1. Czy podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie tworzenia innowacyjnych (…) oraz opracowania przez Spółkę produktów i usług oraz przyszłe prace badawczo-rozwojowe, które będą realizowane według przyjętego w Spółce schematu stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4 ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.? 2. Czy finansowane przez Spółkę wynagrodzenia zatrudnionych pracowników wskazanych w stanie faktycznym, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Spółka będzie zobowiązana dokonywać, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu? 3. Czy opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na materiały i surowce, w tym wydatki na media, koszty leasingu maszyn, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, względnie koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2a ustawy o CIT? 4. Czy opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT? 5. Czy opisane w stanie faktycznym koszty uzyskania i utrzymania patentu stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT? 6. Czy opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na usługi świadczeń (…) w zakresie diagnostyki laboratoryjnej, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 4a ustawy o CIT (winno być art. 18d ust. 2 pkt 4a)? 7. Czy opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na zakup wyników badań oraz usług doradczych świadczonych przez uczelnie wyższe, w tym (…) oraz wydatki na inne usługi nabywane od uczelni na podstawie umowy stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT (winno być art. 18d ust. 2 pkt 3)?

Interpretacja indywidualna– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 listopada 2023 r., wpłynął Państwa wniosek z 20 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 lutego 2024 r., (data wpływu tego samego dnia, za pośrednictwem platformy e-PUAP).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…), (dalej także jako: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest spółką prawa handlowego, polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą zaklasyfikowaną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) w następujących obszarach:

(…).

Spółka jest podmiotem (…) i zajmuje się (…). Prowadzona przez Spółkę działalność opiera się na prowadzeniu (…) oraz świadczeniu usług (…). Działalność obejmuje m.in. procesy opracowania i sprzedaży produktów i usług, takich jak:

(…).

Spółka opracowuje powyższe usługi we własnym zakresie w zakresie technologii, badań laboratoryjnych, jak również w obszarze prac badawczych i rozwojowych.

Spółka opracowuje i wprowadza na rynek innowacyjne (…) spełniające oczekiwania odbiorców, do których należą (…).

Informacje dot. projektów realizowanych przez Spółkę.

W ramach prowadzonej działalności Spółka realizuje projekty badawczo-rozwojowe. W latach 2019 - 2021 Spółka prowadziła projekt (…). Projekt dotyczył przeprowadzenia prac badawczo-rozwojowych nad nowymi możliwościami wykorzystania (…), (…) w (…). Badania obejmowały także aspekt  (…) zawartego w (…) oraz (…) (…).

Kolejnym projektem, nad którym aktualnie pracuje Spółka, jest wykorzystanie (…) w (…). Prace nad tym projektem Spółka rozpoczęła w roku 2022. Projekt zakłada wprowadzenie nowej innowacyjnej usługi (…). Metoda jest oparta o opatentowaną przez Spółkę technologię  (…) w (…), jednak o zmienionym (…) i innym przeznaczeniu (…).

Rozwiązania, które powstają w rezultacie prowadzonych przez Spółkę prac, należą do wynalazków, będących przedmiotem patentu, np. w ramach projektu (…) powstały wynalazki zarejestrowane w Urzędzie Patentowym RP.

Wnioskodawca jest w ciągłym poszukiwaniu nowych inicjatyw oraz koncepcji projektów badawczo-rozwojowych. Spółka zamierza kontynuować działalność badawczo-rozwojową i opracowywać nowe projekty i usługi w przyszłości. Każdy z prowadzonych przez Spółkę projektów ma na celu opracowanie innowacyjnego rozwiązania, które wcześniej nie występowało na rynku albo w ofercie Wnioskodawcy. Projekty są realizowane z wykorzystaniem wiedzy pracowników zdobytej w trakcie tworzenia poprzednich rozwiązań - rozwój poprzez naukę. W trakcie opracowywania poszczególnych (…) oraz produktów pracownicy Wnioskodawcy na bieżąco rozwiązują problemy, spotykają się z trudnościami i problemami technicznymi, co wymaga twórczego i kreatywnego myślenia.

Innowacyjność przejawia się w realizacji kolejnych projektów, które są nakierowane na zaspokojenie różnorodnych oczekiwań i potrzeb klientów, Wnioskodawca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które są następnie wykorzystywane przy realizacji kolejnych projektów.

Każdy projekt ma harmonogram prac projektowych oraz przydzielonych do jego wykonania pracowników. Zatem, co do zasady, projekty Wnioskodawcy są zaplanowane zarówno od strony organizacji pracy, jak i od strony czasu i kosztów realizacji. Wobec powyższego można stwierdzić, że prace projektowe prowadzone są (i będą w przyszłości) w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur. Wnioskodawca prowadzi także ewidencję realizowanych prac, w postaci raportów kwartalnych lub raportów dokumentujących realizację danego etapu prac. Powyższe pozwala ustalić zakres i stwierdzić regularność czynności w obszarze prac projektowych.

Czynności w ramach realizowanych przez Spółkę projektów koncentrują się, w porządku następczym, na właściwym zdiagnozowaniu uwarunkowań rynkowych, pracach badawczych oraz procesie wdrożenia potwierdzonych założeń. Efektem końcowym jest (…), stworzone w rezultacie prac badawczo-rozwojowych i zarejestrowanych jako wynalazek (opatentowany) w Urzędzie Patentowym RP.

W procesie przeprowadzenia prac badawczo-rozwojowych można wyodrębnić następujące etapy, wspólne dla wszystkich projektów już zrealizowanych w Spółce, jak i tych, które Spółka zamierza realizować w przyszłości:

1. Weryfikacja potrzeb odbiorców - celem podejmowanych na początku działań przez Wnioskodawcę jest przede wszystkim zbadanie możliwości realizacji projektu dokonywane przez pryzmat dostępnych narzędzi i materiałów oraz umiejętności i dyspozycyjności pracowników; na tym etapie, po dopuszczeniu projektu do realizacji, odbywa się również oszacowanie kosztów i czasu realizacji zlecenia;

2. Pierwszy etap badań przemysłowych - celem pierwszego etapu badań przemysłowych jest przygotowywanie narzędzi badawczych oraz przeprowadzenie badań w zakresie hipotezy głównej i uzupełniającej. Etap obejmuje także wystąpienie o zgodę (…), zakupienie sprzętu niezbędnego do przeprowadzenia badań, zatrudnienie pracowników posiadających wymagane kwalifikacje oraz ewentualne dokonanie zgłoszenia patentowego wynalazku;

3. Prace rozwojowe - drugi etap polega na przeprowadzeniu (…) drugiego etapu i dostępnej wiedzy oraz potwierdzenie drugiej hipotezy. Efektem końcowym jest opracowanie gotowej usługi lub produktu oraz odpowiednie zarejestrowanie patentu. W przypadku wystąpienia większej liczby hipotez, Spółka przeprowadza (…).

Koszty ponoszone przez Spółkę.

W związku z realizacją wyżej opisanych projektów Wnioskodawca ponosi koszty, które obejmują:

1. koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę i umów cywilnoprawnych, realizujących działalność badawczo-rozwojową, m.in.:

  - (…) – (…);

  - (…) – (…);

  - Kierownik projektu - w zakresie jego obowiązków znajdują się m.in.: koordynacja prac poszczególnych zespołów, nadzór nad realizacją zadań, przygotowywanie i nadzór nad wypełnianiem procedur realizacji projektu,

  - Kierownik (…) - w zakresie jego obowiązków znajdują się m.in.: kierowanie (…) i pracą członków zespołu badawczego, osiąganie kamieni milowych, współpraca z Rzecznikiem Patentowym, (…);

  - (…) – (…).

2. składki z tytułu należności wskazanych powyżej, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek;

3. koszty zakupu materiałów i surowców, tj. poszczególnych sprzętów i urządzeń, niestanowiących środków trwałych, materiałów, wyposażenia do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych. W koszty materiałów i surowców należy również odnieść wydatki na zakup (…) - niezbędnych do (…) w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, a także urządzenia służące do (…), jak specjalistyczne (…);

4. Koszty zużycia mediów, m.in. energii oraz wody, które są niezbędne do prawidłowego prowadzenia prac badawczo-rozwojowych. W celu określenia zużycia mediów na prace badawczo-rozwojowe, Spółka stosuje racjonalne metody alokacji w celu możliwie dokładnego określenia kosztów związanych bezpośrednio z realizacją tych prac;

5. koszty leasingu maszyn, np., (…);

6. koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w tym specjalistycznych urządzeń i sprzętów, wykorzystywanych jedynie w ramach działalności badawczo-rozwojowej np. (…), (…), stanowisk badawczych itp.;

7. koszty usług (…);

8. koszty uzyskania i utrzymania patentu;

9. koszty usług doradczych świadczonych przez uczelnie wyższe, m.in. (…).

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że:

  - w zakresie prowadzonych prac B+R dla obu projektów Spółka otrzymała dotacje w ramach (…) na lata 2014 - 2020 współfinansowaną z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Spółka zaznacza, że koszty podatkowe będące przedmiotem wniosku nie zostały zwrócone Spółce w postaci dotacji i nie będą zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania. W związku z otrzymanymi dotacjami na projekty obejmujące zakresem prace badawczo-rozwojowe prowadzone przez Wnioskodawcę, Spółka za każdym razem wydziela wartość dotacji i wyłącza ją spoza ulgi. Zatem, przedmiotem ulgi na działalność badawczo-rozwojową są wyłącznie wydatki na prace badawczo-rozwojowe nieobjęte dotacjami,

   - Spółka posiada wydzielone konta księgowe, na których ewidencjonuje koszty realizowanych projektów,

   - prowadzona jest dokumentacja pozwalająca na określenie wynagrodzenia danego pracownika za prace badawczo-rozwojowe wykonywane nad konkretnym projektem. W ramach zawieranych z pracownikami porozumień, określona jest z góry część etatu, w ramach której pracownicy oddelegowani są do prac badawczo-rozwojowych. W związku z powyższym, Wnioskodawca jest w stanie określić wynagrodzenie konkretnego pracownika za czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej i zakwalifikowanie tego wynagrodzenia do kosztów kwalifikowanych,

  - opisane we wniosku środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są wykorzystywane wyłącznie w projektach o charakterze badawczo-rozwojowym.

Dostosowanie organizacyjno-prawne i rachunkowe.

1. Dokumentacja prac badawczo-rozwojowych.

W ramach każdego realizowanego projektu Spółka prowadzi szczegółową dokumentację zarówno poprzedzającą rozpoczęcie prac projektowych, jak i dotyczącą realizacji prac oraz potwierdzającą ich zakończenie, co stanowi obowiązek wynikającym z udzielonych dotacji. Wnioskodawca w związku z uzyskaną dotacją zobowiązany był do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej dotyczącej realizacji projektów w sposób przejrzysty, tak, by możliwa była identyfikacja poszczególnych operacji księgowych.

Od strony merytorycznej, Spółka dysponuje odpowiednią dokumentacją prac badawczo-rozwojowych, na którą składają się m.in.:

- wnioski o dofinansowanie projektów – (…);

- umowy projektowe – (…);

- biznes plan projektu – (…);

- plan prac badawczo-rozwojowych – (…);

- raporty kwartalne – (…);

- dokumenty obejmujące zakres zadań i odpowiedzialności członków zespołu projektowego,

- informacje pokontrolne z kontroli końcowej projektu – (…);

- raporty z przeprowadzonych w ramach projektów zadań – (…).

W ramach realizowanych projektów pracownicy Wnioskodawcy zostali oddelegowani do prac badawczo-rozwojowych. W związku z powyższym do umów z pracownikami zawarto stosowne aneksy lub porozumienia o zmianie warunków pracy, w których określono część etatu, w ramach której pracownicy będą zajmować się wyłącznie pracami badawczo-rozwojowymi. Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca jest w stanie dokładnie określić wymiar pracy poświęcany przez pracowników na prace badawczo-rozwojowe oraz inne zadania i w rezultacie Wnioskodawca jest w stanie określić wynagrodzenie pracowników i zleceniobiorców należne za prowadzone bezpośrednio prace B+R.

2. zasady rachunkowości.

Decyzją Zarządu w Spółce zostały opracowane i wdrożone instrukcje dotyczące zasad obiegu dokumentów, ewidencji księgowej, metody wyceny aktywów i pasywów oraz rozliczeń finansowych. Ewidencje kosztów w układzie rodzajowym prowadzi się z wyodrębnieniem dla każdego rodzaju kosztów kont analitycznych zapewniających informację o rodzaju poniesionych kosztów.

3. Dokumenty księgowe.

Spółka dokumentuje fakt ponoszenia kosztów kwalifikowanych odpowiednimi dokumentami księgowymi, które są również podstawą do zapisów księgowych. Dokumenty księgowe są dodatkowo opisywane, a opis dowodów księgowych jest zgodny z zakresem informacji wymaganym przez grantodawcę (identyfikacja procesu, rodzaj kosztu, klasyfikacja podatkowa, charakter prac, czas realizacji, źródło finansowania i sposób realizacji) oraz analityką na kontach księgowych.

Wnioskodawca podkreśla, że:

  - nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu,

  - podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT,

  - zamierza odliczyć w ramach ulgi koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT,

  - koszty ekspertyz, opinii, usług (w tym doradczych) nabywanych od podmiotów niemających statusu jednostek naukowych nie są i nie będą odliczane przez Spółkę jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT,

  - zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT,

  - wymienione w tym wniosku składniki wynagrodzenia pracowników biorących udział w projektach będących przedmiotem tego wniosku każdorazowo stanowiły i będą stanowić w przyszłości należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,

  - Wnioskodawca zamierza odliczać w ramach ulgi koszty kwalifikowane poniesione w ramach projektów już zrealizowanych w Spółce oraz koszty kwalifikowane, które Spółka poniesie w przyszłości w ramach realizowanych projektów badawczo-rozwojowych.

Pismem z 7 lutego 2024 r., uzupełniono opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

Opisana w wniosku działalność obejmuje szeroki zakres wiedzy i umiejętności związanych z dziedziną (…). Działalność Spółki wymaga interdyscyplinarnej wiedzy z obszarów (…). Skuteczna integracja tych dziedzin jest kluczowa dla opracowywania innowacyjnych (…).

W wyniku prac powstanie nowa wiedza z zakresu (…).

Przykładowo, w odniesieniu do dwóch największych projektów Wnioskodawcy:

  - w rezultacie projektu (…)- powstanie innowacyjna nowa usługa (…) łagodzenia objawów (…) oparta o opatentowaną przez Spółkę technologię (…) w (…), jednak o zmienionym (…). Należy zauważyć, że nie zostały dotychczas przeprowadzone badania w obszarze wpływu (…) (…) na poziom (…) oraz objawów (…). Dzięki realizacji badań z wykorzystaniem najnowszych metod diagnostyki laboratoryjnej i obrazowaniom termometrycznym powstanie nowa wiedza (w ramach badań przemysłowych), która połączona z dostępną wiedzą pozwoli (w ramach prac rozwojowych) stworzyć nową (…);

  - w rezultacie projektu (…) powstanie nowa wiedza dot. możliwości wykorzystania (…) w (…) w celu (…).

Koszty leasingu maszyn tj. (…) nie wynikają z umowy zawartej z podmiotem powiązanym, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy zauważyć, że Spółka jest podmiotem (…) i zajmuje się (…). Prowadzona przez Spółkę działalność opiera się na prowadzeniu zakładu (…) oraz świadczeniu usług (…). (…).

Oprócz powyższego, Wnioskodawca opisał również we wniosku (…) nabywane od podmiotu zewnętrznego, do których odnosi się pytanie nr 6 Wniosku. W skład ww. świadczeń wchodzą świadczenia diagnostyki laboratoryjnej z wykorzystaniem aparatury naukowo-badawczej usługodawcy. W ramach prowadzonych prac pracownicy Spółki dokonują (…). Następnie, podmiot zewnętrzny przy wykorzystaniu swojej aparatury badawczo-naukowej dokonuje analizy (…) i odsyła do Spółki wyniki z przeprowadzonych badań. Kolejno pracownicy Spółki dokonują analizy wyników przeprowadzonych badań i dokonują na tej podstawie oceny (…), nad która prowadzą prace badawczo-rozwojowe.

Innymi słowy, świadczenia (…) dotyczą usług obejmujących wykorzystanie aparatury badawczo-naukowej usługodawcy w celu badania laboratoryjnego próbek pobranych i dostarczonych przez Spółkę temu usługodawcy.

Ww. usługi nie są nabywane od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pytania

1. Czy podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie tworzenia innowacyjnych (…) oraz opracowania przez Spółkę produktów i usług oraz przyszłe prace badawczo-rozwojowe, które będą realizowane według przyjętego w Spółce schematu stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4 ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.?

2. Czy finansowane przez Spółkę wynagrodzenia zatrudnionych pracowników wskazanych w stanie faktycznym, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Spółka będzie zobowiązana dokonywać, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu?

3. Czy opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na materiały i surowce, w tym wydatki na media, koszty leasingu maszyn, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, względnie koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2a ustawy o CIT?

4. Czy opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT?

5. Czy opisane w stanie faktycznym koszty uzyskania i utrzymania patentu stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT?

6. Czy opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na usługi świadczeń (…) w zakresie diagnostyki laboratoryjnej, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 4a ustawy o CIT (winno być art. 18d ust. 2 pkt 4a)?

7. Czy opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na zakup wyników badań oraz usług doradczych świadczonych przez uczelnie wyższe, w tym (…) oraz wydatki na inne usługi nabywane od uczelni na podstawie umowy stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT (winno być art. 18d ust. 2 pkt 3)?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie tworzenia innowacyjnych (…) oraz opracowania przez Spółkę produktów i usług oraz przyszłe prace badawczo-rozwojowe, które będą realizowane według przyjętego w Spółce schematu stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26‑28 tej ustawy w zw. z art. 4 ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.

2. Zdaniem Wnioskodawcy, finansowane przez Spółkę wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Spółka będzie zobowiązana dokonywać, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

3. Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na materiały i surowce, w tym również media, koszty leasingu maszyn, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, względnie koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2a ustawy o CIT.

4. Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

5. Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym koszty uzyskania i utrzymania patentu stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT.

6. Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym wydatki na usługi świadczeń zdrowotnych w zakresie diagnostyki laboratoryjnej, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 4a ustawy o CIT (winno być art. 18d ust. 2 pkt 4a ustawy o CIT)

7. Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na zakup wyników badań oraz usług doradczych świadczonych przez uczelnie wyższe, w tym  (…) oraz wydatki na inne usługi nabywane od uczelni na podstawie umowy stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT (winno być art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT).

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

- badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

- badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl natomiast art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. 2022. poz. 574 tj. z dnia 3 marca 2022 r.) dalej jako ustawa - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

  - badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

  - badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywana nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie natomiast do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ponadto, w myśl art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższymi i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywane dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowana, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych, działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według niego, działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna oraz możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, zdaniem Wnioskodawcy Spółka te kryteria spełnia:

  - nowatorskość i twórczość: charakter działalności prowadzonej przez Spółkę wskazuje na jej twórczość - zarówno pod kątem przebiegu procesu wykonywania prac, jak i ich efektów. Tworzone przez Wnioskodawcę produkty spełniają oczekiwania odbiorców m.in. w zakresie właściwości uzdrowiskowych usług oraz cech smakowych produktu. W procesie stworzenia produktów i usług przez Spółkę największe znaczenie ma aspekt ochrony zdrowia. Każdorazowo zadaniem pracowników Wnioskodawcy jest opracowanie zamysłu i projektu produktu, który będzie miał najskuteczniejsze działania lecznicze. Realizacja projektów wymaga od Wnioskodawcy podejścia nowatorskiego i innowacyjnego, tak aby powstała wartość dodana w stosunku do dostępnych na rynku produktów i usług konkurencyjnych.

W tym miejscu, w oparciu o objaśnienia podatkowe Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, podkreślić należy, iż na potrzeby działalności badawczo- rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość w działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań u podatnika już funkcjonujących.

  - nieprzewidywalność: z punktu widzenia rynkowego, rezultat projektu stanowi innowację produktową - tworzone produkty i usługi są za każdym razem nowością na rynku, obejmują nowe i ulepszone rozwiązania. Wnioskodawca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które są następnie wykorzystywane przy realizacji kolejnych projektów. Przykładowo, Wnioskodawca podczas realizacji danych projektów wytworzył zupełnie nową metodę (…) znacząco różniące się od istniejących na rynku. Za pomocą własnej wypracowanej metody powstaje całkowicie nowe rozwiązanie lub znaczna modyfikacja koncepcji już istniejących. Wobec tego w procesie kreowania i projektowania produktów i usług Spółki nie ma przewidywalności, bowiem wytwarzanie czegoś wcześniej niewystępującego w danym środowisku wiąże się z niepewnością efektu końcowego oraz ryzykiem wystąpienia nieprzewidzianych okoliczności, mających wpływ na proces wytwórczy, które Spółka musi przezwyciężać.

  - metodyczność: pomimo złożoności procesu kreowania i projektowania produktów i usług, w każdym przypadku opracowanie całej koncepcji oraz zastosowanie specyficznych i innowacyjnych rozwiązań leży po stronie pracowników Wnioskodawcy - odpowiedzialnych za przygotowanie założeń projektu, kontrolę i przeprowadzenia badań. Planowane przez pracowników rozwiązania są wdrażane w sposób metodyczny, przy wykorzystaniu odpowiedniej dokumentacji. Dodatkowo, każdy z pracowników zobowiązany jest do wykonywania prac zgodnie z harmonogramem. Każdy projekt ma harmonogram prac projektowych, a pracownicy mają określone zadania do wykonania. Zatem, co do zasady, projekty Wnioskodawcy są zaplanowane zarówno od strony organizacji pracy jak i od strony czasu i kosztów jej realizacji. Wobec powyższego można stwierdzić, że prace projektowe są i będą w przyszłości prowadzone w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur.

  - możliwość przeniesienia lub odtworzenia: dokumentacja prowadzonych prac umożliwia późniejsze odtworzenie i zwielokrotnienie nowych bądź ulepszonych rozwiązań. Jest to dla Wnioskodawcy istotne nie tylko ze względu na chęć skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, ale również z powodu planowania dalszych inwestycji. Odpowiednia dokumentacja ułatwi prace organizacyjne przy podejmowaniu kolejnych prac, mających na celu rozwinięcie procesu produkcyjnego oraz oferty przedsiębiorstwa. Wnioskodawca dąży do tego, aby wytworzone rozwiązania mogły być przez niego odtwarzane i wykorzystywane również w późniejszym czasie. Jest to skutek nieustannej potrzeby udoskonalania rozwiązań stosowanych w przedsiębiorstwie, wynikającej z uwarunkowania rynku oraz konieczności pozostawania konkurencyjnym.

Biorąc pod uwagę powyższe, podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie tworzenia innowacyjnych (…) oraz opracowania przez Spółkę produktów i usług oraz przyszłe prace badawczo-rozwojowe, które będą realizowane według przyjętego w Spółce schematu stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4 ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), obejmują „wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.”

Wskazać należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Wymienione w stanie faktycznym świadczenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Ponadto, z tytułu powyższych należności Wnioskodawca ponosi ciężar składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika.

W związku z powyższym, koszty uzyskania przychodu w postaci wynagrodzenia zatrudnionych, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Spółka będzie zobowiązana dokonywać w części, w jakiej są one finansowane przez Spółkę jako płatnika, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT w tej części, w jakiej czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy danego pracownika w danym miesiącu.

Koszty kwalifikowane w zakresie kosztów pracowniczych Spółka wyodrębnia na podstawie porozumień zawartych z pracownikami, których treść określa, jaką część etatu pracownika przeznaczy na prace badawczo-rozwojowe. W efekcie, Wnioskodawca na podstawie posiadanej dokumentacji jest w stanie ustalić część, w jakiej czas przeznaczony na realizację projektów B+R, będących przedmiotem niniejszej interpretacji, pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, co z kolei pozwala określić, jaka część wynagrodzenia pracowników stanowi poniesione przez Spółkę koszty kwalifikowane.

Koszty wynagrodzeń wszystkich pracowników wymienionych w stanie faktycznym, którzy są angażowani do prac projektowych stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Każdorazowo ich wiedza i doświadczenie przyczyniają się do powstania nowego projektu. Ponadto, wykonywane przez wszystkich wymienionych w opisie stanu faktycznego pracowników czynności każdorazowo przyczyniają się do wyeliminowania niepewności badawczych oraz poszukiwaniu innowacyjnego rozwiązania.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 23 kwietnia 2021 r. (znak: 0111‑KDIB1-3.4010.594.2020.4.IM), w której organ nie kwestionował możliwości rozliczenia w ramach kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową oraz należnych w tym zakresie składek na ubezpieczenie społeczne. W szczególności Organ uznał za koszty kwalifikowane koszty wynagrodzeń obejmujące:

  - wynagrodzenie zasadnicze,

  - wynagrodzenie za godziny nadliczbowe,

  - premie, np. uznaniowe uzależnione od wyników danego pracownika,

  - bonusy i nagrody,

  - świadczenia „okołopłacowe”, np. pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe,

  - koszty szkoleń i innych świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez Wnioskodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT,

  - ekwiwalenty za niewykorzystany urlop,

  - koszty składek z tytułu powyższych należności, w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek.

Mając na uwadze powyższe, finansowane przez Spółkę wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Spółka będzie zobowiązana dokonywać, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Ad. 3

W związku z prowadzeniem badań oraz prac opisanych w stanie faktycznym, Wnioskodawca ponosi i będzie ponosić koszty związane z koniecznością zakupu różnych surowców, sprzętów lub materiałów czy wyposażenia, a także koszty leasingu maszyn, np., chłodni modułowej, pieca konwekcyjno-parowego,. Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo zaliczyć te wydatki do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców za koszty kwalifikowane jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W przepisach ustaw podatkowych nie znajdziemy definicji użytych w ww. przepisie wyrażeń „materiały” i „surowce”. Odnośnie zaś do pojęcia „materiałów” należy, zdaniem Wnioskodawcy, oprzeć się na definicji zamieszczonej w ustawie z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (t.j. Dz.U. 2023 poz. 120). W myśl art. 3 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, materiały to „składniki majątku zużywane na własne potrzeby”.

W piśmiennictwie wskazuje się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej”.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 lipca 2019 r. (0111-KDIB1-3.4010.274.2019.1.MBD):

„(...) konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów, surowców i wyposażenia, które są kosztami uzyskania przychodów i wykorzystywane są bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności”.

Tym samym, skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie projektu (z uwagi na brak odpowiednich narzędzi, oprzyrządowania potrzebnego do tworzenia projektów produktów i usług a także surowców i części, przy użyciu których Wnioskodawca projektuje docelowy produkt), to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-rozwojową.

Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT może on doliczyć również koszty mediów, które są bezpośrednio wykorzystywane w działalności badawczo-rozwojowej.

Powyższa możliwość została potwierdzona przez linię interpretacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, która stwierdza zasadność kwalifikowania kosztów zużytych do produkcji w ramach działalności badawczo-rozwojowej mediów do kosztów kwalifikowanych nabytych surowców bezpośrednio związanych z działalnością B+R (przykładowo w interpretacjach o znakach: 0111-KDIB1-3.4010.242.2020.1.JKT, 0111‑KDIB1-3.4010.505.2019.2.JKT, 0111-KDIB1-3.4010.20.2019.2.JKT, 0114-KDIP2-1.4010.553.2018.1.JS).

Kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych podlegają koszty mediów w części stosownej do wykorzystania na rzecz prac badawczo-rozwojowych, również w przypadku braku fizycznej możliwości dokładnego wyliczenia poniesionych kosztów (m.in. w przypadku braku odpowiedniej infrastruktury dotyczącej liczników energii). Takie stanowisko zostało niejednokrotnie podtrzymane organem skarbowym (np. 0111-KDIB1-3.4010.318.2021.1.PC), który pozytywnie ocenił stosowanie przesłanki racjonalnych kluczy alokacji w celu odliczenia w ramach ulgi B+R wydatków w tej części, w jakiej są one związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W celu wyliczenia kosztów mediów przypadających na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową Spółka korzysta z poniższego klucza alokacji powierzchni:

x = a * b/c , gdzie:

x to koszt mediów przypadających na działalność badawczo-rozwojową,

a - to pole powierzchni części budynku, przeznaczonej na prowadzenie prac,

b - to całość kosztów ponoszonych na media,

c - to pole powierzchni całości budynku,

Wnioskodawca stosuje powyższy klucz alokacji dla każdego rodzaju mediów niezbędnych dla prowadzenia prac, w szczególności należą do nich: energia, woda, gaz oraz odprowadzanie ścieków.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że powyżej opisany klucz alokacji, liczony w oparciu o powierzchnię budynku, stanowi stałe oraz racjonalne kryterium umożliwiające wyodrębnienie kosztów związanych bezpośrednio z działalnością B+R.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na materiały i surowce, w tym również media, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Względnie, wydatki na nabycie sprzętów specjalistycznych niebędących środkami trwałymi (przykładowo pomiarowych) stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT.

Ad. 4

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy o CIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych korzysta m.in. z urządzeń pomiarowych, ultrasonografu, wyciskarki do warzyw, bufetów mobilnych, robota kuchennego, sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem oraz ze specjalistycznego oprogramowania służącego do monitorowania osób badanych i zarządzania ich dietami. Laboratorium Wnioskodawcy mieści się na terytorium siedziby Spółki w odpowiednio wyodrębnionej części budynku, która stanowi własność Wnioskodawcy. Całość stosowanego sprzętu jak również stosowna przestrzeń budynku są wykorzystywane wyłącznie w działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy.

Art. 18d ust. 3 ustawy o CIT wprost wskazuje, że za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. W ocenie Wnioskodawcy, nie powinno zatem budzić wątpliwości, że odpisy amortyzacyjne od wskazanych składników majątkowych stanowią (i będą stanowić w przyszłości) koszty kwalifikowane.

Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne od opisanych w stanie faktycznym wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Ad. 5

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

  - przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

  - prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

  - odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

  - opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Skutkiem prowadzonych przez Spółkę prac badawczo-rozwojowych niejednokrotnie było powstanie wynalazków będących przedmiotem patentu. Tak na przykład podczas prowadzenia projektu nad wykorzystaniem (…) Spółka opatentowała dwa wynalazki:

- Wynalazek (…),

- Wynalazek (…).

W celu uzyskania patentu na stworzone produkty w Urzędzie Patentowym Wnioskodawca poniósł koszty przygotowania dokumentacji zgłoszeniowej i dokonania zgłoszenia oraz postępowania, w tym opłat urzędowych, jak również opłat okresowych.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę koszty uzyskania i utrzymania patentu stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT.

Ad. 6

W związku z prowadzeniem badań oraz prac opisanych w stanie faktycznym, Wnioskodawca ponosi i będzie ponosić koszty związane z korzystaniem z usług świadczeń zdrowotnych w zakresie diagnostyki laboratoryjnej.

Zgodnie z art. 18d ust. 4a ustawy o CIT (winno być art. 18d ust. 2 pkt 4a ustawy o CIT), za koszty kwalifikowane uznaje się także nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo- badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Wnioskodawca, w ramach przeprowadzanych badań oraz prac, współpracuje z dostawcą usług diagnostyki laboratoryjnej. Zgodnie z zawartą umową, laboratorium, dysponujące odpowiednimi zasobami, m.in. organizacyjnymi i technicznymi, odpłatnie udziela świadczeń zdrowotnych w zakresie diagnostyki laboratoryjnej.

Wnioskodawca podkreśla, że nie dysponuje odpowiednią aparaturą służącą do analizy wyników (…), co stanowi kluczowy element umożliwiający przeprowadzenie szczegółowych testów laboratoryjnych. Z kolei wyniki wyżej wymienionych testów są jednym z najistotniejszych czynników określających stan zdrowia pacjenta i jego zmiany. To z kolei warunkuje dalszy przebieg prac badawczo-rozwojowych. Spółka, ze względu na brak odpowiedniej aparatury, nie jest zatem w stanie samodzielnie realizować procedur diagnostycznych, które są nieodzowne w celu oceny stanu zdrowia lub przeprowadzania badań laboratoryjnych wymagających analizy (…).

W związku z powyższym, koniecznością jest korzystanie przez Wnioskodawcę z usług laboratorium, które posiada niezbędny sprzęt do przeprowadzenia badań (…). Podkreślić należy, w kontekście analizy wyników (…), to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za przeprowadzenie procedury pobrania próbek (…). To Spółka, a nie laboratorium, stanowi także podmiot odpowiedzialny za przeprowadzenie analizy wyników (…).

Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, koszty usług świadczeń zdrowotnych w zakresie diagnostyki laboratoryjnej stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 4a (winno być art. 18d ust. 2 pkt 4a) ustawy o CIT.

Ad. 7

W związku z prowadzeniem badań oraz prac opisanych w stanie faktycznym, Wnioskodawca ponosi i będzie ponosić koszty związane ze współpracą z uczelniami wyższymi. Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo zaliczyć te wydatki do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT (winno być art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT).

Zgodnie bowiem z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT (winno być art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT), za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, System szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

  1) uczelnie;

  2) federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;

  3) Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2020 r. poz. 1796), zwana dalej „PAN”;

  4) instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;

  5) instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2022 r. poz. 498);

  6) międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”;

6a) Centrum Łukasiewicz, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz.U. z 2020 r. poz. 2098);

6b) instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej „instytutami Sieci Łukasiewicz”;

  7) Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;

  8) inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

W rezultacie, przepis art. 18d ust. 3 ustawy o CIT (winno być art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT), za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez m.in. uczelnie.

Dotychczas Wnioskodawca nabywał usługi od takich podmiotów, jak Komisja (…). Dla przykładu, wspomniana Komisja (…) zajmowała się przygotowaniem wytycznych dot. przebiegu procedur medycznych w projekcie. Z kolei współpraca z (…) opierała się na zakupie badań - Wnioskodawca zlecił uczelni wykonanie pomiarów termometrycznych w zakresie objawów wazomotorycznych. W przyszłości Spółka również zamierza współpracować z uczelniami wyższymi w zakresie korzystania usług doradczych, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W rezultacie stwierdzić należy, że wydatki na nabycie usług od ww. jednostek stanowi koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 (winno być art. 18d ust. 2 pkt 3) ustawy o CIT. Jednocześnie, jeżeli Spółka w przyszłości będzie nabywać inne usługi od uczelni na podstawie umowy, to wydatki te również stanowić będą koszt kwalifikowany o którym mowa w art. 18d ust. 3 (winno być art. 18d ust. 2 pkt 3) ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Stanowisko, które przedstawili Państwo w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w ww. zakresie.

Ad. 2-7

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się:

W myśl art. 18d ust. 3 updop,

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop,

Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop,

Z art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wynika natomiast, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

W myśl art. 18d ust. 7 updop, w poprzednim brzmieniu,

Według brzmienia art. 18d ust. 8 updop od dnia 1 stycznia 2022 r.,

Natomiast, w myśl brzmienia obowiązującego przed tą datą:

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 2

Odnosząc się do wątpliwości objętych zakresem pytania nr 2 wskazać należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., ze zm., dalej: „updof”):

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Wskazać należy, że składkami na ubezpieczenia społeczne, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1230 ze zm.), o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, należnymi z tytułów wymienionych w art. 12 ust. 1 updop i finansowanymi (w całości lub w części) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 46, dalej: „ustawa PPK”),

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18 lit. a ustawy PPK,

Natomiast, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 lit. a tej ustawy,

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy PPK,

Uwzględniając powyższe uznać należy, że wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

W tym miejscu ponownie podkreślić należy, że w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym ustawodawca zobowiązał podatników prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, do wyodrębnienia w prowadzonej ewidencji kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, że finansowane przez Spółkę wynagrodzenia zatrudnionych pracowników wskazanych w stanie faktycznym, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Spółka będzie zobowiązana dokonywać, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Ad. 3

Odnosząc się do kolejnych kwestii będących przedmiotem zadanego pytania numer 3, należy stwierdzić, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane koszty materiałów i surowców, związanych z realizacją Projektów B+R. Wskazać należy, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 2a updop,

Aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny, uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:

- sprzęt nie stanowi środka trwałego,

- zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego”, oraz

- jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.

Możliwość zaliczania do kosztów kwalifikowanych wydatków poniesionych na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wynika bezpośrednio z językowego znaczenia przytoczonego powyżej art. 18d ust. 2 pkt 2a updop.

Zatem, w ocenie tut. Organu, wydatki na materiały i surowce wykorzystywane przez Spółkę w działalności w zakresie tworzenia innowacyjnych (…) oraz opracowania przez Spółkę produktów i usług oraz przyszłe prace badawczo-rozwojowe, stanowią koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 i 2a ustawy o CIT.

Z wniosku wynika, że Spółka ponosi koszty leasingu na maszyny, np.: chłodni modułowej, pieca konwekcyjno-parowego, wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 18d ust. 2 pkt 4 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się,

Wobec powyższego – skoro wydatki związane z leasingiem z tytułu korzystania z ww. maszyn są wykorzystywane wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, to stanowią koszt kwalifikowany podlegający odliczeniu zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 updop.

Ad. 4

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest także kwestia odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją Prac B+R.

Odnosząc się z kolei do odpisów amortyzacyjnych jako kosztów kwalifikowanych na potrzeby stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, należy mieć na uwadze cytowany już art. 18d ust. 3 updop, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop,

Zgodnie z art. 16f ust. 3 updop,

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w ww. zakresie wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialnych i prawnych będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższych przepisów, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 5

Odnosząc się do kosztów uzyskania i utrzymania patentu należy wskazać, że zgodnie z cytowanym już wyżej art. 18d ust. 2 pkt 5 updop,

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy koszty przygotowania dokumentacji zgłoszeniowej i dokonania zgłoszenia oraz postępowania, w tym opłat urzędowych, jak również opłat okresowych, możecie Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych oraz odliczyć od podstawy obliczenia podatku w myśl art. 18d ust. 2 pkt 5 updop.

Ad. 6

W przypadku usług korzystania z aparatury naukowo-badawczej, czyli kosztów wymienionych w pkt 7, istnieje możliwość zaliczenia takiego wydatku do kosztów kwalifikowanych omawianej ulgi na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 4 i 4a updop.

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 4a updop,

W tym miejscu wskazać należy, że updop nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem aparatury badawczo-rozwojowej.

W świetle wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego, aparatura naukowo-badawcza, to zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o małym stopniu uniwersalności i wysokich parametrach technicznych (zazwyczaj wyższych o kilka rzędów dokładności pomiaru w stosunku do typowej aparatury stosowanej dla celów produkcyjnych lub eksploatacyjnych). Do aparatury naukowo-badawczej nie zalicza się sprzętu komputerowego i innych urządzeń nie wykorzystywanych bezpośrednio do realizacji prac B+R.

Wobec powyższego wydatki opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę, czyli koszty usług świadczeń zdrowotnych w zakresie diagnostyki laboratoryjnej, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4a updop.

Ad. 7

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 updop,

W tym miejscu wskazujemy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 updop wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

- na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce,

- na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na zakup wyników badań oraz usług doradczych świadczonych przez uczelnie wyższe, w tym (…) oraz wydatki na inne usługi nabywane od uczelni na podstawie umowy, stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 updop.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

  - podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie tworzenia innowacyjnych (…) oraz opracowania przez Spółkę produktów i usług oraz przyszłe prace badawczo-rozwojowe, które będą realizowane według przyjętego w Spółce schematu stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4 ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.;

  - finansowane przez Spółkę wynagrodzenia zatrudnionych pracowników wskazanych w stanie faktycznym, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Spółka będzie zobowiązana dokonywać, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

  - opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na materiały i surowce, w tym wydatki na media, koszty leasingu maszyn, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, względnie koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2a ustawy o CIT;

  - opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT;

  - opisane w stanie faktycznym koszty uzyskania i utrzymania patentu stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT;

  - opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na usługi świadczeń zdrowotnych w zakresie diagnostyki laboratoryjnej, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 4a ustawy o CIT (winno być art. 18d ust. 2 pkt 4a);

  - opisane w stanie faktycznym finansowane przez Spółkę wydatki na zakup wyników badań oraz usług doradczych świadczonych przez uczelnie wyższe, w tym (…) oraz wydatki na inne usługi nabywane od uczelni na podstawie umowy stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT (winno być art. 18d ust. 2 pkt 3).

- należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Końcowo odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one konkretnych i indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i w tych danych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Jednocześnie organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w  przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art.  47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.