Interpretacja indywidualna z dnia 4 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.586.2023.2.DD
Temat interpretacji
Czy otrzymywane przez Spółkę wynagrodzenie za usługę zapewnienia zakwaterowania i wyżywienia obywatelom Ukrainy jest zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych.
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
15 grudnia 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy otrzymywane przez Spółkę wynagrodzenie za usługę zapewnienia zakwaterowania i wyżywienia obywatelom Ukrainy jest zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych.
Z uwagi na braki formalne wniosku, wezwaliśmy Państwa, pismem z 19 stycznia 2024 r., o ich uzupełnienie. Wezwanie zostało odebrane 2 lutego 2024 r., uzupełnienie do ww. wniosku wpłynęło 8 lutego 2024 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawczyni jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka świadczy usługi najmu lokali i usługi gastronomiczne.
W 2022 r. Wnioskodawczyni zawarła z Gminą (…) (reprezentowaną przez Prezydenta Miasta (…)) umowę na realizację usług zakwaterowania wraz z wyżywieniem obywateli Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium ich państwa.
Na podstawie zawartej z Gminą umowy Spółka zobowiązała się zapewnić uchodźcom z Ukrainy:
- zakwaterowanie, tj. zagwarantowanie miejsc noclegowych w pomieszczeniach na pobyt ludzi oraz innych, które zostały dostosowane do potrzeb tymczasowego schronienia;
- całodzienne wyżywienie w postaci minimum 3 posiłków dziennie (śniadanie, obiad kolacja, względnie śniadanie i ciepła obiadokolacja) oraz dostęp do napojów – minimum do wody pitnej;
- dostęp do sanitariatów, środków czystości i higieny osobistej (minimum mydło i szampon, lub żel do mycia ciała oraz szczoteczka i pasta do zębów).
W zamian za świadczone usługi Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie. Gmina opłaca pobyt obywateli Ukrainy w obiekcie według ustalonej stawki za osobodzień. Kwota jaką Spółka uzyskuje za zapewnienie zakwaterowania i wyżywienia jest znacznie niższa niż kwota uzyskiwana za zakwaterowanie i wyżywienie od klienta indywidualnego. Rozliczenie z Gminą następuje na podstawie wystawionej przez Spółkę faktury oraz zestawień zawierających m.in.: dane osób korzystających z zakwaterowania i wyżywienia, ilości osobodni, stawek za osobodzień.
Spółka jest polskim rezydentem podatkowym oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT od września 2010 r.
W piśmie z 8 lutego 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazali Państwo, że:
1. Jako podstawę prawną umowy zawartej z Gminą wskazano w niej: art. 150 i 175 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych Dz. U. z 2021 r. poz. 305 z późn. zm.), art. 25 w zw. z art. 22 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2009r. o wojewodzie i administracji rządowej w województwie (tekst jednolity: Dz.U. z 2022r., poz. 135) i art. 14 ust. 2 pkt 1, art. 26 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 26 kwietnia 2007r. o zarządzaniu kryzysowym (Dz. U. z 2022r. poz. 261), a dla usług świadczonych od dnia 12 marca 2022r, na podstawie art. 12 ust. 4 i 5 oraz art. 98 ustawy z dnia 9 marca 2022r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa oraz na podstawie porozumienia (…).
Z powyższego wynika, że otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie z tytułu świadczenia na rzecz obywateli Ukrainy usług wyżywienia i zakwaterowania, zostało Wnioskodawcy przyznane na podstawie art. 12 ustawy z dnia 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego Państwa.
2. Wnioskodawca nie zapewnia na własny koszt zakwaterowania i wyżywienia obywatelom Ukrainy.
Pytanie
Czy otrzymywane przez Spółkę wynagrodzenie za usługę zapewnienia zakwaterowania i wyżywienia obywatelom Ukrainy jest zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych?
Państwa stanowisko w sprawie
Państwa zdaniem, otrzymywane przez Spółkę wynagrodzenie za usługę zapewnienia zakwaterowania i wyżywienia obywatelom Ukrainy jest zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych.
Uzasadniając własne stanowisko wskazali Państwo, że zgodnie z art. 38z ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm.) – dalej ustawa o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego świadczenie pieniężne, o którym mowa w art. 13 ustawy z dnia 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa (Dz. U. poz. 583 z późn. zm.).
Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o pomocy, każdemu podmiotowi, w szczególności osobie fizycznej prowadzącej gospodarstwo domowe, który zapewni, na własny koszt, zakwaterowanie i wyżywienie obywatelom Ukrainy, o których mowa w art. 1 ust. 1, może być przyznane na jego wniosek świadczenie pieniężne z tego tytułu nie dłużej niż za okres 120 dni od dnia przybycia obywatela Ukrainy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Okres wypłaty świadczenia może być przedłużony w szczególnie uzasadnionych przypadkach.
Powyższy przepis zawiera katalog otwarty podmiotów, którym może być przyznane świadczenie pieniężne z tytułu zapewnienia zakwaterowania i wyżywienia obywatelom Ukrainy. Mogą być to zatem osoby fizyczne prowadzące gospodarstwo domowe wskazane wprost w tym przepisie, jak i również inne podmioty, np. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, czy osoby prawne.
Wnioskodawczyni zapewnia zakwaterowanie i wyżywienie obywatelom Ukrainy na mocy zawartej z Gminą umowy. Z tego tytułu otrzymuje od Gminy świadczenie pieniężne. Otrzymywane przez nią środki finansowe są jej zdaniem zwolnione od podatku dochodowego na podstawie art. 38z ustawy o CIT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ww. ustawy przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,
przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT można więc stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa. Przy czym, sformułowanie „otrzymane” oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką, nabycie prawa). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in.:
- przychodów z działalności gospodarczej (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT);
- przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 ustawy o CIT).
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT,
przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT,
dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w 2022 r. zawarli Państwo z Gminą (…) umowę na realizację usług zakwaterowania wraz z wyżywieniem obywateli Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium ich państwa. Na podstawie zawartej z Gminą umowy zobowiązali się Państwo zapewnić uchodźcom z Ukrainy:
- zakwaterowanie,
- całodzienne wyżywienie w postaci minimum 3 posiłków dziennie oraz dostęp do napojów;
- dostęp do sanitariatów, środków czystości i higieny osobistej.
W zamian za świadczone usługi otrzymujecie Państwo wynagrodzenie. Gmina opłaca pobyt obywateli Ukrainy w obiekcie według ustalonej stawki za osobodzień. Kwota jaką uzyskujecie Państwo za zapewnienie zakwaterowania i wyżywienia jest znacznie niższa niż kwota uzyskiwana za zakwaterowanie i wyżywienie od klienta indywidualnego. Rozliczenie z Gminą następuje na podstawie wystawionej przez Państwa faktury oraz zestawień zawierających m.in.: dane osób korzystających z zakwaterowania i wyżywienia, ilości osobodni, stawek za osobodzień. Otrzymywane przez Państwa wynagrodzenie z tytułu świadczenia na rzecz obywateli Ukrainy usług wyżywienia i zakwaterowania, zostało Państwu przyznane na podstawie art. 12 ustawy z dnia 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego Państwa. Nie zapewniają Państwo na własny koszt zakwaterowania i wyżywienia obywatelom Ukrainy.
Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy otrzymywane przez Spółkę wynagrodzenie za usługę zapewnienia zakwaterowania i wyżywienia obywatelom Ukrainy jest zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych.
Państwa zdaniem, otrzymywane środki finansowe są zwolnione od podatku dochodowego na podstawie art. 38z ustawy o CIT.
Z powyższym stanowiskiem Organ podatkowy nie może się zgodzić.
W kontekście przedstawionych we wniosku informacji należy wyjaśnić, że z uwagi na wojnę toczącą się bezpośrednio za granicami Rzeczpospolitej Polskiej ustawodawca wprowadził do polskiego porządku prawnego ustawę z dnia 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 167, dalej jako: „ustawa o pomocy”).
Art. 1 ust. 1 ustawy o pomocy stanowi, że
ustawa określa szczególne zasady zalegalizowania pobytu obywateli Ukrainy, którzy przybyli na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium Ukrainy w związku z działaniami wojennymi prowadzonymi na terytorium tego państwa, oraz obywateli Ukrainy posiadających Kartę Polaka, którzy wraz z najbliższą rodziną z powodu tych działań wojennych przybyli na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Ta ustawa specjalna, obok stworzenia szczególnej regulacji prawnej zapewniającej doraźną podstawę prawną do legalnego pobytu obywatelom Ukrainy, którzy w wyniku działań wojennych zostali zmuszeni do opuszczenia swojego kraju pochodzenia i wjechali na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, wprowadza także rozwiązania mające na celu uregulowanie kwestii pomocy udzielanej przez wojewodów, jednostki samorządu terytorialnego oraz przez inne podmioty obywatelom Ukrainy.
Odzwierciedleniem tego jest art. 13 ust. 1 ustawy o pomocy, w myśl którego
każdemu podmiotowi, w szczególności osobie fizycznej prowadzącej gospodarstwo domowe, który zapewni, na własny koszt, zakwaterowanie i wyżywienie obywatelom Ukrainy, o których mowa w art. 1 ust. 1, może być przyznane na jego wniosek świadczenie pieniężne z tego tytułu nie dłużej niż za okres 120 dni od dnia przybycia obywatela Ukrainy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Okres wypłaty świadczenia może być przedłużony w szczególnie uzasadnionych przypadkach.
Zgodnie z art. 13 ust. 4 ustawy o pomocy,
wniosek o świadczenie pieniężne zawiera:
1) imię i nazwisko albo nazwę składającego wniosek;
2) PESEL lub NIP składającego wniosek;
3) wskazanie okresu, na jaki zapewniono zakwaterowanie, oraz liczby osób przyjętych do zakwaterowania;
4) imię i nazwisko osoby przyjętej do zakwaterowania oraz PESEL;
5) oświadczenie składającego wniosek o zapewnieniu zakwaterowania i wyżywienia;
6) numer rachunku płatniczego, na który wypłacane będzie świadczenie;
7) oświadczenie składającego wniosek pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń, że dane zawarte we wniosku są prawdziwe;
8) adres miejsca pobytu osób przyjętych na zakwaterowanie;
9) adres poczty elektronicznej i numer telefonu składającego wniosek;
10) oświadczenie, że za osobę przyjętą do zakwaterowania na wskazany okres nie wypłacono już świadczenia;
11) oświadczenie podmiotu składającego wniosek, że za okres wskazany w pkt 3 nie otrzymano dodatkowego wynagrodzenia, w tym za wynajem.
Na podstawie delegacji zawartej w art. 13 ust. 5 ustawy o pomocy, Minister Spraw Wewnętrznych i Administracji w drodze rozporządzenia określił wzór wniosku, zawierający wszystkie enumeratywnie określone przez prawodawcę elementy.
Zgodnie z art. 38z ustawy o CIT,
zwalnia się od podatku dochodowego świadczenie pieniężne, o którym mowa w art. 13 ustawy z dnia 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa.
Z opisu zdarzenia wynika, że otrzymywane przez Państwa wynagrodzenie z tytułu świadczenia na rzecz obywateli Ukrainy usług wyżywienia i zakwaterowania, zostało Państwu przyznane na podstawie art. 12 ustawy o pomocy.
Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że zwolnienie określone w art. 38z ustawy o CIT nie znajduje zastosowania do przychodów wynikających z realizacji pomocy obywatelom Ukrainy, w trybie przepisów art. 12 ustawy o pomocy. Na jego podstawie wojewoda może zapewnić pomoc obywatelom Ukrainy polegającą m.in. na zakwaterowaniu czy zapewnieniu całodziennego wyżywienia zbiorowego. W związku z realizacją tych zadań wojewoda może wydawać polecenia obowiązujące, m.in. organy samorządu terytorialnego, samorządowe osoby prawne oraz samorządowe jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Zadania nałożone w trybie wydanego polecenia są realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego jako zadania zlecone z zakresu administracji rządowej.
Odnosząc się do Państwa wątpliwości, wskazać należy, że jak sami Państwo wskazują: W 2022 roku Wnioskodawczyni zawarła z Gminą (…) umowę na realizację usług zakwaterowania wraz z wyżywieniem obywateli Ukrainy (…). W zamian za świadczone usługi Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie. Gmina opłaca pobyt obywateli Ukrainy w obiekcie według ustalonej stawki za osobodzień.
Jak wynika z powyższego, w związku z zawarciem z Gminą (…) umowy na realizację usług zakwaterowania wraz z wyżywieniem obywateli Ukrainy, występują więc Państwo w roli usługodawcy, który wykonuje określone świadczenia związane z zakwaterowaniem i wyżywieniem dla obywateli Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium ich państwa i w zamian za to otrzymują Państwo ustalone zgodnie z umową wynagrodzenie. Tym samym, skoro uzyskują Państwo przychody z tytułu świadczenia, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, usług związanych z zapewnieniem zakwaterowania i wyżywienia obywatelom Ukrainy, za które wystawiają Państwo faktury, a usługi te są realizowane na podstawie umowy zawartej z organem samorządu terytorialnego, to przychody te nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. art. 38z ustawy o CIT.
Jak wynika bowiem jednoznacznie z przesłanego przez Państwa uzupełnienie wniosku, otrzymywane przez Państwa wynagrodzenie z tytułu świadczenia na rzecz obywateli Ukrainy usług wyżywienia i zakwaterowania, zostało Państwu przyznane na podstawie art. 12 ustawy o pomocy. Świadczenia, które Państwo otrzymują w wyniku realizacji umowy z Gminą (…), o których mowa we wniosku nie stanowią zatem świadczeń, o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o pomocy.
W konsekwencji, otrzymywane przez Państwa wynagrodzenie za usługę zapewnienia zakwaterowania i wyżywienia obywatelom Ukrainy nie jest zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych, a zatem stanowi przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktyczny.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).