Czy Wnioskodawca uprawniony jest do rozliczenia kosztów jako pośrednio związanych z przychodami zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca uprawniony jest do rozliczenia kosztów jako pośrednio związanych z przychodami zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 grudnia 2023 r. (wpływ za pośrednictwem ePUAP w tym samym dniu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski. Jest również czynnym podatnikiem VAT. Spółka poniosła nakłady na stworzenie aplikacji (oprogramowania). Docelowo, w zamierzeniu Wnioskodawcy, aplikacja miała być oprogramowaniem wykorzystywanym w celach komercyjnych jako aplikacja własna - nie miała podlegać odsprzedaży czy licencjonowaniu na rzecz innych podmiotów zewnętrznych.

W toku działalności spółka zdecydowała się na założenie nowego podmiotu sp. z o.o. (dalej: „spółka otrzymująca”), posiadającej nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski, będącą również czynnym podatnikiem VAT. W ramach wkładu niepieniężnego Wnioskodawca wniósł do spółki otrzymującej aport niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w której zawierały się m.in. prawa autorskie i pokrewne do aplikacji. Aplikacja w momencie aportu nie była zdatna i gotowa do wykorzystywania. Na wydatki związane z utworzeniem aplikacji składały się usługi obce (koszty świadczonych usług przez programistów prowadzących własną działalność gospodarczą), oraz koszty utrzymania infrastruktury (wynajem biura, opłaty za media).

Spółka dotychczas nie rozliczała wydatków na stworzenie aplikacji w kosztach bieżących, księgując wydatki na koncie rachunkowym 022 Środki w budowie. Aplikacja w momencie aportu nie była zdatna i gotowa do wykorzystywania. Aplikacja miała w zamierzeniu Wnioskodawcy generować przychody po jej ukończeniu. Wydatki były ponoszone w latach 2018-2023. Spółka kwalifikuje wskazane wydatki jako koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zatem wydatki na opracowanie aplikacji były: definitywnie dokonane, miały na celu uzyskanie przychodów, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, miały związek z działalnością gospodarczą podatnika, są one właściwie udokumentowane, i nie znajdują się w katalogu wyłączeń z art. 16 ustawy o CIT.

Pytanie

Czy Wnioskodawca uprawniony jest do rozliczenia kosztów jako pośrednio związanych z przychodami zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, może on rozliczyć koszty jako inne niż bezpośrednio związane z przychodami - zatem powinien rozliczyć je w dacie poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Spółka tworząca aplikację własnymi nakładami co do zasady nie kwalifikuje takich wydatków jako wartości niematerialne i prawne (dalej: „WNiP”).

Zgodnie z art. 16a ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania m.in. autorskie i pokrewne prawa majątkowe.

Warunkiem koniecznym amortyzacji jest zatem nabycie WNiP od innego podmiotu i zdatność do gospodarczego wykorzystania. Aplikacja która nie została nabyta przez Wnioskodawcę a była przez nią tworzona nie mogła być zatem przedmiotem amortyzacji.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż przedmiotowego oprogramowania nie można uznać za wartość niematerialną i prawną, gdyż nie spełnia ono żadnej z wymienionych przesłanek dotyczących wartości niematerialnych i prawnych - nie jest nabywane przez podatnika, jak również w momencie aportu ZCP nie była gotowa do użycia. Oprogramowanie należy uznać za wytwarzane przez Wnioskodawcę gdyż nie nabył on od podmiotu trzeciego gotowego produktu. Ze względu na całokształt przedmiotowej sytuacji należy uznać, iż wszelkie wydatki bezpośrednio poniesione przez Spółkę na rzecz wytworzenia aplikacji mogą być uznane, jako koszty uzyskania przychodu w chwili ich poniesienia, gdyż nie będą podlegały amortyzacji jako wartość niematerialna i prawna.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają tylko „nabyte od innego podmiotu autorskie lub pokrewne prawa majątkowe”, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia.

W opisywanym przez Wnioskodawcę przypadku, program był wytworzony we własnym zakresie.

W świetle art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Najistotniejszym elementem ustalenia momentu zaliczenia wydatków jako koszty uzyskania przychodów należy potwierdzić że wydatki poniesione na inwestycję są związane pośrednio czy bezpośrednio z przychodami. Docelowo, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty podatkowe można podzielić na koszty bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie związane jest wprost z osiąganymi przychodami (np. w przypadku zakupu i dalszej odsprzedaży towaru), oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można identyfikować do określonych przychodów, ale pośrednio są związane z jego osiągnięciem (lub został poniesiony planowo w celu jego osiągnięcia).

Wnioskodawca poniósł, w celu uzyskania przychodów koszty, dla których nie jest w stanie powiązać bezpośrednio z przychodami (niemniej w momencie poniesienia taki związek docelowo istniał). Koszty te nie miały wpływu na wysokość przychodów osiąganych przez Spółkę w poszczególnych okresach; Celem było uzyskanie przychodu, niemniej nie w sensie bezpośrednim. Nie sposób zatem powiązać tych kosztów z uzyskiwaniem przychodu dokumentowanego jakimkolwiek przychodem.

W zdecydowanej większości, kosztami wytworzenia aplikacji były usługi obce, tj. wynagrodzenie za świadczone usługi przez programistów prowadzących działalności gospodarcze. W przypadku zatem nabycia usług udokumentowanych fakturą od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, wydatki dotyczące wytwarzania oprogramowania komputerowego zaliczone powinny być do kosztów uzyskania przychodów wdacie ich poniesienia, tj. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W niniejszej sprawie zatem nie można przyporządkować konkretnej wartości kosztu wytworzenia do konkretnej wartości sprzedaży. Stanowisko to potwierdza interpretacja indywidualna z dnia 3 listopada 2022 r., wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0111-KDIB1-1.4010.666.2022.1.RH (stanowisko w pełni zaakceptowane przez organ): Przenosząc powyższe przepisy na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wytworzenie przedmiotowego oprogramowania, należy zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodu w dniu w którym ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury.

Podobnie, interpretacja indywidualna z dnia 1 października 2019 r., wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0111-KDIB1-2.4010.326.2019.l.AK: Reasumując stanowisko Wnioskodawcy: koszty poniesione w związku z tworzeniem programu komputerowego przez własnych pracowników, także przy wsparciu specjalistów zewnętrznych, powinny być potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, a więc kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, jest on uprawniony do rozliczenia kosztów jako koszty pośrednio związane z przychodami zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym: