy podział Spółki poprzez wydzielenie Spółki Wydzielonej będzie skutkował powstaniem po stronie Spółki (dzielonej) przychodu podlegającego opodatkowaniu?

4)Czy podział Spółki poprzez wydzielenie Spółki Wydzielonej będzie skutkował po stronie Udziałowców powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie podziału?

5)Czy podział Spółki przez wydzielenie będzie się wiązał z powstaniem przychodu po stronie Spółki Wydzielonej?

6)Czy podział poprzez wydzielenie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1, 2, 3 i 5 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania nr 4 odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych i pytania nr 6 w zakresie podatku od towarów i usług zostanie/zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych

1)Przenoszony do Spółki Wydzielonej majątek, w ramach procedury podziału poprzez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

2)Majątek pozostający w Spółce po przeprowadzeniu procedury podziału poprzez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

3)Podział Spółki poprzez wydzielenie Spółki Wydzielonej nie będzie skutkował powstaniem po stronie Spółki (dzielonej) przychodu podlegającego opodatkowaniu

4)Podział Spółki przez wydzielenie nie będzie się wiązał z powstaniem przychodu po stronie Spółki Wydzielonej.

Ad. 1 i 2

Ustalenie, czy majątek pozostający w Spółce i Spółce Wydzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej również "ZCP") ma znaczenie dla ustalenia obowiązków podatkowych Zainteresowanych w związku z planowanym podziałem.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ("ustawa CIT”). zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ustawa CIT nie definiuje "przedsiębiorstwa", należy zatem odwołać się do art. 55¹kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości.

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne.

5)koncesje, licencje i zezwolenia,

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej,

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

8)tajemnice przedsiębiorstwa,

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi zawierać wszystkich wyżej wymienionych elementów. Nawet w razie braku któregoś z tych elementów określone składniki majątkowe funkcjonalnie ze sobą powiązane mogą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zatem dla uznania, że określone składniki majątkowe stanowią zorganizowana część przedsiębiorstwa ustawa wymaga, aby był to zespół składników materialnych i niematerialnych, który łącznie spełnia przesłanki wyodrębnienia:

1)organizacyjnego;

2)finansowego;

3)funkcjonalnego

1)Wyodrębnienie organizacyjne

Przyjmuje się, że wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce wówczas, gdy zespół przedmiotowych składników w istniejącym przedsiębiorstwie ma swoją formę organizacyjną w strukturze organizacyjnej podatnika.

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. Można przyjąć, że dany zespół składników majątkowych został wyodrębniony organizacyjnie, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa został utworzony np. wydział, zakład, dział czy pion. Takie wyodrębnienie organizacyjne może (ale nie musi) wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Potwierdzenie, że wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje potwierdzenie w orzecznictwie (tak np. WSA w Warszawie w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11, wyrok NSA z 23 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 327/16).

W ocenie Zainteresowanych, składniki majątku, które pozostaną w Spółce oraz składniki majątku, które przejdą do Spółki Wydzielonej są wyodrębnione organizacyjnie, ponieważ zgodnie ze schematem organizacyjnym zatwierdzonym przez zarząd, do każdego z działów przypisane są określone składniki majątkowe.

2)wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Tak m in. przez Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 grudnia 2015 r.

W wyroku WSA we Wrocławiu z 24 stycznia 2017 r. I SA/Wr 1125/16 wskazano, iż wyodrębnienie finansowe nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zobowiązana do samodzielnego sporządzania bilansu. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych ze składnikami majątku wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wskazano w wyroku WSA w Warszawie z dnia 10 marca 2016 r. III SA/Wa 455/15: Warunkiem wyodrębnienia finansowego jest to aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania.

Wyodrębnienie może nastąpić na podstawie stosowanego w jednostce planu kont, ale również w przypadku, gdy takie wyodrębnienie nie jest dokonane na poziomie zakładowego planu kont, ale faktycznie można powiązać dane finansowe z poszczególnymi częściami składowymi przedsiębiorstwa.

Podobnie interpretacja indywidualna z dnia 9 lutego 2018 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114- KDIP2-1.4010.367 2017.1.JF gdzie wskazano: "O wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową"

Zdaniem Zainteresowanych, pomimo braku prowadzenia odrębnych ksiąg dla poszczególnych działów, skoro rachunkowość prowadzona jest w taki sposób, że możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów do działu holdingowo-nieruchomościowego oraz do działu nieruchomościowego.

3)wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne rozumiane jest jako możliwość samodzielnego realizowania zadań gospodarczych przy wykorzystaniu zbywanych składników majątkowych; chodzi o sytuację, w której zespół tych składników stanowi konglomerat który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp. ), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze (tak: m in. NSA w wyroku z 1 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 999/15, podobnie: WSA w Białymstoku w wyroku z 2 września 2020 r. I SA/Bk 401/20). Również NSA w wyroku z 24 listopada 2016 r.. sygn. akt I FSK 1316/15 oraz w wyroku NSA z 1 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 999/15 podkreśli), że przy ustalaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze sprzedażą ZCP, nie chodzi o pewną potencjalną możliwość samodzielnego funkcjonowania zespołu składników w przyszłości czy po pewnym "uzupełnieniu" ale o to, aby zdolność taka istniała już w momencie zbycia.

Podobnie wypowiedział się WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 11 grudnia 2019 r. sygn. akt. I SA/Po 747/19. gdzie stwierdzono, że okoliczność tworzenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze bez modyfikacji.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 lipca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.358.2018.1.WH): wskazano: "wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa."

Istotne w tym zakresie są również objaśnienia Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. (dotyczące podatku VAT, jednak mogą być również pomocne w zakresie podatku CIT z uwagi na taką samą definicję ZCP) Wynika z nich, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1)zamiar kontynuowania przez działalności prowadzonej dotychczas przy pomocy składników majątkowych oraz

2)faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o te składniki.

Zdaniem Zainteresowanych, majątek pozostający w Spółce i majątek przenoszony na skutek podziału do Spółki Wydzielonej spełniają przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego, ponieważ na majątek ten składają się składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, wykorzystywane w ramach działalności każdego z działów do realizacji określonych zadań gospodarczych. Składniki przypisane do poszczególnych działów, które trafią do Spółki Wydzielanej oraz pozostaną w Spółce, będą mogły stanowić niezależnie przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, bez konieczności uzupełniania ich o dodatkowe składniki. Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych składniki majątkowe, które po podziale pozostaną w Spółce oraz zostaną przeniesione do Spółki Wydzielonej, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy CIT.

Ad 3.

Zdaniem Zainteresowanych, podział Spółki poprzez wydzielenie Spółki Wydzielonej nie będzie skutkował powstaniem po stronie Spółki dzielonej przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy CIT, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, przychodu nie stanowi wartość rynkowa składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 13-14 ustawy CIT, ust. 4 pkt 3h nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wynika ze stanowiska Zainteresowanych do pytań 1-2, zarówno majątek pozostający w Spółce dzielonej jak i majątek przejmowany na skutek podziału przez Spółkę Wydzielaną będą stanowić ZCP. W związku z tym spełnione są przesłanki z art. 12 ust. 3 pkt 3h ustawy CIT, zatem przychód po stronie Spółki dzielonej nie powstanie.

Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, celem podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, w związku z czym nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 12 ust. 13-14 ustawy CIT.

Ad. 5

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników

Zgodnie z pkt 8d przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej:

Jak wynika z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust 1 pkt 8c wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a)spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b)spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu. Zgodnie z art. 12 ust. 13 i 14 ustawy CIT przepisu ust 4 pkt 3e nie stosuje się, jeżeli głównym lub jednym z głównych celów podziału było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania

Zdaniem Zainteresowanych, skoro:

1)wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez Spółkę Wydzieloną nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom Spółki dzielonej, nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT;

2)Spółka Wydzielona przyjmie dla celów podatkowych otrzymany na skutek podziału majątek w wartości wynikającej z ksiąg podmiotu dzielonego oraz będzie on przypisany do działalności prowadzonej na terytorium Polski, a celem podziału nie będzie unikanie lub uchylenie się od opodatkowania, nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT.

W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, w związku z podziałem po stronie Spółki Wydzielonej nie powstanie przychód.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1, 2 i 3

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18 ze zm.).

W myśl art. 528 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych:

Spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości.

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 ww. ustawy:

Podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zgodnie z art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu Spółek Handlowych jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej.

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki dzielonej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., zwaną „ustawa o CIT”).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
przychody spółki dzielonej.

W rozumieniu art. 7b ust. 1a ww. ustawy:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Powołany powyżej przepis art. 7b nie stanowi podstawy powstania przychodu podatkowego. Jest on jedynie wskazówką, do jakiej grupy przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaliczone. Natomiast art. 12 ustawy o CIT reguluje samo powstanie ewentualnego przychodu.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT:

Do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ww. ustawy:

Przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W rozumieniu art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Na podstawie art. 12 ust. 15 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Biorąc pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, stwierdzić należy, że wskazany przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast, w przypadku podziału przez wydzielenie zgodnie z zamysłem ustawodawcy - w spółce podlegającej podziałowi przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, aby skorzystać z wyłączenia z przychodów, obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa to:

organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z powyższego, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

a)stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

b)jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

c)jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),

d)mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”) nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Przepisy ustawy o CIT nie określają, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników materialnych i niematerialnych. Zgodnie natomiast z praktyką organów podatkowych, przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego zachodzi w sytuacji, gdy ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej funkcjonującego przedsiębiorstwa, najczęściej jako dział, wydział, oddział, itd., oraz o wyodrębnieniu takim powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza także, że składniki majątkowe tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę odpowiedniego zorganizowania (czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym jest np. funkcjonalność składników majątkowych przypisanych do realizacji danej działalności), a także odpowiednie miejsce w strukturze firmy.

W ustawie o CIT także nie zawarto regulacji odnoszących się do rozumienia aspektu wyodrębnienia finansowego. W praktyce wyodrębnienie finansowe jest rozumiane jako możliwość przyporządkowania, poprzez odpowiednią ewidencję rachunkową zdarzeń gospodarczych, zarówno aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań), jak i przychodów i kosztów do danego obszaru działalności i zespołu majątku stanowiącego ZCP.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy, realizujący zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. W związku z powyższym, istotne jest, aby ZCP obejmowało elementy niezbędne do dalszego, samodzielnego wykonywania działań gospodarczych, które realizowane są w obecnej strukturze przez przedsiębiorstwo.

Reasumując, aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2 i 3 dotyczą, czy w ramach procedury podziału spółki poprzez wydzielenie, majątek przenoszony do Spółki Wydzielonej oraz pozostający w Spółce będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz podział ten nie będzie skutkował powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu dla spółki dzielonej.

Odnosząc powyższe na grunt okoliczności przedstawionych we wniosku wskazać należy, iż w szczególności z opisu tego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegająca na wynajmie nieruchomości oraz posiada długoterminową inwestycję w akcje innej spółki.

Zakładany sposób podziału istotnych aktywów i zobowiązań Spółki, ze wskazaniem jakie składniki pozostaną w Spółce, a jakie zostaną przeniesione do Spółki Wydzielonej wskazuje co następuje:

W Spółce pozostanie pracownik zajmujący się kontaktami z klientami, prowadzeniem biura, sporządzeniem pism, kontrolą korespondencji przychodzącą i wychodzącą.

Spółka pozostanie stroną wszelkich umów związanych z nieruchomościami pozostającymi w Spółce.

Spółka pozostanie stroną umowy najmu lokalu, w którym znajduje się siedziba Spółki.

W Spółce pozostanie również wierzytelność z tytułu udzielonej pożyczki oraz część środków pieniężnych.

2)Spółka Wydzielona - na Spółkę Wydzieloną przeniesione zostaną nieruchomości, które są wynajmowane na rzecz sieci handlowej, która wykorzystuje nieruchomości jako obiekty handlowe (sprzedaż typu dyskontowego). Wraz z nieruchomościami zostaną przeniesione wszelkie decyzje administracyjne oraz prawa autorskie do projektów budynków na wszystkich polach eksploatacji (w zakresie w jakim przysługiwały Spółce).

Na Spółkę Wydzieloną przeniesiony zostanie sprzęt związany z nieruchomościami (klimatyzatory, kosiarka).

Prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów wynajmu przejdą na Spółkę Wydzieloną z mocy prawa i nie wymagają podpisywania przez strony dodatkowych porozumień czy aneksów.

Na Spółkę Wydzieloną przeniesiony zostanie niezbędny sprzęt biurowy (komputery, drukarki).

Na Spółkę Wydzieloną przeniesiona zostanie część środków pieniężnych, w tym kaucje wpłacone przez najemcę w związku z najmem nieruchomości, które przejdą na Spółkę Wydzieloną.

Na Spółkę Wydzieloną przejdą należności względem sieci handlowej z tytułu wynajmu przenoszonych nieruchomości

Na Spółkę Wydzieloną zostanie przeniesiona jedna z umów na najem lokalu, który będzie siedzibą Spółki Wydzielonej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników majątku będzie wyodrębniony na wszystkich trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie funkcjonalne

Obecnie Spółka prowadzi działalność w dwóch obszarach: pełnieniu funkcji spółki holdingowej oraz działalności polegającej na wynajmowaniu nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treść powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że zarówno majątek przenoszony do Spółki Wydzielonej jak i pozostający w Spółce dzielonej - Wnioskodawcy - będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zespół składników materialnych i niematerialnych będzie bowiem wyodrębniony na wszystkich trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej i każda z wydzielonych części może samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, skoro zarówno majątek pozostający w Spółce dzielonej (A. sp. z o.o.), jak i majątek przeniesiony na spółkę Wydzieloną będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, to dla Spółki dzielonej (A. sp. z o.o.), nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2 oraz 3 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 5

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT,

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1)otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2)wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe i instytucje gospodarki budżetowej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników;

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej;

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT,

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział;

Powołany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c, pkt 8d oraz pkt 8f ustawy o CIT odwołuje się do pojęcia „wartości rynkowa majątku”. Omawiane pojęcie nie zostało bezpośrednio zdefiniowane w przepisach ustawy podatkowej, zasadnym jest nadaniu mu rozumienia wynikającego z języka potocznego, tak więc:

„Wartość” wg słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) to „to, ile coś jest warte pod względem materialnym”.
„Majątek” to „czyjś stan posiadania” wg słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl);
„Majątek - ogół praw majątkowych przysługujących określonemu podmiotowi prawa, na które składają się aktywa i pasywa, tj. prawa i obowiązki obciążające dany podmiot (w znaczeniu sensu largo); niekiedy pojęcie te obejmuje same aktywa (w znaczeniu sensu stricto). Poza majątkiem pozostają prawa osobiste, np. prawo do nazwiska”, Wielka Encyklopedia Prawa, red. prof. zw. dr hab. Brunon Hołyst, prof. zw. dr hab. Eugeniusz Smoktunowicz, wyd. Prawo i Praktyka Gospodarcza 2005.

Jak wskazano w wyroku z dnia 28 marca 2014 r. sygn. akt I ACa 1278/13: „Od pojęcia „mienia” należy odróżnić pojęcie „majątek”. Choć terminy te niekiedy uznaje się za tożsame, to jednak nie mają one identycznego zakresu pojęciowego. W doktrynie przyjmuje się bowiem, że wyraz majątek używany jest w dwóch znaczeniach: węższym, oznaczającym tylko aktywa, czyli prawa majątkowe posiadane przez podmiot, co może być utożsamiane z pojęciem mienia, oraz w znaczeniu szerszym, oznaczającym ogół praw i obowiązków majątkowych podmiotu prawa. Majątkiem są składniki mienia dające się wyodrębnić jako zespół aktywów, ale i zespół pasywów, będących przedmiotem obrotu, dziedziczenia, podstawą odpowiedzialności za zobowiązania, itp.”

Natomiast wartość rynkowa jest najwyższą ceną po jakiej kupujący chce zakupić produkty lub usługi i najniższą na jaką może zgodzić się sprzedający. Jest również najbardziej prawdopodobną ceną jaką dany składnik aktywów mógłby otrzymać na zorganizowanym rynku. Wartość rynkowa może być zależna od sytuacji politycznej, preferencji kupujących lub sprzedających oraz koniunktury.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji);

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3e, ustawy o CIT,

Do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a)spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b)spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu;

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT,

Do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%;

W myśl powołanego wyżej art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

Stosownie do powołanego wyżej art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

Jak stanowi powołany wyżej art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1)art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2)art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3)art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

W myśl art. 12 ust. 16 ustawy o CIT,

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Państwa wątpliwość w zakresie pytania nr 5 budzi kwestia, czy podział Spółki przez wydzielenie nie będzie się wiązał z powstaniem przychodu po stronie Spółki Wydzielonej.

Z opisu sprawy wynika, że planowane jest dokonanie podziału Spółki w ten sposób, że dojdzie do wydzielenia spółki z o. o. (dalej Spółka Wydzielona). Spółka kontynuować będzie dotychczasową działalność polegającą na pełnieniu funkcji spółki holdingowej oraz prowadzenia działalności w zakresie wynajmu nieruchomości, które pozostaną w Spółce (dział holdingowo-nieruchomościowy). Natomiast Spółka Wydzielona zajmować się będzie wyłącznie wynajmem nieruchomości na rzecz sieci handlowej, które to nieruchomości staną się własnością Spółki Wydzielonej na skutek podziału (dział nieruchomościowy).

Udziały w Spółce nie zostały nabyte lub objęte przez Udziałowców w wyniku wymiany udziałów ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Wartość rynkowa majątku otrzymanego przez Spółkę Wydzieloną nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom Spółki.

Spółka Wydzielona przypisze otrzymane w wyniku podziału składniki majątkowe do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że podziałowi Spółki dzielonej, a także włączeniu wyodrębnionej części Spółki dzielonej do nowo zawiązanej spółki nie będą towarzyszyły dopłaty w gotówce na rzecz wspólników lub Spółki Wydzielonej.

Spółka Wydzielona na dzień podziału nie będzie posiadać udziałów w Spółce dzielonej.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 5, zbadać należy, czy dla Spółki Wydzielonej w wyniku podziału Spółki dzielonej, powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 1 pkt 8d oraz art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę kwestię powstania ewentualnego przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT mogącego powstać po stronie Spółki Wydzielonej w wyniku podziału Spółki Dzielonej, wskazać należy, że z cytowanego już wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wynika, że wartość przychodu na skutek planowanego podziału powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę Przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

We wniosku wskazali Państwo, że ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego, otrzymanego przez Spółkę Wydzieloną będzie przewyższała wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

Zatem nadwyżka ta będzie stanowić przychód.

Niemniej jednak z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem wskazali Państwo we wniosku, że Spółka Wydzielona będzie spełniać warunki określone w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, tj.: Spółka Wydzielona przyjmie dla celów podatkowych otrzymany na skutek podziału majątek w wartości wynikającej z ksiąg podmiotu dzielonego oraz będzie on przypisany do działalności prowadzonej na terytorium Polski.

Reasumując, po stronie Spółki Wydzielonej na skutek planowanego podziału Spółki dzielonej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Odnosząc się natomiast do powstania przychodu dla Spółki Wydzielonej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie ww. przepis również nie znajdzie zastosowania.

Ponownie wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT:

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego (…) otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych (…).

Z powyższego przepisu wynika, że przychodem dla Spółki Wydzielonej może być ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez spółkę Wydzieloną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT służy ustaleniu przychodu z wydzielonego majątku w części odpowiadającej udziałowi innych udziałowców w kapitale zakładowym spółki dzielonej. W celu ustalenia wartości majątku stanowiącej przychód porównuje się w tym przypadku wartość rynkową majątku podmiotu dzielonego z wartością emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej. Jeśli nie dochodzi do wydania udziałów (akcji) oznacza to, że cała wartość przejętego majątku stanowi przychód.

Z treści wniosku wynika, że wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez Spółkę Wydzieloną nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom Spółki dzielonej.

Ponadto podziałowi Spółki dzielonej, a także włączeniu wyodrębnionej części Spółki dzielonej do nowo zawiązanej spółki nie będą towarzyszyły dopłaty w gotówce na rzecz wspólników lub Spółki Wydzielonej.

Zatem, po stronie Spółki Wydzielonej na skutek podziału Spółki dzielonej nie powstanie przychód, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Spółka Wydzielona na dzień podziału nie będzie posiadać udziałów w Spółce Dzielonej.

Biorąc pod uwagę powyższe, w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Należy podkreślić, że przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT są komplementarne. Jeśli spółka wydzielona nie posiada udziałów w spółce dzielonej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Jeśli posiada 100 % udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. Natomiast jeśli posiada w spółce dzielonej mniej niż 100% udziałów zastosowanie mają oba przepisy. Łącznie pozwalają one opodatkować majątek wydzielony przez spółkę, a jaka wartość majątku jest opodatkowana na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki wydzielonej w kapitale zakładowym spółki dzielonej.

Końcowo wskazać należy, że jak wskazano w opisie sprawy podział ma uzasadnienie biznesowe - celem jest zmniejszenie ryzyka prowadzonej działalności (nie kumulowanie wszystkich istotnych aktywów w jednym podmiocie) oraz ułatwienie ewentualnego zbycia części biznesu w przyszłości na rzecz zewnętrznego inwestora. Celem Zainteresowanych nie jest unikanie lub uchylenie się od opodatkowania.

Reasumując, Państwa stanowisko, w zakresie pytania nr 5, zgodnie z którym podział Spółki przez wydzielenie nie będzie się wiązał z powstaniem przychodu po stronie Spółki Wydzielonej - jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informujemy, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Powołane interpretacje oraz orzeczenia sądu nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tutejszy Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

A. sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie