Możliwość oraz moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów przebudowy środka trwałego niebędącego własnością Spółki.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• przebudowy środka trwałego niebędącego własnością Spółki - stanowisko jest prawidłowe,
• momentu zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodu - stanowisko jest prawidłowe.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność w zakresie (…).

Spółka jest aktywnym podatnikiem VAT od 1993 roku.

Inwestycja

Wnioskodawca jest właścicielem działek budowlanych o nr ewid. 1, 2, 3, 4, 5 (dalej: „Nieruchomości”), położonych w miejscowości (…) na których obecnie realizuje inwestycję budowy serwerowni „B.” (dalej: „Inwestycja”).

Warunkiem niezbędnym dla właściwego funkcjonowania oraz realizacji Inwestycji jest zapewnienie dla Nieruchomości dostępu do sieci kanalizacyjnej w sposób umożliwiający pełne zaspokojenie potrzeb Inwestycji w zakresie dostępu do wody i odprowadzania ścieków. Z tego względu Spółka oraz Gmina C. - Zakład (...) (dalej: „Z.”) zawarły w dniu 27 czerwca 2023 r. porozumienie obejmujące ustalenie warunków budowy sieci kanalizacyjnej (dalej: „Infrastruktura Kanalizacyjna”) przez Spółkę oraz warunków przekazania jej Gminie C. (dalej: „Porozumienie”).

W ramach Porozumienia Spółka zobowiązała się do wykonania i nabycia projektu budowlanego oraz wybudowania zgodnie z nim Infrastruktury Kanalizacyjnej. Przy czym wszelkie koszty wykonania i nabycia projektu budowlanego i budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej w całości poniesie Spółka. Spółka, przy budowie Infrastruktury Kanalizacyjnej, zobowiązała się do zachowania następujących zasad:

• wykonanie robót będzie prowadzone zgodnie z warunkami technicznymi wydanymi przez Z. w C. oraz z zachowaniem wszelkich wymogów wynikających z obowiązujących przepisów, zasadami wiedzy technicznej i sztuki budowlanej i obowiązującymi w tym zakresie normami technicznymi, przepisami BHP oraz o ochronie przeciwpożarowej,
• będą stosowane materiały dopuszczone do obrotu i stosowania w budownictwie, zgodnie z wymogami ustawy prawo budowlane i przepisami odrębnymi,
• zostanie wykonane i utrzymane na koszt Spółki ogrodzenie terenu budowy, dróg dojazdowych do placu budowy, zorganizowane zaplecze budowy i jego zlikwidowanie po zakończeniu budowy, ochrona znajdującego się na terenie budowy mienia, a także zapewnienie warunków bezpieczeństwa pracy,
• zostanie zapewniona w trakcie budowy obsługa geodezyjna na koszt Spółki,
• Spółka zobowiązana jest do uzyskania wymaganych prawem zezwoleń na prowadzenie robót od właściwych jednostek uprawnionych do wydawania zezwoleń na terenach będących w ich zarządzie oraz oznakowanie ulic w razie konieczności na czas prowadzenia robót - zgodnie z warunkami wydanymi przez właściwy organ zarządzający ruchem drogowym.

Z. w ramach zawartego Porozumienia zastrzegł sobie prawo do kontrolowania przebiegu budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej.

W terminie 3 miesięcy od wybudowania Infrastruktury Kanalizacyjnej, po jej przyłączeniu do sieci kanalizacyjnej Spółka przekaże nieodpłatnie Gminie C. Infrastrukturę Kanalizacyjną na podstawie protokołu przekazania zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz przeniesie na Gminę C. wszelkie uprawnienia z tytułu rękojmi i gwarancji jakości w stosunku do wykonawców robót budowlanych wykonanych w ramach budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej.

Ponadto, Spółka w ramach Porozumienia zobowiązała się, że w dniu przekazania Infrastruktury Kanalizacyjnej Spółka przekaże Gminie C. akt notarialny, zawierający ustanowienie nieodpłatnej na czas nieoznaczony służebności przesyłu, jeśli Infrastruktura Kanalizacyjna będzie wymagała poprowadzenia przez grunty będące własnością prywatną, na rzecz Gminy C. i Z. oraz ich następców prawnych polegającej na prawie korzystania z części Nieruchomości oraz możliwości swobodnego dostępu w każdym czasie do części Nieruchomości, pasa gruntu o szerokości 2,0 m wzdłuż sieci kanalizacyjnej, w celu wykonywania wszelkich czynności związanych z obsługą sieci, a także w celu dokonania wszelkich napraw, remontów, konserwacji i modernizacji istniejących urządzeń oraz ich rozbudowy, przy czym Gmina C. i Z. lub ich następcy prawni będą w każdym przypadku wykonywania prawa obowiązani do przywrócenia Nieruchomości do stanu pierwotnego.

Z kolei Z., na podstawie zawartego Porozumienia, zobowiązał się do wydania Spółce warunków technicznych budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej i przyłączenia do sieci Nieruchomości oraz zawarcia ze Spółką umowy na odprowadzanie ścieków za pośrednictwem wybudowanej przez Spółkę Infrastruktury Kanalizacyjnej z zastrzeżeniem obowiązku spełnienia warunków przyłączenia Nieruchomości do sieci określonych w przepisach prawa powszechnie obowiązującego.

Spółka oraz Z. zastrzegły możliwość odstąpienia od Porozumienia na warunkach w nim zawartych.

Na moment składania wniosku Spółka nie poniosła kosztów budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej. Rozpoczęcie budowy Odcinka Sieci Kanalizacyjnej jest planowane w 2024 r. Planowany termin ukończenia to 31 grudnia 2026.

Pytania

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przysługiwać mu będzie pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z tytułu nabywanych usług i towarów w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej?

2.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że nieodpłatne przekazanie Gminie poniesionych nakładów przez Wnioskodawcę w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT?

3.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że będzie mógł on zakwalifikować poniesione wydatki na przebudowę środków trwałych niestanowiących własności Wnioskodawcy związane z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej jako koszty uzyskania przychodu?

4.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że koszty uzyskania przychodu poniesione przez niego w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej będzie można uznać za poniesione w momencie nieodpłatnego przekazania Gminie poniesionych nakładów?

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone nr 3 i 4 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W zakresie pytania oznaczonego jako nr 1 i 2 wydamy odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

3.Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mógł on zakwalifikować poniesione wydatki na przebudowę środków trwałych niestanowiących własności Wnioskodawcy związane z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej jako koszty uzyskania przychodu.

4.Zdaniem Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodu poniesione przez niego w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej Wnioskodawca można uznać za poniesione w momencie nieodpłatnego przekazania Gminie poniesionych nakładów.

Stanowisko w zakresie Pytania 3

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mógł on zakwalifikować poniesione wydatki na przebudowę środków trwałych niestanowiących własności Wnioskodawcy związane z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej jako koszty uzyskania przychodu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 3

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja kosztów uzyskania przychodów ma charakter ogólny. Oznacza to, że każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje przynależność wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełniać następujące warunki:

1.został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);

2.jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

3.pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4.poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;

5.został właściwie udokumentowany;

6.nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z powyższym wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach Ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami (lub ukierunkowane na zachowanie albo zabezpieczeniem źródła przychodów), o ile zostały prawidłowo udokumentowane, z wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Art. 16 Ustawy o CIT zawiera listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów. Każdy wydatek dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca przewidział bowiem zamknięty katalog wydatków, które, mimo że wykazują związek z uzyskiwaniem przychodów, z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli więc dany rodzaj wydatków mieści się w katalogu wydatków zawartych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, ustawodawca z mocy prawa wyklucza możliwość ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej w części objętej Porozumieniem spełniać będą wszystkie opisane wyżej warunki, co pociąga za sobą możliwość ich ujęcia jako kosztów uzyskania przychodu. I tak, w szczególności, wydatki te:

1)będą poniesione przez Wnioskodawcę - zostaną bowiem pokryte z majątku Wnioskodawcy;

2)będą miały charakter definitywny - nie będą zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie;

3)zostaną poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów - jak wskazano na wstępie, wykonanie Infrastruktury Kanalizacyjnej w części objętej Porozumieniem jest niezbędne dla właściwego funkcjonowania oraz realizacji Inwestycji;

4)będą poprawnie udokumentowane - Wnioskodawca będzie w posiadaniu dokumentów księgowych (faktur, rachunków) oraz dokumentów im towarzyszącym (umów, protokołów odbioru, innych dowodów) potwierdzających fakt poniesienia wydatku i jego wysokości;

5)nie będą znajdowały się na liście wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 16 Ustawy o CIT.

Jak już podnoszono w zakresie pytania nr 1, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane z wykonywaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej będą ściśle związane z realizowaną przez niego Inwestycją - budową serwerowni „B.” i jej późniejszą eksploatacją w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie (…). Brak wykonania Infrastruktury Kanalizacyjnej uniemożliwiłby zrealizowanie Inwestycji, pozbawiając serwerownie „B.” odpowiedniej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, tym samym uniemożliwiając wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu przez Spółkę. Należy zatem stwierdzić, że wydatki Spółki na Infrastrukturę Kanalizacyjną stanowiły koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Spółka zwraca uwagę, że na prawo do zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodu bez wpływu pozostaje okoliczność, że po wykonaniu Infrastruktury Kanalizacyjnej Spółka przekaże go nieodpłatnie Gminie. Należy zauważyć, że po przekazaniu Infrastruktury Kanalizacyjnej w dalszym ciągu miała ona związek z uzyskiwaniem przez Spółkę przychodów z tytułu świadczonych usług będących przedmiotem działalności Spółki, dla których świadczenia niezbędne jest zrealizowanie Inwestycji, a wydatki poniesione już przez Spółkę nie przestają być jej wydatkami.

Na prawo Spółki do zaliczenia wydatków z tytułu budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej do kosztów uzyskania przychodu bez znaczenia pozostaje także to, czy Infrastruktura Kanalizacyjna została wykonana na gruncie stanowiącym czy niestanowiących własność Spółki. Nawet bowiem po przekazaniu Infrastruktury Kanalizacyjnej wybudowanej na nieruchomości gruntowej, Infrastruktura Kanalizacyjna dalej zapewniała i zapewnia inwestycjom Spółki oczekiwaną funkcjonalność przekładając się na osiągane przychody.

Z uwagi na powyższe, wydatki poniesione w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej przekazywanej na rzecz Gminy na warunkach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego stanowić będą dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych stanowiskach organów podatkowych, w tym przykładowo w:

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.717.2022.2.DD, w której stwierdzono:

„Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 dotyczą z kolei ustalenia, czy Spółka będzie miała prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych z tytułu budowy Infrastruktury, która zostanie przekazana Podmiotom trzecim. Mając na względzie przedstawione uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, zgodnie z którym w ramach realizacji Inwestycji (budowy budynków, a następnie ich sprzedaży bądź najmu/dzierżawy), Spółka będzie ponosiła także nakłady w zakresie budowy elementów infrastruktury technicznej niezbędnej do realizacji Inwestycji oraz dopuszczenia jej do użytkowania, takie jak: drogi lub skrzyżowania (lub przebudowa istniejących dróg lub skrzyżowań) (..) zaznaczyć należy, że wskazane w pytaniu oznaczonym we wniosku Nr 2 wydatki będą stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu bowiem spełnione zostaną przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tj. przedmiotowe wydatki będą pozostawały w związku przyczynowo-skutkowym z całokształtem działalności gospodarczej Spółki i osiąganymi przychodami z tej działalności”;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.100.2022.1.ŚS, w której uznano:

„Wnioskodawca, jako inwestor planujący w dalszej perspektywie sprzedać budynki, lokale, udziały w infrastrukturze wewnętrznej oraz miejsca postojowe w Inwestycji, jest zainteresowany uzyskaniem jak najwyższej ceny z tytułu sprzedaży. Brak odpowiedniego połączenia z siecią dróg publicznych uniemożliwiałby korzystanie z Inwestycji, co w konsekwencji oznaczałoby znacznie niższą wartość rynkową i możliwy do uzyskania przychód. Wydatki Budowlane i Wydatki Na Nabycie Działek będą/zostały poniesione bezpośrednio przez Spółkę, a płatność zostanie/została zrealizowana ze środków finansowych Spółki. Wydatki Budowlane oraz Wydatki Na Nabycie Działek nie zostaną zwrócone Spółce w żadnej formie ani przez Gminę, ani przez inny podmiot. (...) Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkami jakie Wnioskodawca poniósł na budowę wskazanej we wniosku infrastruktury drogowej oraz na nabycie gruntu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie mógł wskazane we wniosku wydatki budowlane oraz wydatki na nabycie działek zaliczyć do kosztów podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej”;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.101.2021.4.PB, w której uznano:

„Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie co do zasady istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkami jakie Wnioskodawca będzie ponosił na budowę wskazanej we wniosku infrastruktury oraz na nabycie gruntu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji, co do zasady, Wnioskodawca będzie mógł wskazane we wniosku wydatki zaliczyć do kosztów podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej, o ile nie zostaną one w istocie w jakikolwiek sposób zwrócone Wnioskodawcy”

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.122.2020.5.AW, w której uznano:

„Nieodpłatne przekazanie Infrastruktury jest podyktowane prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem nie będzie następować do celów innych niż działalność gospodarcza Spółki. Wydatki na budowę infrastruktury oraz nabycia gruntu, które zostaną przez Spółkę przekazane na rzecz jednostek sektora publicznego, po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Wydatki, które stanowią koszty bezpośrednie i pośrednie ponoszone w związku z budową Infrastruktury oraz nabyciem gruntu to wydatki związane z prowadzoną inwestycją, tj. wydatki na nabycie materiałów budowlanych oraz usług budowlanych. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie co do zasady istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkami jakie Wnioskodawca poniósł na budowę wskazanej we wniosku infrastruktury oraz na nabycie gruntu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, co do zasady, Wnioskodawca będzie mógł wskazane we wniosku wydatki zaliczyć do kosztów podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej, o ile nie zostaną one w istocie w jakikolwiek sposób zwrócone Wnioskodawcy”.

Zatem Wnioskodawca będzie mógł zakwalifikować poniesione wydatki na przebudowę środków trwałych niestanowiących własności Wnioskodawcy związane z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej jako koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

Stanowisko w zakresie Pytania 4

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodu poniesione przez niego w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej Wnioskodawca można uznać za poniesione w momencie nieodpłatnego przekazania Gminie poniesionych nakładów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 4

Artykuł 15 ust. 4, 4b, 4c oraz 4d Ustawy o CIT wskazują, że koszty uzyskania przychodu można wyodrębnić na koszty bezpośrednio związane z przychodami i inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami („koszty pośrednie”).

Za koszty bezpośrednie uznaje się te wydatki, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła i jednocześnie są one niezbędne dla osiągnięcia przychodu. Koszty pośrednie to natomiast te wydatki, których nie można uznać za koszty bezpośrednie, tj. nie można ich przypisać do konkretnego przychodu, ocenić stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodu, jednakże są one ponoszone w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym wydatki poniesione w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej dotyczyć będą pośrednio przychodów osiąganych w związku z Inwestycją. Należy wskazać bowiem, że dla właściwego funkcjonowania oraz realizacji Inwestycji konieczne jest zapewnienie dla Nieruchomości dostępu do sieci kanalizacyjnej w sposób umożliwiający jej normalne funkcjonowanie. Tym samym wydatki te należy, w ocenie Wnioskodawcy, uznać za koszty pośrednie. Te zaś - zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT - powinny być, co do zasady, potrącone w dacie ich poniesienia, tj. w momencie przekazania Infrastruktury Kanalizacyjnej na rzecz Gminy.

Tym samym, wydatki poniesione w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej powinny być uznane za podatkowe koszty uzyskania przychodu w momencie przekazania Infrastruktury Kanalizacyjnej na rzecz Gminy.

Wnioskodawca chciałby podkreślić, że jego stanowisko odnośnie momentu uznania kosztów uzyskania przychodu poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej Wnioskodawca można uznać za poniesione w momencie nieodpłatnego przekazania Gminie poniesionych nakładów znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe w analogicznych lub podobnych stanach faktycznych, przykładowo w:

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.261.2023.3.KW/PP w której Podatnik stwierdził:

„W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy wydatki poniesione na Inwestycję Drogową będą potrącalne dla Wnioskodawcy w momencie poniesienia, tj. zaksięgowania na jakimkolwiek koncie w księgach rachunkowych na podstawie faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), jednak nie wcześniej niż w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego z Gminą”.

Stanowisko podatnika zostało uznane za prawidłowe;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.100.2022.1.ŚS, w której uznano:

„Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że poniesione przez Wnioskodawcę Wydatki Budowlane dotyczące infrastruktury drogowej oraz wydatki na nabycie gruntów, które następnie zostaną przekazane na rzecz Gminy, mają pośredni związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością (nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przez Spółkę przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania). Tym samym, przedmiotowe wydatki stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów potrącalne w dacie ich poniesienia, stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. W związku z powyższym momentem, w którym Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia ww. wydatków w kosztach uzyskania przychodów będzie moment formalnego przekazania inwestycji Gminie, dopiero bowiem w tym momencie, koszty te mają charakter definitywny”;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 stycznia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.530.2021.3.MZA w której organ uznał:

„Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzać, że wydatki poniesione na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, która następnie zostanie przekazana nieodpłatnie Gminie mają pośredni związek z uzyskiwanymi przychodami Spółki. Zatem, z uwagi na okoliczność, iż przedmiotowe koszty nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania nie można powiązać ich w sposób bezpośredni z przychodami Spółki. Wobec powyższego, wydatki ponoszone przez Spółkę na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, w części w jakiej zostaną przekazane nieodpłatnie na rzecz Gminy stanowić będą pośrednie koszty uzyskania przychodów”;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 października 2021 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.371.2021.1.AP w której Podatnik stwierdził:

„Mając powyższe na względzie, wydatki poniesione przez Spółkę na budowę infrastruktury drogowej, jako wydatki niezbędne do rozpoczęcia użytkowania obiektu handlowego, stanowią koszt uzyskania przychodu w dacie jej nieodpłatnego przekazania Miastu”. Stanowisko podatnika zostało uznane za prawidłowe;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.448.2020.3.PD w której organ stwierdził:

„Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę, tj. koszty wynikające z Umowy z Miastem związane z budową drogi publicznej do budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami na parterze, który Wnioskodawca planuje wybudować, stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów, gdyż nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskiwanych przychodach Spółki, tzn. z samego faktu budowy drogi Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał przychodu. Tym samym przedmiotowe wydatki (wyrażone w punktach od a do d w przedstawionym zdarzeniu przyszłym) będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów potrącalne jednorazowo w dacie poniesienia, tj. momencie ujęcia w księgach rachunkowych na podstawie odpowiednich dokumentów (protokołów zdawczo-odbiorczych w przypadku wydatków wymienionych w punktach a, b, d, oraz dowodu przekazania środków – wyciągu bankowego, o którym mowa w punkcie c). Powyższego nie zmienia fakt, że wydatki ujęte w opisie zdarzenia przyszłego wniosku w punktach a, b, c, d będą stanowiły dla celów rachunkowych koszty wytworzenia produktu w rozumieniu art. 28 ust. 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Tym samym, należy stwierdzić, że momentem właściwym dla rozpoznania przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów dotyczących wydatków poniesionych na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, która zostanie przekazane nieopłatnie na rzecz Gminy będzie moment ich przekazania Gminie”.

Oznacza to więc, że koszty uzyskania przychodów poniesione przez Wnioskodawcę w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej Wnioskodawca można uznać za poniesione w momencie nieodpłatnego przekazania Gminie poniesionych nakładów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Definicja kosztów uzyskania przychodów została zawarta w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 z późn. zm.; dalej „ustawa o CIT”), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika z jego zasobów majątkowych w sposób definitywny, czyli wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i został poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wskazana powyżej definicja ma charakter ogólny, więc każdy poniesiony wydatek powinien podlegać indywidualnej analizie, aby dokonać właściwej jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkami są sytuacje, gdy ustawa wprost wskazuje przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub tę przynależność wyłącza.

Z wniosku wynika, że prowadzą Państwo Inwestycję polegającą na budowie serwerowni „B.”. Aby Inwestycja mogła spełniać swoją funkcję, konieczne jest zapewnienie dostępu do sieci wodno-kanalizacyjnej.

W związku z tym zawarli Państwo Porozumienie z Gminą C. - Zakład (…) (dalej: Z.), w ramach którego ustalili warunki budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej oraz przekazania jej Gminie C. W ramach Porozumienia Spółka zobowiązała się pokryć wszelkie koszty tej budowy, a następnie, w terminie 3 miesięcy od wybudowania i podłączenia Infrastruktury, nieodpłatnie przekazać ją Gminie - na podstawie protokołu przekazania zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz przeniesienie na Gminę wszelkich uprawnień z tytułu rękojmi i gwarancji jakości w stosunku do wykonawców robót budowlanych wykonanych w ramach budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej.

Wydatki związane z przebudową instalacji wodno-kanalizacyjnej będą sfinansowane w całości przez Spółkę, cała Inwestycja zostanie również właściwie udokumentowana. Tego rodzaju wydatki nie znajdują się również w wyłączeniach zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Należy więc zbadać, czy spełniony zostanie punkt mówiący o związku wydatków z uzyskaniem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów z prowadzonej działalności.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości oraz momentu zaliczenia wydatków na przebudowę Infrastruktury do kosztów uzyskania przychodów.

Oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą, trzeba wziąć pod uwagę jego „celowość”. Nie każdy wydatek da się bezpośrednio powiązać z konkretnym przychodem. Tak jest w tym przypadku: wydatki na przebudowę Infrastruktury nie wiążą się bezpośrednio z uzyskaniem przychodu. Jednak brak doprowadzenia Infrastruktury do nieruchomości, na której prowadzą Państwo Inwestycję, skutkowałoby niemożliwością jej użytkowania.

Wydatki na budowę Infrastruktury wodno-kanalizacyjnej zostaną poniesione ze względu na konieczność zapewnienia dostępu do wody oraz odprowadzania ścieków nowo wybudowanej serwerowni „B.” Celem przebudowy Infrastruktury jest pełna realizacja Inwestycji, czyli zapewnienie Spółce odpowiedniego miejsca, spełniającego wszelkie normy, do dalszego rozwoju działalności gospodarczej, a w konsekwencji - dalszego generowania przychodów.

Uznać należy zatem, ze wydatki na przebudowę infrastruktury pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i poniesione zostaną w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Natomiast dla ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionego wydatku koniecznym jest rozpoznanie rodzaju powiązania kosztu z przychodami, tj. bezpośredniego lub innego niż bezpośredni związek z przychodami.

Kierując się kryterium charakteru powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia:

• koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, tj. takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów - w ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód (np. wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru handlowego);
• koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), tj. takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia - są to wydatki związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniające się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów, w przypadku których nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy (np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną).

Innymi słowy - posługując się językowym znaczeniem - przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu.

Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem. W stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się ich bezpośredniości w relacji z przychodami nie wchodzi w rachubę. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Koszty te jednak są związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniają się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Natomiast regulacje dotyczące potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zawarte zostały w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o CIT.

Jak przewiduje art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d ustawy o CIT stanowi o postepowaniu z kosztami innymi niż bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Powyższe rozważania wskazują, że bez wątpienia wydatków na przebudowę Infrastruktury nie można bezpośrednio powiązać z konkretnym przychodem. Należy więc zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związane z przychodem, także dlatego że nie ma możliwości wskazania konkretnych okresów, w których odpowiadałby im przychód.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Oznacza to, że wydatki związane z przebudową infrastruktury wodno-kanalizacyjnej należy ująć jako koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, czyli w dniu ujęcia ich w księgach rachunkowych na postawie właściwego dokumentu.

Jak wynika z wniosku dokumentem, na podstawie którego wydatki na przebudowę Infrastruktury zostaną zaksięgowane, będzie protokół przekazania przez Spółkę efektów przebudowy na rzecz Z.

Wynika z tego, że dopiero w momencie formalnego przekazania Infrastruktury będzie można stwierdzić, że koszty te mają charakter definitywny oraz powinny zostać uznane za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Podsumowując, mogą Państwo zaliczyć poniesione wydatki na przebudowę środków trwałych (Infrastruktura wodno-kanalizacyjna), które nie stanowią własności Spółki, a związane są z wykonaniem Infrastruktury, jako koszty uzyskania przychodu.

Koszty związane z tą przebudową powinny zostać ujęte jako koszty podatkowe dopiero w momencie przekazania jej na rzecz Gminy. Należy bowiem zauważyć, że dopiero w momencie ostatecznego przekazania Infrastruktury na rzecz Gminy poniesione koszty budowy Infrastruktury staną się definitywne oraz jednocześnie będzie możliwe ustalenie ich całkowitej wartości.

Tak więc wydatki na Infrastrukturę należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie wynikającej ze wspomnianego protokołu przekazania (art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4e ustawy o CIT).

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać w całości za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.).