Opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych tj. działalność w zakresie realizacji Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego, na dzień podziału, nie będzie wypełniać wszystkich podstawowych przesłanek do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, bowiem nie będzie się cechował zdolnością do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Oddział, który Wnioskodawca planuje wydzielić będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) spełniającą przesłanki wskazane w art. 4a pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 lutego 2024 r. (wpływ 6 lutego 2024 r.). Treść wniosku jest następująca.

Opis zdarzenia przyszłego

Opis działalności Spółki

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej „Spółka”, „Wnioskodawcą”) prowadziła i prowadzi podstawową działalność operacyjną w zakresie transportu (…) i usług z nim powiązanych.

(…). W (…) roku firma poszerzyła swoją działalność o świadczenie usług spedycyjnych. Zapewniając profesjonalną i terminową obsługę klientów (…) dynamicznie się rozwijał realizując właściwą i przemyślaną politykę inwestycyjną, która zapewniła (…).

Od (…) firma działa jako (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej „Spółką”), (…). W następstwie profesjonalnego prowadzenia działalności, firma (…) otrzymała (…). 

Spółka jest także właścicielem kilku nieruchomości (…) stanowiących gospodarczą całość, na których realizuje budowę obiektu hotelowo-rekreacyjnego (apartamenty do wykupienia przez inwestorów bądź na wynajem), co stanowi poboczną działalność inwestycyjną Spółki.

Zdarzenie Przyszłe

Zarząd Spółki zamierza podjąć uchwałę (zwane dalej „Zdarzeniem Przyszłym”) o wyodrębnieniu z dotychczasowej struktury Spółki działalności (…) (jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa), obejmującej w szczególności inwestycje w nieruchomości  (…) (zwana dalej: „Inwestycją”), jako oddziału Spółki wraz ze związanymi z nią aktywami, zobowiązaniami i bieżącą obsługą. Wyodrębnienie ma na celu rozdzielenie podstawowej działalności operacyjnej Spółki od całkowicie pobocznej działalności w zakresie realizacji Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…). Ma to na celu dywersyfikację ryzyka gospodarczego oraz wydzielenie odrębnych centrów powstawania kosztów.

W dniu (…) 2023 r. Zarząd podjął uchwałę o utworzeniu Oddziału Spółki (…). W (…) zostanie złożony wniosek do Krajowego Rejestru Sądowego (KRS) wpis Oddziału (…) do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez KRS.

Planowane jest także podjęcie uchwały o wydzieleniu Inwestycji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa (zwanej dalej: „ZCP”) obejmującego m.in. nieruchomości opisane we wniosku, co pozwoli na organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie ZCP w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spółki (…). Uchwała będzie wskazywać zespół aktywów, ewentualne należności i zobowiązania wchodzące w skład ZCP (zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego), zespół osób związanych z ZCP.

Na dzień (…) 2023 roku na aktywa przypisane do Inwestycji składają się:

- Rzeczowe środki trwałe o wartości – (…) zł

- Aktywa obrotowe o wartości – (…) zł

Zobowiązania przypisane do wydzielanej Inwestycji na dzień (…) 2023 roku wynoszą (…) zł.

Wartość Inwestycji określona w oparciu o wartość majątku w księgach, na którą składają się wartość wymienionych powyżej aktywów pomniejszona o wymienione powyżej zobowiązania wynosi (…) zł.

Wydzielone składniki majątkowe, które będą przyporządkowane do Oddziału tworzą zorganizowaną strukturę, w skład której wchodzą zarówno dobra materialne oraz dobra o charakterze niemajątkowym, a istniejąca pomiędzy nimi więź funkcjonalna pozwala na prowadzenie działalności gospodarczej zmierzającej do sprzedaży lub wynajmu apartamentów.

Majątek Oddziału (…) stworzą przede wszystkim Inwestycja położona (…) o łącznych obszarze (…) m2, w skład której wchodzą:

a) działki (…)

b) działka (…)

Wyodrębnione samodzielne lokale mieszkanie (odrębna własność lokali) posiadają następujące księgi wieczyste: (…)

c) działka (…)

d) działka (…)

e) działka (…)

Zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego (…) dla obszaru położenia w/w nieruchomości, zatwierdzonego uchwałą (…), przedmiotowe nieruchomości wchodzą w skład obszaru oznaczonego (…).

Inwestycja jest w trakcie realizacji, a etapy realizacji kompleksu hotelowo-rekreacyjnego są następujące:

(…) stanowi I etap budowy kompleksu, na który docelowo złożą się:

Etap I (…) - na ukończeniu;

Etap II (…) - w trakcie realizacji;

Etap III (…) - w fazie koncepcyjno-projektowej i częściowo (…).

Etap III (…) - w fazie projektowej.

Obsługa Inwestycji związana jest z zawartymi umowami na dostawę mediów, w tym w szczególności: (…).

Z uwagi na to, że nieruchomość nie została jeszcze „zasiedlona” nie ma obowiązku zawierania stałej umowy na wywóz śmieci komunalnych. Realizowane są tylko wywozy odpadów budowlanych.

W związku z trwającą i planowaną w ramach Zdarzenia Przyszłego realizacją obiektu hotelowo-rekreacyjnego (…) i koniecznością utrzymania nieruchomości wyodrębniony zostanie zespół osób do obsługi Inwestycji (procesu budowlanego) oraz bieżącej obsługi Oddziału Spółki (…).

W skład tego zespołu wchodzi 12 osób, tj.: (…)

Wskazane powyżej osoby zatrudnione na umowę o pracę w swojej dokumentacji pracowniczej będą miały określony zakres obowiązków związanych z Inwestycją (ZCP). Również w stosunku do pozostałych osób wchodzących w skład zespołu osób związanych z Inwestycją (ZCP) zatrudnionych na umowę zlecenia i umowy B2B wprowadzone zostaną podobne zapisy określające zakres obowiązków związanych z Inwestycją (ZCP).

W związku z powyższym będzie istniał zespół osób dedykowanych do bieżącej obsługi Inwestycji, jak i realizacji procesu inwestycyjnego na Nieruchomości i te osoby mają/będą miały określone obowiązki, a zatem całość/część ich czasu pracy będzie związana z Inwestycją. W związku z powyższym całość/część wynagrodzenia tych osób będzie stanowić koszty bieżącego funkcjonowania Inwestycji, co znajdzie odzwierciedlenie w odrębnej ewidencji kosztów i przychodów Inwestycji w księgach rachunkowych spółki (…) (Wnioskodawcy).

Inwestycja w części prac projektowych i budowlanych realizowana jest w oparciu o umowy/kontrakty z wykonawcami poszczególnych prac/robót projektowych i budowlanych.

W ramach tych umów swoje obowiązki wykonują kierownicy budów, dwie osoby z uwagi na dwie realizacje – (…).

Osobną rolę wypełnia Inspektor nadzoru budowlanego nad całą inwestycją, współpraca na zasadzie B2B.

Umowy o wykonanie prac projektowych/budowlanych na ich różnych etapach to zaangażowanie w danym czasie od kilkunastu do kilkudziesięciu pracowników tych firm.

Należy wskazać, iż wskutek Zdarzenia Przyszłego nastąpi wyodrębnienie ewidencji kosztów i przychodów w księgach rachunkowych spółki (…), co umożliwi przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalności prowadzonej przez Oddział (…).

Ponadto Oddział (…) będzie posiadał osobny rachunek bankowy do rozliczeń związanych z Inwestycją, z którego będzie regulować bieżące zobowiązania i na który wpływają należności związane z Inwestycją. Powyższe umożliwi przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalności prowadzonej przez Oddział (…).

Wnioskodawca planuje uzyskać zgodę banku na przepisanie na Oddział (…) (ZCP) kredytu wynikającego z umowy o kredyt pod hipotekę (…). W/w kredyt został wykorzystany na zakup nieruchomości wchodzących w skład inwestycji. Z tego powodu Wnioskodawca planuje przenieść w/w kredyt do wydzielonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Inwestycji, gdyż w/w kredyt jest związany z tą Inwestycją, a nie z transportem (…), który jest podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy. Kredyt jest i pozostanie zabezpieczony na nieruchomościach należących do właściciela spółki (…) sp. z o.o. Nieruchomości będące zabezpieczeniem hipotecznym w/w kredytu nie wchodzą w skład Inwestycji.

Wnioskodawca przed wyodrębnieniem Inwestycji będzie posiadał biznes-plan potwierdzający, iż Inwestycja będzie w stanie się samodzielnie finansować poprzez m.in. sprzedaż lokali lub wynajem lokali. Posiadany majątek pozwala na zaopatrzenie Inwestycji (ZCP) w pewną kwotę środków pieniężnych (szacowana kwota ok. (…) zł pochodząca ze sprzedaży pierwszego/pierwszych wyodrębnionych lokali mieszkalnych) dającą możliwość dalszego finansowana kosztów bieżących w ramach ZCP, a następnie zakłada się dokonywanie sukcesywnego (w miarę potrzeb finansowych) zbywania kolejnych już wyodrębnionych lokali - mieszkalnych, co zapewni kolejne środki pieniężne (łącznie szacuje się ok. (…) zł netto wpływów ze sprzedaży pierwszych (…) lokali mieszkalnych - kwota ok. (…) zł netto za 1 lokal). Powyższe źródła finansowania działalności Inwestycji pokryją koszty bieżącego funkcjonowania ZCP (ok. (…) zł miesięcznie - wynagrodzenia pracowników, podatek od nieruchomości, spłata raty kredytu inwestycyjnego itp.) oraz pozwolą na dokończenie Etapu I (…) tj. budowy parkingu (koszt ok. (…) zł). Po zakończeniu Etapu I ma nastąpić sprzedaż ok. (…) lokali mieszkalnych wybudowanych w Etapie I, co pozwoli na sfinansowanie dalszych etapów realizacji inwestycji (Etap II - III B) tj. koszty robót budowlanych, zgłoszeń administracyjnych, itp.). Posiadany majątek zapewnia możliwość dalszego finansowana procesu inwestycyjnego w ramach ZCP, po jego wyodrębnieniu w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spółki (…), a następnie po planowanym podziale Wnioskodawcy przez wydzielenie, przeniesienie zorganizowanej części majątku spółki dzielonej w postaci Inwestycji (ZCP) do istniejącej spółki (…) sp. z o.o., KRS (…), NIP (…) (spółka powiązana osobowo z Wnioskodawcą) wraz z kredytem wynikającym z umowy o kredyt pod hipotekę (…).

W momencie wydzielenia, nie nastąpi przeniesienie pracowników niezbędnych dla wykonywania funkcji administracyjno-biurowych tzn. księgowego i pracownika odpowiedzialnego za kadry/płace. Funkcje administracyjno-księgowe będą wykonywane jako odrębna usługa administracyjno-księgowa na podstawie umowy, która będzie zawarta przez spółkę (…) sp. z o.o. z Wnioskodawcą lub z firmą zewnętrzną.

Należy wskazać, iż zgodnie z opisem Zdarzenia Przyszłego planowana reorganizacja spółki (…) sp. z o.o. zostanie przeprowadzona w kilku etapach.

W pierwszym etapie nastąpi wyodrębnienie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spółki (…) sp. z o.o. zorganizowanej części przedsiębiorstwa związanej z realizacją Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…) jako Oddziału Spółki (…).

W drugim etapie nastąpi podział przez wydzielenie, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych ze spółki (…) sp. z o.o. zorganizowanej części przedsiębiorstwa związanej z realizacją Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…), która wniesiona zostanie do istniejącej już spółki (…) sp. z o.o.. Wnioskodawca przyjmuje założenie, że zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do spółki przejmującej oraz zespół tych składników, jaki pozostanie w spółce dzielonej, na dzień poprzedzający podział przez wydzielenie spółki (…) sp. z o.o. (Spółka Dzielona):

 a) będzie cechował się organizacyjnym wyodrębnieniem w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej,

 b) wskutek czynności faktycznych dojdzie do rozdzielenia dwóch działalności gospodarczych (działalności związanej z transportem (…) i usługami z nim powiązanymi oraz działalności związanej z realizacją Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…)) wykonywanych w ramach spółki (…) sp. z o.o., gdyż stanowią one odrębną od siebie działalności i posiadają one stały majątek potrzebny do wykonywania poszczególnych odrębnych rodzajów działalności:

 c) każda ze spółek będzie prowadzić działalność w oparciu o odrębne zaplecze techniczne i personalne;

 d) Spółka Dzielona, jak i Istniejąca Spółka (spółka (…) sp. z o.o.) będzie posiadać odrębny budżet i odrębne źródła finansowania swojej działalności;

 e) wszelkie umowy związane z bieżącą działalnością zarówno Spółki Dzielonej, jak i Spółki Istniejącej zostaną przypisane do odpowiedniego podmiotu ze względu na wykonywany przez niego rodzaj działalności gospodarczej.

Obie Spółki mają zasadniczo oddzielną bazę potencjalnych klientów - w związku z czym będą wykonywać zupełnie inny rodzaj działalności gospodarczej. Spółka Dzielona zarówno jak i  Spółka Istniejąca będą posiadały pracowników do obsługi prowadzonych przez siebie odrębnych działalności.

Opisana powyżej procedura podziału spółki (…) sp. z o.o. będzie spełniać przesłankę funkcjonalnego wyodrębnieniem podmiotu poprzez:

 a) przeniesienie własności nieruchomości wchodzących w skład Inwestycji (…) na Istniejącą Spółkę,

 b) odpowiednie przydzielenie innych niż nieruchomości składników majątku w taki sposób, aby pracownicy wykonujący zakres obowiązków związany z działalności związaną z transportem (…) i usługami z nim powiązanymi bądź realizacją Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…), byli w stanie samodzielnie realizować swoje obowiązki,

 c) podział istotnej dokumentacji księgowej związanej z transportem (…) i usługami z nim powiązanymi bądź realizacją Inwestycji tj. kompleksu hotelowo- rekreacyjnego (…),

 d) odrębną strategię biznesową każdej ze spółek.

Podział spółki (…) sp. z o.o. będzie cechował się finansowym wyodrębnieniem, co przejawiać się będzie w następujący sposób:

 a) każdy z podmiotów będzie posiadała odrębny budżet i odrębne źródła finansowania swojej działalności,

 b) każdy z podmiotów będzie posiadał osobne księgi rachunkowe i mimo braku osobnych osób prowadzących księgowość, możliwe będzie wyodrębnienie wyniku finansowego dla każdej ze spółek,

 c) prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych będzie pozwalała na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań odrębnie do części działalności będącej przedmiotem wydzielenia oraz pozostającej w Spółce Dzielonej,

 d) Spółka Dzielona dla celów podziału wydzieli kwotę przenoszonych środków pieniężnych w ramach Majątku Przenoszonego pozyskanego w związku z działalnością związaną z realizacją Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…),

 e) obecnie istniejące rachunki bankowe należące do Spółki Dzielonej. Spółka Dzielona będzie w dalszym ciągu posługiwała się istniejącymi rachunkami bankowymi, a dla Inwestycji/Oddziału Spółki (…), a następnie dla Istniejącej Spółki zostanie utworzony nowy rachunek bankowy, 

  f) każda ze spółek będzie zdolna do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie będzie wymagała zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych.

Należy wskazać, iż zespół składników, będący przedmiotem przeniesienia ze Spółki Dzielonej do Istniejącej Spółki oraz ten pozostawiony w Spółce Dzielonej na moment podziału, będzie na tyle zorganizowany, aby każda ze spółek mogła samodzielnie wykonywać swoje zadania i samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

Ponadto należy podkreślić, iż część pozostająca w spółce (…) sp. z o.o. jak i część wydzielana do spółki (…) sp. z o.o. będą stanowić wyodrębnione organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo, zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania - czyli będą spełniać kryteria zorganizowanej części przedsiębiorstwa z art. 4a ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Część wydzielana do (…) sp. z o.o. stanowi całość obecnej działalności (…) sp. z o.o. związanej z realizacją Inwestycji tj. kompleksu hotelowo- rekreacyjnego (…). Do spółki (…) sp. z o.o. (spółki przejmującej) przeniesione zostaną:

a) zespół nieruchomości wchodzących w skład Inwestycji (…),

b) inny majątek znajdujący się w (…) sp. z o.o. związany z realizacją działalności związanej z realizacją Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…),

c) wyodrębniona na osobnym rachunku bankowym kwota pieniędzy związana z ww. działalnością,

d) wszelkie umowy których stroną jest (…) sp. z o.o. związane z wykonywaniem realizacją Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…),

e) pracownicy przypisani do realizacji Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…).

Natomiast pozostająca w spółce (…) sp. z o.o. część związana z działalnością w zakresie transportu (…) i usług z nim powiązanych:

 a) wynajmowane biuro (…),

 b) wynajmowane: parking (…), hale magazynowe i pomieszczenia biurowe przy (…) wraz z wyposażeniem należącym do spółki (…) sp. z o.o. (…),

 c) wynajmowane pomieszczenia biurowe przy (…)

 d) wynajmowane pomieszczenia biurowe oraz parking (…) - baza postojowa dla pojazdów transportu (…),

 e) ok. (…) ciągników siodłowych, ok. (…) naczep do zestawu z ciągnikiem, pozostałe pojazdy ok. (…) różnego przeznaczenia to samochody ciężarowe, dostawcze, osobowe stanowiące własność Spółki (…) sp. z o.o. lub będące w leasingu,

  f) wydzielone środki pieniężne związane z prowadzoną działalnością w zakresie transportu (…) i usług z nim powiązanych,

 g) pracownicy przypisani do działalności w zakresie transportu (…) i usług z nim powiązanych - tj. (…),

jest wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo - stanowi całość działalności spółki (…) sp. z o.o. dotyczącą transportu (…) i usług z nim powiązanych.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że będący przedmiotem wydzielenia ze Spółki (…) sp. z o.o. zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do Spółki Przejmującej (… sp. z o.o.) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie on wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, funkcjonalnej, finansowej oraz będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo w zakresie realizacji Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…), którego działalność będzie kontynuowana przez spółkę (…) sp. z o.o.

Natomiast majątek pozostający w Spółce (…) sp. z o.o. po wydzieleniu z niej działalności w zakresie realizacji Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…) będzie także stanowił na dzień wydzielenia zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Tym samym zarówno wydzielana ze spółki (…) sp. z o.o. działalność w zakresie realizacji Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…), jak i pozostająca w spółce (…) sp. z o.o. majątek na dzień wydzielenia będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa. 

Należy podkreślić w/w Podział będzie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym, ani jednym z głównych celów nie będzie ani uniknięcie, ani uchylenie się od opodatkowania. Rozdzielenie w/w działalności jest uzasadnione ekonomicznie, gdyż każda z tych działalności jest całkowicie odrębna od drugiej i wiąże się z zupełnie innymi ryzykami biznesowymi, jak i modelem biznesowym.

Podstawowa działalność operacyjna spółki (…) sp. z o.o. tj. działalność w zakresie transportu (…) i usług z nim powiązanych generuje na bieżąco powtarzalne przychody.

Natomiast realizacja Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…) jest typową działalnością inwestycyjną mającą na celu budowanie kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…) i czerpanie przychodów ze sprzedaży apartamentów (lokali mieszkalnych) czyli ma na celu realizację inwestycji i zakończenie jej po uzyskaniu zysków z tej inwestycji.

W związku z powyższym wydzielenie obu działalności i prowadzenie ich w ramach odrębnych spółek pozwoli na wyodrębnienie centrów powstania kosztów i przychodów oraz dywersyfikację ryzyka biznesowego. Obecnie spółka (…) sp. z o.o. jest obciążona kosztami pobocznej i epizodycznej z jej punktu widzenia działalności w zakresie realizacji Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Zespół składników, będący przedmiotem przeniesienia ze Spółki Dzielonej (który Wnioskodawca planuje wydzielić w ramach opisanego zdarzenia przyszłego) będzie umożliwiał kontynuację działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w dotychczasowym zakresie (tj. w zakresie realizacji Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego …) wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem wydzielenia. Oczywiście w przyszłości planowane jest nabywanie lub wytwarzanie we własnych zakresie składników majątku w toku realizacji Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…) - np. wybudowanie parkingu, itp.

Działalność w zakresie realizacji Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…) będzie kontynuowana przez Spółkę (…).

Pytania

 1. Czy Oddział (…) (Inwestycja), który Wnioskodawca planuje wydzielić w ramach opisanego Zdarzenia Przyszłego będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) spełniającą przesłanki wskazane w art. 4a pkt 4) ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

 2. Czy, przy założeniu uzyskania pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, w przypadku podziału spółki (…) sp. z o.o. (Wnioskodawcy) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, w wyniku którego powstaną dwa podmioty prowadzące działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością: 

 a) Podmiot prowadzący działalność związaną z transportem (…) i usługami z nim powiązanymi (obszar działalności pozostający w Spółce Dzielonej tj. (…) sp. z o.o.),

 b) Podmiot prowadzący działalność związaną z realizacją Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…) (obszar działalności, który zostanie wyodrębniony ze spółki (…) sp. z o.o. i wniesiony do Istniejącej Spółki tj. spółki (…) sp. z o.o.),

   - który to podział będzie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym, ani jednym z głównych celów nie będzie ani uniknięcie, ani uchylenie się od opodatkowania, w ramach którego to Podziału przeniesiony zostanie majątek stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa do istniejącej już spółki (…) sp. z o.o., to wniesienie to będzie „neutralne podatkowo”, tzn. nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy konieczności rozpoznania przychodu podatkowego, w szczególności na podstawie na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy Oddział (…) (Inwestycja), który Wnioskodawca planuje wydzielić w ramach opisanego Zdarzenia Przyszłego będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) spełniającą przesłanki wskazane w art. 4a pkt 4) ustawy o CIT.

1. ZCP na gruncie prawa podatkowego

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje się jednak zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), jak i w ustawie o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT).

Zgodnie z art. 4a pkt 4) ustawy o CIT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) rozumie się: organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wyodrębnienie musi zatem zachodzić na płaszczyźnie:

A) organizacyjnej - ZCP powinno istnieć w ramach struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa jako dział, wydział, oddział.

B) finansowej i rachunkowej - możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

C) funkcjonalnej - ZCP powinno być przeznaczone do realizacji określonego zadania gospodarczego;

Powyższe potwierdzają liczne interpretacje indywidualne.

Zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia 29 czerwca 2020 roku, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.123.2020.4.ŚS:

„Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych: stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne. 

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1145).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego”.

Należy ponadto wskazać, iż zgodnie z tezą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (zwany dalej NSA) z dnia 20 stycznia 2017 r. II FSK 2463/16 „Aby zespół składników materialnych i niematerialnych danego przedsiębiorstwa mógł stanowić jego zorganizowaną część niezbędnym jest wystąpienie łącznie przesłanki organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia z istniejącego przedsiębiorstwa”.

Jak wskazał NSA w cytowanym powyżej wyroku „Pod pojęciem organizacyjnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa można rozumieć takie wyodrębnienie zespołu składników istniejącego przedsiębiorstwa, które niezależnie od istniejącego przedsiębiorstwa pozwala jego zorganizowanej części na samodzielne działanie”.

Z kolei wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa ( wyrok NSA z 20 stycznia 2017 r. - II FSK 2463/16). Jednak wyodrębnienie finansowe nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zobowiązana do samodzielnego sporządzania bilansu. Natomiast w przypadku składników majątkowych, które mają wejść do zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinno być możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tymi składnikami majątkowymi.

Podobnie wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 listopada 2023 r. 0111-KDIB1-1.4010.549.2023.2.AW:

„Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj, wyodrębnienie części działalności przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Przyjmuje się, że konkretny zespół składników powinien być pewną całością, będącą przy tym organizacyjnie wyodrębnioną w strukturze danego przedsiębiorstwa. W dotychczasowych interpretacjach zwraca się uwagę, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako przykładowo: dział, wydział czy oddział (zob. Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2018 r. Znak: 0112-KDIL2-3.4012.516.2017.2.WB).” (...)

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. (...)

O wyodrębnieniu organizacyjnym może również świadczyć obowiązująca struktura organizacyjna, wskazująca szczegółowy zakres obowiązków pracowniczych, czy też zasady zwierzchnictwa nad wykonywaną pracą (por. Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lutego 2017 r., Znak: 1462-IPPB5.4510.1047.2016.1.AK). (...)

Wyodrębnienie finansowe

Warunkiem istnienia odrębności finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest możliwość przypisania do niego określonych kosztów, przychodów, należności i zobowiązań. W orzecznictwie podkreśla się przy tym, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 czerwca 2018 r, Znak: 0114-KDIP2-1.4010.176.2018.2.JF). W szczególności nie musi się więc to zatem wiązać z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. (...)

Wyodrębnienie funkcjonalne

Aby dany zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi być również wyodrębniony pod względem funkcjonalnym. Uznaje się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zespół składników materialnych i niematerialnych musi zatem być zdolny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Podkreśla się, iż zespół tychże składników powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze”.

Ponadto jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 sierpnia 2021 r. - 0113-KDIPT1-3.4012.442.2021.2.MJ : „W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności (przypisek: podatkiem VAT) zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji WAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. (...)

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Ponadto należy wskazać, iż zgodnie z tezą wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 lipca 2020 r. I SA/Po 747/19: „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze bez modyfikacji.” oraz zgodnie z tezą wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 2 października 2019 r. I SA/Bk 320/19: „Zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 ust. 1 u.p.t.u., ma zatem miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi co do zasady na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Kontynuacja działalności przez nabywcę jest warunkiem wyłączenia spod działania ustawy zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części”.

2. Oddział (…) (Inwestycja) jako ZCP na gruncie prawa podatkowego

Biorąc pod uwagę opisane Zdarzenie Przyszłe oraz wskazane w cytowanych powyżej przepisach prawa podatkowego, interpretacjach podatkowych, orzeczeniach sądów administracyjnych przesłanki zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy stwierdzić, iż w przypadku Inwestycji opisanej w Zdarzeniu Przyszłym, w ocenie Wnioskodawcy Inwestycja ta będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Będzie bowiem ona mogła jako zespół składników funkcjonalnie powiązanych prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą oraz być w przyszłości przedmiotem wydzielenia ze spółki (…) do spółki (…) sp. z o.o.

Uzasadnienie wyodrębnienia Inwestycji na płaszczyźnie organizacyjnej

Należy wskazać, iż Inwestycja będzie wyodrębnienia na płaszczyźnie organizacyjnej, gdyż w ramach struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy będzie stanowić Oddział (…), wpisany do rejestru przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym. W dniu (…) 2023 r. zarząd spółki (…) sp. z o.o. podjął uchwałę o utworzeniu Oddziału Spółki (…). W najbliższych dniach zostanie złożony wniosek do Krajowego Rejestru Sądowego (KRS) wpis o Oddziału (…) do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez KRS.

Podjęta zostanie także uchwała o wydzieleniu ZCP obejmująca nieruchomości wskazane we wniosku, co pozwoli na organizacyjne i funkcjonalne wyodrębnienie ZCP w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spółki (…). Uchwała będzie wskazywać zespół aktywów, ewentualne należności i zobowiązania wchodzące w skład ZCP (zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego), zespół osób związanych z ZCP.

Ponadto w związku z trwającą i planowaną w ramach Zdarzenia Przyszłego realizacją obiektu hotelowo-rekreacyjnego (…) i koniecznością utrzymania nieruchomości wyodrębniony zostanie zespół osób do obsługi Inwestycji (procesu budowlanego) oraz bieżącej obsługi Oddziału Spółki (…).

W skład tego zespołu wchodzi 12 osób, tj.: (…)

Wskazane powyżej osoby zatrudnione na umowę o pracę w swojej dokumentacji pracowniczej będą miały określony zakres obowiązków związanych z Inwestycją (ZCP). Również w stosunku do pozostałych osób wchodzących w skład zespołu osób związanych z Inwestycją (ZCP) zatrudnionych na umowę zlecenia i umowy B2B wprowadzone zostaną podobne zapisy określające zakres obowiązków związanych z Inwestycją (ZCP).

W związku z powyższym będzie istniał zespół osób dedykowanych do bieżącej obsługi Inwestycji, jak i realizacji procesu inwestycyjnego na Nieruchomości i te osoby będą miały określone obowiązki, a zatem całość/część ich czasu pracy będzie związana z Inwestycją. Nastąpi w ten sposób w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyodrębnienie organizacyjne zespołu osób związanych z Inwestycją.

Uzasadnienie wyodrębnienia Inwestycji na płaszczyźnie finansowej i rachunkowej

Należy wskazać, iż Inwestycja będzie wyodrębnienia na płaszczyźnie finansowej i rachunkowej, gdyż w ramach struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wskutek Zdarzenia Przyszłego nastąpi wyodrębnienie ewidencji kosztów i przychodów związanych z Inwestycją w księgach rachunkowych spółki (…), co umożliwi przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalności prowadzonej przez Oddział (…) (ZCP).

Ponadto Oddział (…) będzie posiadał osobny rachunek bankowy do rozliczeń związanych z Inwestycją, z którego będzie regulować bieżące zobowiązania i na który wpływają należności związane z Inwestycją. Powyższe umożliwi przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalność prowadzonej przez Oddział (…).

Wnioskodawca planuje także uzyskać zgodę od banku na przepisanie na Oddział (…) (Inwestycja) kredytu wynikającego z umowy kredyt pod hipotekę (…). W/w kredyt został wykorzystany na zakup nieruchomości wchodzących w skład Inwestycji. Z tego względu Wnioskodawca planuje przenieść w/w kredyt do wydzielonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Inwestycji, gdyż w/w kredyt jest związany z tą Inwestycją, a nie z transportem (…), który jest podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy. Kredyt jest i pozostanie zabezpieczony na nieruchomościach należących do właściciela spółki (…) sp. z o.o. Nieruchomości będące zabezpieczeniem hipotecznym w/w kredytu nie wchodzą w skład Inwestycji.

Wnioskodawca przed wyodrębnieniem Inwestycji będzie posiadał biznes-plan potwierdzający, iż Inwestycja będzie w stanie się samodzielnie finansować poprzez m.in. sprzedaż lokali lub wynajem lokali. Posiadany majątek pozwala na zaopatrzenie Inwestycji (ZCP) w pewną kwotę środków pieniężnych (szacowana kwota ok. (…) zł pochodząca ze sprzedaży pierwszej/pierwszych wyodrębnionych lokali mieszkalnych) dającą możliwość dalszego finansowana kosztów bieżących w ramach ZCP, a następnie zakłada się dokonywanie sukcesywnego (w miarę potrzeb finansowych) zbywania kolejnych już wyodrębnionych lokali mieszkalnych, co zapewni kolejne środki pieniężne (łącznie szacuje się ok. (…) zł netto wpływów ze sprzedaży pierwszych (…) lokali mieszkalnych - kwota ok. (…) zł netto za 1 lokal). Powyższe źródła finansowania działalności Inwestycji pokryją koszty bieżącego funkcjonowania ZCP (ok. (…) zł miesięcznie - wynagrodzenia pracowników, podatek od nieruchomości, spłata raty kredytu inwestycyjnego itp.) oraz pozwolą na dokończenie Etapu I (…) tj. budowy parkingu (koszt ok. (…) zł). Po zakończeniu Etapu I ma nastąpić sprzedaż ok. (…) lokali mieszkalnych wybudowanych w Etapie I, co pozwoli na sfinansowanie dalszych etapów realizacji inwestycji (Etap II - III B) tj. koszty robót budowlanych, zgłoszeń administracyjnych, itp.). Posiadany majątek zapewnia możliwość dalszego finansowana procesu inwestycyjnego w ramach ZCP, po jego wyodrębnieniu w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spółki (…), a następnie po planowanym podziale Wnioskodawcy przez wydzielenie, przeniesienie zorganizowanej części majątku spółki dzielonej w postaci Inwestycji (ZCP) do istniejącej spółki (…) sp. z o.o., KRS nr (…), NIP nr (…) (spółka powiązana osobowo z Wnioskodawcą) wraz z kredytem wynikającym z umowy kredyt pod hipotekę (…).

Zatem Oddział (…) będzie wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej (będzie posiadał zdolność do samodzielnego finansowania się) oraz rachunkowej (będzie posiadał odrębną ewidencję kosztów i przychodów związanych z Inwestycją w księgach rachunkowych spółki (…) oraz osobny rachunek bankowy do rozliczeń związanych z Inwestycją, z którego będzie regulować bieżące zobowiązania i na który wpływają należności związane z Inwestycją).

Uzasadnienie wyodrębnienia Inwestycji na płaszczyźnie funkcjonalnej

Należy wskazać, iż Inwestycja będzie wyodrębnienia na płaszczyźnie funkcjonalnej, gdyż w ramach struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy będzie stanowić odrębny zespół składników funkcjonalnie powiązanych zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej do zakresie sprzedaży lub wynajmu apartamentów, co będzie stanowić zupełnie odrębną działalność w stosunku do podstawowej działalności operacyjnej Wnioskodawcy tj. usług transportu (…) i usług z tą działalnością związanych.

Biorąc bowiem pod uwagę wskazane w opisie Zdarzenia Przyszłego składniki tj. środki trwałe (nieruchomości), umowy o dostawę mediów, zespół pracowników i współpracowników, należności i zobowiązania, itp., które zostaną wydzielone należy uznać, iż pozwolą one w sposób niezakłócony samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą przez Inwestycję (ZCP). Zatem nastąpi funkcjonalne wyodrębnienie Inwestycji w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż zadania Inwestycji mogą być w przyszłości po wyodrębnieniu ZCP realizowane samodzielnie (wyodrębnienie na płaszczyźnie funkcjonalnej), co pozwoli po wyodrębnieniu Inwestycji na kontynuowanie prowadzonej dotychczas działalności gospodarczej w niezmienionym zakresie, bez konieczności podejmowania istotnych dodatkowych działań jak np. dodatkowe istotne zatrudnienia, dodatkowy zakup istotnych aktywów.

W momencie wydzielenia, nie nastąpi przeniesienie pracowników niezbędnych dla wykonywania funkcji administracyjno-biurowych tzn. księgowego i pracownika odpowiedzialnego za kadry/płace. Brak pełnej obsługi pracowniczej nie jest przeszkodą w uznaniu Oddziału (…) jako ZCP, gdyż funkcje administracyjno-księgowe będą wykonywane jako odrębna usługa administracyjno-księgowa na podstawie umowy, która będzie zawarta przez spółkę (…) sp. z o.o. z Wnioskodawcą lub firmą zewnętrzną.

Podsumowanie

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, iż w przypadku Inwestycji (Nieruchomości) warunek wyodrębnienia organizacyjnego zostanie w przyszłości spełniony, a Inwestycja będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa zarówno pod kątem przepisów prawa cywilnego i podatkowego. Może ona jako zespół składników funkcjonalnie powiązanych prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą oraz być przedmiotem wyodrębnienia ze spółki (…) do spółki (…) sp. z o.o.

Przede wszystkim należy wskazać, iż Inwestycja będzie w stanie się samodzielnie finansować poprzez m.in. sprzedaż lokali lub wynajem lokali. Inwestycja (ZCP) będzie posiadać pewną kwotę środków pieniężnych (szacowana kwota ok. (…) zł pochodząca ze sprzedaży pierwszej/pierwszych wyodrębnionych lokali mieszkalnych) dającą możliwość dalszego finansowana kosztów bieżących w ramach ZCP, a następnie zakłada się dokonywanie sukcesywnego (w miarę potrzeb finansowych) zbywania kolejnych już wyodrębnionych lokali mieszkalnych, co zapewni kolejne środki pieniężne (łącznie szacuje się ok. (…) zł netto wpływów ze sprzedaży pierwszych (…) lokali mieszkalnych - kwota ok. (…) zł netto za 1 lokal). Powyższe źródła finansowania działalności Inwestycji pokryją koszty bieżącego funkcjonowania ZCP (ok. (…) zł miesięcznie - wynagrodzenia pracowników, podatek od nieruchomości, spłata raty kredytu inwestycyjnego itp.) oraz pozwolą na dokończenie Etapu I (…) tj. budowy parkingu (koszt ok. (…) zł). Po zakończeniu Etapu I ma nastąpić sprzedaż ok. (…) lokali mieszkalnych wybudowanych w Etapie I, co pozwoli na sfinansowanie dalszych etapów realizacji inwestycji (Etap II - III B) tj. koszty robót budowlanych, zgłoszeń administracyjnych, itp.).

Jak już wcześniej zostało wskazane Inwestycja będzie posiadać odrębną ewidencję kosztów i przychodów, aby było możliwe jest przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do jej działalność. Warunek wyodrębnienia finansowo - księgowego zostanie w takim przypadku zostać spełniony. Dodatkowo Inwestycja będzie posiadać własny rachunek bankowy, z którego reguluje bieżące zobowiązania i na który wpływają należności.

Wszelkie ewentualne należności oraz zobowiązania związane z Inwestycją również zostaną przeniesione wraz z ZCP do spółki (…) sp. z o.o.

W rezultacie, biorąc pod uwagę powyższe składniki tj. środki trwałe (nieruchomości), umowy o dostawę mediów, zespół pracowników i współpracowników, należności i zobowiązania, które zostaną wydzielone należy uznać, iż pozwolą one w sposób niezakłócony samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą przez Inwestycję (ZCP), co będzie stanowić wyodrębnienie Inwestycji na płaszczyźnie funkcjonalnej.

Po wyodrębnieniu Inwestycji w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w spółce (…) znajdować się będzie również pozostała część majątku Spółki, która jest związana z podstawową działalnością operacyjną Spółki (transport (…) i usługi z nim powiązane), która również spełnia kryteria samodzielności organizacyjnej, funkcjonalnej i finansowej.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż zadania Inwestycji mogą być w przyszłości po wyodrębnieniu realizowane samodzielnie jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, co pozwoli na kontynuowanie prowadzonej dotychczas działalności gospodarczej po realizacji wydzielenia w niezmienionym zakresie, bez konieczności podejmowania istotnych dodatkowych działań jak np. dodatkowe istotne zatrudnienia, dodatkowy zakup istotnych aktywów. Brak pełnej obsługi pracowniczej nie jest przeszkodą w uznaniu Oddziału (…) jako ZCP, gdyż spółka (…) sp. z o.o. może również zlecić czynności administracyjno-księgowe.

Po wyodrębnieniu oddziału (…) stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa ZCP planowany jest podział Wnioskodawcy przez wydzielenie i przeniesienie zorganizowanej części majątku spółki dzielonej w postaci Inwestycji (ZCP) do istniejącej spółki (…) sp. z o.o., KRS nr (…), NIP nr (…) (spółka powiązana osobowo z Wnioskodawcą) wraz z kredytem wynikającym z umowy kredyt pod hipotekę (…).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu powyższego przepisu, powinna więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota zorganizowanej części przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowi o „zespole składników”. Zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiącymi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu wspomnianych już art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.)

Reasumując, aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „ksh”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ksh:

Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ksh:

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy Oddział (…) (Inwestycja), który Wnioskodawca planuje wydzielić w ramach opisanego zdarzenia przyszłego będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) spełniającą przesłanki wskazane w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Należy wskazać, jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa jego zorganizowanej części i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tym przedsiębiorstwem do tej jego części.

Przy ocenie czy wydzielane składniki majątku należy traktować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, należy także uwzględnić m.in. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem wydzielenia. Jak bowiem wskazano wyżej jednym z warunków uznania zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest samodzielna realizacja przez ten zespół składników majątku zadań gospodarczych, których realizacji służą one w istniejącym przedsiębiorstwie.

Podkreślić w tym miejscu należy, że dla uznania, że wydzielana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma zatem ocena, czy ta przenoszona część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Majątek ten powinien stanowić już u spółki dzielonej zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez spółkę, do której jest wydzielany, bez angażowania przez tę spółkę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań umożliwiających kontynuację tej działalności.

Tymczasem, w niniejszej sprawie można uznać, że to co zostanie wydzielone do Spółki Przejmującej w ramach podziału przez wydzielenie stanowi jeden z etapów/fazę – zadanie inwestycyjne, polegające na kontynuacji realizacji Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego (…), a nie zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka jest właścicielem kilku nieruchomości (…) stanowiących gospodarczą całość, na których realizuje budowę obiektu hotelowo-rekreacyjnego (apartamenty do wykupienia przez inwestorów bądź na wynajem). W związku z trwającą i planowaną w ramach Zdarzenia Przyszłego realizacją obiektu hotelowo-rekreacyjnego (…) i koniecznością utrzymania nieruchomości wyodrębniony zostanie zespół osób do obsługi Inwestycji (procesu budowlanego) oraz bieżącej obsługi Oddziału Spółki (…).

Z powyższego wynika, że Inwestycja nie została jeszcze zakończona, a w konsekwencji podziału, Spółka Przejmująca będzie zajmowała się kontynuacją realizacji tej Inwestycji.

Zatem ww. zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań w zakresie Inwestycji, w takim stanie, w jakim będzie znajdowała się na dzień dokonania podziału, nie będzie mogła być przeznaczona do realizacji działalności gospodarczej sensu stricte.

Składniki majątkowe i niemajątkowe, które będą przedmiotem wydzielenia, nie będą spełniać przede wszystkim kryterium zdolności samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Wskazana w opisie sprawy Inwestycja nie będzie tworzyć na moment podziału odrębnej, funkcjonalnej całości, która potencjalnie miałaby faktyczną możliwość realizacji własnych zadań gospodarczych. Cele gospodarcze, którym ma służyć budowa obiektu hotelowego, tj. sprzedaż bądź wynajem apartamentów będą mogły być zrealizowane dopiero po zakończeniu inwestycji. 

Faza/etap inwestycji w trakcie budowy sam w sobie nie tworzy takiej całości, która zdolna byłaby do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Składniki majątku Spółki Dzielonej (materialne i niematerialne) nabyte przez Spółkę Przejmującą w ramach podziału przez wydzielenie, nie będą – wbrew Państwa twierdzeniu – wystarczające na dzień podziału do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Wydzielana w ramach podziału przez wydzielenie działalności w zakresie realizacji Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego stanowi fazę Inwestycji jako odrębny etap, z czego wynika, że jest jej elementem składowym, a nie odrębną częścią.

Zatem składniki majątkowe i niemajątkowe działalności przenoszonej, które będą przedmiotem wydzielenia, nie będą – wbrew Państwa twierdzeniu – tworzyć na moment wydzielenia odrębnej, funkcjonalnej całości, która miałaby możliwość faktycznej realizacji własnych celów ani zadań gospodarczych.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych tj. działalność w zakresie realizacji Inwestycji tj. kompleksu hotelowo-rekreacyjnego, na dzień podziału, nie będzie wypełniać wszystkich podstawowych przesłanek do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, bowiem nie będzie się cechował zdolnością do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych.

Tym samym, opisana we wniosku Oddział (Inwestycja) (…), będąca przedmiotem wydzielenia do Spółki Przejmującej, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do pytania nr 3 wskazać należy, że jest to pytanie warunkowe na które odpowiedzi oczekiwali Państwo w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 tj. w przypadku uznania, że Oddział (…) (Inwestycja) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP). Jak wskazano powyżej w zakresie pytania nr 1 Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Zatem odpowiedź na pytanie nr 3 jest bezzasadna.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Nadmienić należy, że w zakresie podatku od towarów i usług i podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną/zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).