Dotyczy ustalenia, czy w świetle przepisów art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 59 Spółka może zaliczać do KUP równowartość zapłaconych Skałdek Regularnych oraz Składek Dodatkowych, w oparciu o Umowy o Ubezpieczenia na Życie

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek, z 11 listopada 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w świetle przepisów art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka może zaliczać na bieżąco do kosztów uzyskania przychodów równowartości zapłaconych Składek Regularnych oraz Składek Dodatkowych opłacanych w oparciu o Umowy Ubezpieczenia na Życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, gdzie Ubezpieczającym jest Spółka, a Ubezpieczonymi Pracownicy, Zleceniobiorcy i JDG współpracujący dla Wnioskodawcy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 lutego 2024 r. (data wpływu 5 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka (…) (dalej jako: „Spółka”, „Podatnik”, „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku od osób prawnych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm., dalej jako: „Ustawa VAT”). Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług (…).

Spółka planuje zawrzeć z kilkoma Towarzystwami Ubezpieczeniowymi indywidualne polisy na Życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym ze Składką Regularną oraz możliwością, uiszczania Składek Dodatkowych (dalej jako: „Umowa”, „Polisa”), wskazując jako Ubezpieczonych swoich kluczowych Pracowników, Zleceniobiorców czy Osób na B2B. Polisy mają tworzyć pozapłacowy składnik wynagrodzenia szeroko pojęty jako benefit. Wnioskodawca zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę (dalej: „Pracownicy”), umów zlecenia (dalej: „Zleceniobiorcy”), a także współpracuje w ramach umów o współpracy (B2B) z osobami prowadzącymi jednoosobowe działalności gospodarcze (dalej: „JDG”). Osoby prowadzące jednoosobowe działalności gospodarcze świadczą pracę/usługi na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy o współpracę – są to np. usługi (…) etc. W przyszłości Spółka myśli o objęciu ochroną jak największej ilości Pracowników, Zleceniobiorców oraz JDG. Zależne to będzie nie tylko od woli Wnioskodawcy czy Ubezpieczonych, ale również od woli Towarzystw Ubezpieczeniowych.

Ubezpieczyciele podejmują decyzje o objęciu ochroną oraz o wysokości składki za ryzyko ubezpieczeniowe badając wiele czynników jak np. wiek, stan zdrowia, rodzaj wykonywanej pracy itp. W ramach polisy wszystkie składki będą opłacane przez Wnioskodawcę, który wystąpi w roli Ubezpieczającego w zawartej umowie ubezpieczenia. Polisa będzie miała charakter ochronno-inwestycyjny, zaś składki opłacane przez Wnioskodawcę składać się będą z dwóch części: obowiązkowej składki regularnej oraz dobrowolnej składki dodatkowej, która również powiększy wysokość sumy ubezpieczenia na życie, w razie śmierci Ubezpieczonego. Umowa nie stanowi grupowej umowy ubezpieczenia, jest indywidualną umową ubezpieczenia. Polisa będzie zawierać liczne opłaty, między innymi za zarządzanie aktywami, za udział w zysku, za ryzyko ubezpieczeniowe, opłatę administracyjną itp.

Przedmiotem Umów będzie życie Ubezpieczonego oraz inwestowanie przez Ubezpieczyciela, w sposób wskazany przez Ubezpieczającego i na ryzyko Ubezpieczającego środków pochodzących ze składek wpłacanych z tytułu Umów w ramach Ubezpieczeniowych Funduszy Kapitałowych w okresie, na jaki Umowy zostaną zawarte (polisy mają zatem charakter ochronno-inwestycyjny). Celem Umów nie jest realizacja zysków, w krótkim horyzoncie czasowym. Celem Umów jest ochrona życia Ubezpieczonego oraz długofalowe budowanie kapitału. Zawarcie Umów wiąże się z inwestycją w instrumenty finansowe oferowane w postaci Ubezpieczeniowych Funduszy Kapitałowych o zróżnicowanym profilu ryzyka. Zgodnie z Ogólnymi Warunkami Umowy zakres ubezpieczenia będą obejmowały w zależności od umowy dożycie przez Ubezpieczonego daty Dożycia oraz życie Ubezpieczonego w Okresie Ubezpieczenia. Ze względu na inwestycyjny charakter Umów wysokości ww. świadczeń uzależnione będą od wartości zgromadzonych środków, czyli od Wartości Rachunku (sumy Części Bazowej Rachunku oraz Części Wolnej Rachunku). Dodatkowe umowy pozwolą na rozszerzenie ochrony ubezpieczonego o takie ryzyka jak ubezpieczenie od chorób, w wyniku nieszczęśliwego wypadku, operacji, pobytu w szpitalu w wyniku wypadku, inwalidztwa itp. Ubezpieczający nie jest uprawniony do otrzymania świadczenia kapitałowego z polisy. Spółka również nie planuje być uposażonym w ramach tych polis. Uprawnionymi byliby Ubezpieczeni (Pracownicy, Zleceniobiorcy, JDG) lub uposażeni, domyślnie rodziny Ubezpieczonych, chyba że strony umowy wskażą inaczej.

Spółka może np. dokonać konwersji (tj. zmiany sposobu podziału Jednostek Funduszy) na rachunkach. Spółka może również dokonać cesji praw wynikających z umowy na Ubezpieczonego, wtedy powyższe prawa do dysponowania środkami jak i konwersje jednostek uczestnictwa pozostanie w jego kwestii (Ubezpieczonego). Umowy przewidują regularne, miesięczne opłacanie składek z możliwością wpłacania kwot dodatkowych w dowolnym momencie trwania Umowy. Główny Rachunek składałby się z Części Bazowej, na którym Składki Regularne zapisywane będą w postaci Jednostek UFK oraz Części Wolnej, na którym Składki Dodatkowe będą również zapisywane w postaci Jednostek UFK.

Opłacane składki (Regularne i Dodatkowe) są przeznaczane na cele inwestycyjne. Składki Regularne oraz Dodatkowe mogą być nadpłacane przez Ubezpieczającego. Zgodnie z OWU w trakcie trwania Umów Ubezpieczający (Spółka) może dokonywać częściowych wypłat ze środków zgromadzonych na Rachunku, pod warunkiem utrzymania minimalnego salda Części Bazowej Rachunku przy czym w okresie pierwszych 5 lat Polisy częściowa wypłata Świadczenia Wykupu jest możliwa wyłącznie z Części Wolnej Rachunku, na którym zapisywane są Składki Dodatkowe. Wniosek o wypłatę środków, w trakcie trwania ubezpieczenia, może składać wyłącznie Wnioskodawca, jako Ubezpieczający. Ubezpieczeni nie mają takiego uprawnienia i do chwili faktycznej wypłaty środków z polisy na ich rzecz nie mają oni żadnego prawa do tych środków (do momentu wypłaty środków z polisy zgodnie z dyspozycją Wnioskodawcy, Ubezpieczony nie ma żadnych uprawień do tych środków). Dysponentem środków zgromadzonych w części inwestycyjnej w trakcie ich gromadzenia będzie Wnioskodawca, zaś z chwilą wypłaty - ubezpieczony pracownik lub osoba trzecia, ale nie Ubezpieczający.

Ubezpieczający oraz Ubezpieczeni przez okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto Umowy nie mogą wypłacić kwoty stanowiącej wartości odstąpienia od umowy, nie mają możliwości zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z Umów, ani wypłaty z tytułu dożycia wieku oznaczonego w Umowach. Umowy będą zawarte na czas określony. Początek Okresu Ubezpieczenia będzie wskazany na Polisie.

Rekomendowany przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe minimalny okres trwania Umów i długość trwania horyzontu inwestycyjnego wynosi 6 lat do 10 lat w zależności od Towarzystwa. Okres ten wynika z potrzeby zapewnienia odpowiednio długiego czasu pozwalającego na zbudowanie zamierzonego kapitału w oparciu o regularne wpłaty oraz na długofalowym budowaniu relacji między Ubezpieczającym, a Ubezpieczonym. Z punktu widzenia Wnioskodawcy jako pracodawcy, celem objęcia Pracowników, Zleceniobiorców, JDG Ubezpieczeniem na życie z UFK jest ich dodatkowa motywacja oraz zwiększenie lojalności wobec Spółki (Ubezpieczony będzie mniej chętny do rezygnacji z pracy w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie opłacać za niego składki ubezpieczeniowe z częścią kapitałową). Ubezpieczony będzie również pracował wydajniej wiedząc że jest objęty ochroną ubezpieczeniową, z której w razie zdarzenia ubezpieczeniowego skorzysta on lub uposażeni jeśli Ubezpieczony umrze. Zatem, opłacanie wskazanych składek przez Wnioskodawcę służy umacnianiu więzi Ubezpieczonego z zakładem pracy i podtrzymywaniu stosunku pracy. Dodatkowe benefity pozapłacowe dla Pracowników, Zleceniobiorców oraz dla osób prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze (JDG) stanowiłyby dodatkowe świadczenia dla nich. Jest to dodatek do wynagrodzenia (pozapłacowy element), który wpłynie bezpośrednio na ich sytuację finansową, ale też wpłynie pozytywnie na ich morale. Prawa do ubezpieczenia nie można przenieść na nikogo innego. Jeśli chodzi o część kapitałową to zależy to od konstrukcji umowy lub od tego czy została dokonana cesja praw wynikających z umowy na Ubezpieczonego. Wnioskodawca jest zdania, że taka forma benefitu przyczyni się do łatwiejszego pozyskiwania nie tylko JDG, ale i Pracowników i Zleceniobiorców w Swojej działalności.

Podsumowując, wynagrodzenie Pracowników, Zleceniobiorców i JDG otrzymywane od Wnioskodawcy składałoby się z wynagrodzenia podstawowego (zasadniczego) oraz ze świadczeń dodatkowych (dodatkowych benefitów pozapłacowych) którym bez wątpienia jest również polisa. Pracownicy, Zleceniobiorcy oraz JDG podpisując się pod wnioskiem o objęcie ich taką ochroną zgadzaliby się na warunki i zasady na jakich takie polisy by funkcjonowały. Opłacanie składek przez Wnioskodawcę sprzyja większemu zaangażowaniu Ubezpieczonego w efektywną pracę na rzecz Wnioskodawcy, realizacji wyznaczanych jej celów, kreowaniu określonych i oczekiwanych postaw oraz ma na celu zachęcanie do podejmowania większej odpowiedzialności, zachęcanie do uczciwości i lojalności wobec pracodawcy, służy utrzymaniu wartościowych Pracowników, JDG i Zleceniobiorców w Spółce. Powyższe przełoży się pośrednio na mniejszą rotację w firmie, stabilizację i tym samym wpłynie to na wysokość uzyskiwanych przychodów Wnioskodawcy, zachowania i zabezpieczenia jego źródła przychodów.

Ubezpieczenie uiszczane przez pracodawcę z tytułu polisy na rzecz pracowników będzie mieścić się w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 656 ze zm.). Umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, będzie wykluczać:

- wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

- możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

- wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Uprawnionym do otrzymania świadczenia z tytułu wskazanych we wniosku umów będzie ubezpieczony. Opłacanie składek ubezpieczeniowych będzie wskazane w umowach ze zleceniobiorcami oraz umowach o współpracę jako benefit, czyli pozapłacowy element wynagrodzenia. Ubezpieczony będzie podpisywał się również na wniosku jako strona umowy. Umowa bowiem obejmuje ochronę życia Ubezpieczonego, jest ankieta medyczna i wszelkie zgody na zawarcie takiej polisy, które musi zaakceptować Ubezpieczony. Już samo to jest elementem umowy gdzie podpisuje się Ubezpieczający jako firma i Ubezpieczony jako pracownik/zleceniobiorca/B2B. Polisy mają mieć charakter motywacyjny, sprzyjać większemu zaangażowaniu Ubezpieczonego w efektywną pracę na rzecz Wnioskodawcy. Benefit ma pełnić funkcję motywacyjną i zwiększać zaangażowanie Ubezpieczonego w wykonywane na rzecz Ubezpieczającego prace, zlecenia czy też usługi. Wśród pracowników, zleceniobiorców i osób prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze, o których mowa we wniosku mogą być udziałowcy Spółki.

Pytanie

Czy w świetle przepisów art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: „Ustawa CIT”), Spółka może zaliczać na bieżąco do kosztów uzyskania przychodów równowartości zapłaconych Składek Regularnych oraz Składek Dodatkowych opłacanych w oparciu o Umowy Ubezpieczenia na Życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, gdzie Ubezpieczającym jest Spółka, a Ubezpieczonymi Pracownicy, Zleceniobiorcy i JDG współpracujący dla Wnioskodawcy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do zaliczania na bieżąco, co miesiąc, do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych Składek Regularnych oraz Składek Dodatkowych opłacanych w oparciu o Umowy Ubezpieczenia na Życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, gdzie Ubezpieczającym jest Spółka, a Ubezpieczonymi Pracownicy/Zleceniobiorcy zatrudnieni w Spółce oraz osoby współpracujące w systemie B2B na JDG.

W myśl art. 15 ust. 1 Ustawy CIT (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem do kosztów podatkowych podatnik ma prawo zaliczyć tylko takie wydatki, które pośrednio lub bezpośrednio wpływają na osiągnięcie w przyszłości przychodów lub zabezpieczenie ich źródeł, a przy tym koszty te nie zostały enumeratywnie wyszczególnione w katalogu wydatków, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1).

W ocenie Wnioskodawcy, wykupienie Pracownikom, Zleceniobiorcom i osobom na B2B polis na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym ma pośredni - pozytywny - wpływ na wyniki ekonomiczne Spółki z powodu zwiększenia motywacji do pracy wśród pracowników, wzrostu ich zaangażowania oraz wzmocnienia więzi z pracodawcą. Objęcie Ubezpieczonych ochroną inwestycyjną sprawia ponadto, iż ubezpieczeni - mając na uwadze długoletni horyzont inwestycyjny - pozostaną związani ze Spółką długofalowo. Dzięki temu Wnioskodawca zabezpiecza się w pewien sposób przed kosztami związanymi z utratą pracownika oraz potencjalnymi procesami rekrutacyjnymi. Dodatkowo informacja, iż Spółka obejmuje swoich pracowników tego rodzaju ochroną, buduje pozytywny wizerunek firmy oraz stanowi zachętę dla przyszłych kandydatów do pracy w Spółce. Powyższe okoliczności niewątpliwie oddziałują pośrednio na wzrost wyników sprzedażowych Wnioskodawcy, a zatem wydatki w postaci Składek Regularnych i Dodatkowych na ubezpieczenie na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym służą osiągnięciu wymiernych przychodów z tyt. działalności gospodarczej.

W interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2023 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.870.2022.2.ZK Dyrektor KIS uznał że tego rodzaju wydatki mogą być kosztem podatkowym gdyż w „sposób pośredni, mogą przyczynić się do zwiększenia osiąganych przez Spółkę przychodów, gdyż jej podstawowym „kapitałem” są właśnie pracownicy, którzy te przychody generują”. Z interpretacji podatkowych płynie wniosek, że benefity pracownicze mogą być kosztem podatkowym, jeżeli służą zwiększeniu efektywności czy produktywności pracowników, nawet w sposób pośredni, a także jeżeli służą zwiększeniu motywacji pracowników i ich lojalności z zakładem pracy (interpretacja indywidualna z 30 maja 2023 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.192.2023.1.SG). Trzeba przy tym podkreślić, że wskazane interpretacje indywidualne dotyczą takiego samego produktu co ubezpieczenie analizowane w niniejszym opracowaniu - a więc ubezpieczenia na życie z UFK. Te same motywy które przyświecają opłacaniu benefitów dla pracowników, przyświecają też przy opłacaniu tych benefitów współpracownikom. A to właśnie cel poniesienia wydatku jest kluczowy przy klasyfikacji kosztu jako koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 59 Ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

a) wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

b) możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

c) wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Zatem, co do zasady podatnicy nie mogą zaliczać do kosztów podatkowych składek opłacanych przez pracodawcę z tytułu zawartych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, jednakże wyjątkiem od tej reguły są składki z tytułu umów obejmujących ryzyka, o których mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, o ile uprawnionym do otrzymania świadczenie nie jest pracodawca, a umowa wyklucza wystąpienie zdarzeń, o których mowa w lit. a-c przytoczonego przepisu. Jak już wcześniej podkreślono w opisie stanu faktycznego:

 1. Umowy zawarte przez Spółkę na Życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym ze Składką Regularną oraz możliwością uiszczania Składek Dodatkowych dotyczą ryzyka, o którym mowa w Dziale I pkt 3 Załącznika do Ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej tj.: „ubezpieczenia na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, a także ubezpieczenia na życie, w których świadczenie zakładu ubezpieczeń jest ustalane w oparciu o określone indeksy lub inne wartości bazowe”;

 2. Uprawnionymi do otrzymania świadczeń z tytułu ww. Umów są Ubezpieczeni, objęci polisami ochronno-inwestycyjnymi;

 3. Umowy wykluczają wystąpienie następujących zdarzeń w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono:

 a) wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy (zgodnie z OWU pracownik ani Ubezpieczający nie mają możliwości wypłaty pełnej wartości wykupu polisy w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto Umowy);

 b) możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy (OWU, będące integralną częścią Umów, nie przewidują takiej możliwości zarówno dla Wnioskodawcy jak i ubezpieczonych pracowników),

  c) wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie (zgodnie z OWU każda z polis jest zawierana na okres dłuższy niż 6 lat, co wyklucza możliwość wypłaty z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto Umowy).

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż na podstawie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 59 Ustawy CIT Spółka ma prawo do zaliczenia na bieżąco, co miesiąc, do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych Składek Regularnych oraz Składek Dodatkowych opłacanych w oparciu o Umowy Ubezpieczenia na Życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, gdzie Ubezpieczającym jest Spółka, a Ubezpieczonymi pracownicy zatrudnieni w Spółce. Za powyższym przemawia utrwalona praktyka interpretacyjna, którą prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (np. interpretacja Dyrektora KIS z 10 sierpnia 2022 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.310.2022.2.PB, z 15 listopada 2022 r., znak: 0112-KDIL2-2.4011.648.2022.1.KP, z 10 maja 2023 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.120.2023.3.JG oraz najnowsza z 2 czerwca 2023 r. znak: 0111-KDIB1- 1.4010.278.2023.1.KM). Analogiczne stanowisko prezentowane jest również w orzeczeniach sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Bydgoszczy z 11 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 61/21). Zaliczenie w koszty uzyskania przychodów benefitów dla Zleceniobiorców i JDG zostało również pozytywnie rozpatrzone przez Dyrektora KIS w interpretacji z 4 sierpnia 2022 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.251.2022.2.BJ oraz w interpretacji z dnia 29 września 2023 r. znak 0111-KDIB2-1.4010.293.2023.2.BJ.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”):

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

   - został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

   - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

   - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

   - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

   - został właściwie udokumentowany.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

 1. „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

 2. „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”,

 3. „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast, jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

W tym miejscu należy zauważyć, że kosztami podatkowymi – co do zasady – są tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują nie tylko wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie, ale i diety, inne należności za czas podróży służbowej, wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników, świadczenia medyczne oraz inne wydatki na rzecz pracowników, pod warunkiem spełnienia przesłanki wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

a) wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

b) możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

c) wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Kosztem uzyskania przychodów mogą być opłacone przez pracodawcę składki ubezpieczeniowe na rzecz pracowników, które są wymienione w załączniku do ustawy dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 656 ze zm.), tj. ubezpieczenia:

   - na życie (dział I, grupa 1),

   - na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, a także ubezpieczenia na życie, w których świadczenie zakładu ubezpieczeń jest ustalane w oparciu o określone indeksy lub inne wartości bazowe (dział I, grupa 3),

   - wypadkowe i chorobowe, jeżeli są uzupełnieniem ubezpieczeń wymienionych w grupach 1-4 (dział I, grupa 5),

   - wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (dział II, grupa 1),

   - choroby (dział II, grupa 2).

Nie będą natomiast kosztem uzyskania przychodów składki płacone z tytułu umów ubezpieczenia innych, niż wymienione powyżej.

Z powyższego przepisu wynika, że możliwość zaliczenia przez pracodawcę do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez niego wydatków dotyczących składek w związku z zawartymi umowami ubezpieczenia, ustawodawca uzależnił od jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w cytowanym powyżej art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT. Pierwsza wskazuje grupy umów ubezpieczenia, druga dotyczy uprawnionego do otrzymania świadczenia, którym nie może być pracodawca, natomiast zgodnie z trzecią, umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono winna wykluczać wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie. Należy podkreślić, że niespełnienie tych przesłanek lub zmiana okoliczności faktycznych, w wyniku której przynajmniej jedna z nich przestaje być spełniona, skutkuje brakiem możliwości zaliczenia składek na ubezpieczenie do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów równowartości zapłaconych Składek Regularnych oraz Składek Dodatkowych opłacanych w oparciu o Umowy Ubezpieczenia na Życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, gdzie Ubezpieczającym jest Spółka, a Ubezpieczonymi Pracownicy, Zleceniobiorcy i JDG współpracujący dla Wnioskodawcy.

Pomimo, iż generalną zasadą jest, że opłacane przez pracodawcę składki z tytułu umów ubezpieczenia na rzecz pracowników nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, to jednak ustawodawca przewidział w tym zakresie wyjątek, który przy spełnieniu warunków określonych w art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT, daje możliwość zaliczenia składek na ubezpieczenie pracowników do kosztów uzyskania przychodów.

Z opisu rozpatrywanej sprawy wynika, że powyższe warunki zostały spełnione. Jak bowiem wskazaliście Państwo, ubezpieczenie uiszczane przez pracodawcę z tytułu polisy będzie mieścić się w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej. Umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, będzie wykluczać:

- wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

- możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

- wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Uprawnionym do otrzymania świadczenia z tytułu wskazanych we wniosku umów będzie ubezpieczony.

Zatem, Spółka ma prawo do zaliczania na bieżąco, co miesiąc, do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych Składek Regularnych oraz Składek Dodatkowych opłacanych w oparciu o Umowy Ubezpieczenia na Życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, gdzie Ubezpieczającym jest Spółka, a Ubezpieczonymi Pracownicy, na podstawie art. 15 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT.

Natomiast, jeżeli chodzi o możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych Składek Regularnych oraz Składek Dodatkowych gdzie Ubezpieczającym jest Spółka, a Ubezpieczonymi Zleceniobiorcy i JDG współpracujący dla Wnioskodawcy, wskazać należy, że zastosowania nie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT.  Dotyczy on bowiem wyłącznie składek ubezpieczeniowych opłacanych na rzecz Państwa pracowników.

W sytuacji, gdzie Ubezpieczającym jest Spółka, a Ubezpieczonymi Zleceniobiorcy i JDG współpracujący dla Wnioskodawcy możliwość ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynika wyłącznie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Jak już wskazano powyżej, wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Jak wynika z przedstawionego opisu, uprawnionym do otrzymania świadczenia z tytułu wskazanych we wniosku umów będzie ubezpieczony. Opłacanie składek ubezpieczeniowych będzie wskazane w umowach ze zleceniobiorcami oraz umowach o współpracę jako benefit, czyli pozapłacowy element wynagrodzenia. Ubezpieczony będzie podpisywał się również na wniosku jako strona umowy. Umowa bowiem obejmuje ochronę życia Ubezpieczonego, jest ankieta medyczna i wszelkie zgody na zawarcie takiej polisy, które musi zaakceptować Ubezpieczony. Już samo to jest elementem umowy gdzie podpisuje się Ubezpieczający jako firma i Ubezpieczony jako zleceniobiorca/B2B. Polisy mają mieć charakter motywacyjny, sprzyjać większemu zaangażowaniu Ubezpieczonego w efektywną pracę na rzecz Wnioskodawcy. Benefit ma pełnić funkcję motywacyjną i zwiększać zaangażowanie Ubezpieczonego w wykonywane na rzecz Ubezpieczającego zlecenia czy też usługi.

W świetle powyższego, zgodzić się należy z Państwem, że Spółka może zaliczać na bieżąco do kosztów uzyskania przychodów równowartości zapłaconych Składek Regularnych oraz Składek Dodatkowych opłacanych w oparciu o Umowy Ubezpieczenia na Życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, gdzie Ubezpieczającym jest Spółka, a Ubezpieczonymi Zleceniobiorcy i JDG współpracujący dla Wnioskodawcy.

Z opisu sprawy wynika również, że wśród Ubezpieczonych pracowników, zleceniobiorców, osób prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą, mogą być udziałowcy Spółki. Należy zatem, odnieść się także do treści art. 16 ust. 1 pkt 38 i 38a ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Zauważyć należy, że opłacane przez Państwo wydatki na ich Składki Regularne oraz Składki Dodatkowe opłacane w oparciu o Umowy Ubezpieczenia na Życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, dotyczące Ubezpieczonych będących udziałowcami, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, bowiem nie znajdą tu zastosowania cytowane powyżej przepisy art. 16 ust. 1 pkt 38 i 38a ustawy o CIT. Wymienione w tych artykułach wydatki tj. wydatki związane z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz wspólników oraz wydatki na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych mają innych charakter, nie obejmują swoim zakresem kosztów związanych z opłacaniem składek z tytułu zawartych z Towarzystwami Ubezpieczeniowymi polis na Życie.

Wydatki z tytułu składek ubezpieczeniowych nie są świadczeniem jednostronnym o jakim mowa w art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT, ponieważ, jak wskazaliście Państwo, są elementem wynagrodzenia z tytułu umowy - zlecenia, za usługi świadczone w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Natomiast, w odniesieniu do udziałowców będących pracownikami, przepis ten nie ma w ogóle zastosowania.

Z kolei, art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT, dotyczy m.in. świadczeń na rzecz osób wchodzących w skład organów stanowiących osób prawnych, natomiast składki ubezpieczeniowe opłacane na rzecz Ubezpieczonych będących równocześnie udziałowcami, nie są związane z pełnionymi przez te osoby funkcjami, lecz stanowią pozapłacowy element wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, umowy – zlecenia, za świadczenie usług w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i wyłącznie w tych danych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).