1) Czy kwota dywidendy pozostała w Spółce w skutek zrzeczenia się jej przez jednego ze wspólników i przekazana na kapitał zapasowy stanowi dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu? 2) Czy w stosunku do kwoty dywidendy pozostałej w Spółce w skutek zrzeczenia się jej przez jednego ze wspólników i przekazanej na kapitał zapasowy znajdzie zastosowanie art. 15cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

-   czy kwota dywidendy pozostała w Spółce w skutek zrzeczenia się jej przez jednego ze wspólników i przekazana na kapitał zapasowy stanowi dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu;

-   czy w stosunku do kwoty dywidendy pozostałej w Spółce w skutek zrzeczenia się jej przez jednego ze wspólników i przekazanej na kapitał zapasowy znajdzie zastosowanie art. 15cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 listopada 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W roku 2023 została wypłacona dywidenda dla udziałowców za rok 2022. Jeden z udziałowców zrzekł się dywidendy. Niewypłacona dywidenda została przekazana na kapitał zapasowy. W dniu (…) 2023 r. zwyczajne walne zgromadzenie wspólników Wnioskodawcy podjęło uchwałę w sprawie podziału zysku Spółki za 2022 r., ustalenia dnia dywidendy i jej wypłaty. Ustalono, dzień dywidendy na (…) 2023, a dywidenda zostanie wypłacona wspólnikom w dniu (…) 2023 r. W dniu (…) 2023 r., jeden z udziałowców zawarł z Wnioskodawcą porozumienie, na mocy którego zrzekł się prawa do otrzymania dywidendy za 2022 r. Pozostałym udziałowcom dywidenda została wypłacona (…) 2023 r. Niewypłacona dywidenda została przekazana na kapitał zapasowy Wnioskodawcy.

Pismem z 2 listopada 2023 r., uzupełniono opis stanu faktycznego, następująco:

Zgodnie z podjętą uchwałą na Zwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników Wnioskodawcy, dywidenda przysługiwała wszystkim wspólnikom.

Po podjęciu uchwały, jeden ze wspólników postanowił zrzec się dywidendy na zasadach określonych w art. 508 Kodeksu cywilnego (zwolnienie z długu).

Z chwilą, gdy roszczenie o wypłatę dywidendy stało się wymagalne, Wspólnik zawarł w tym celu ze spółką porozumienie. Na jego mocy kwota przedmiotowego świadczenia pozostała do dyspozycji spółki i Zarząd przekazał ją na kapitał zapasowy. Księgowa Spółki uznała, iż według art. 12 ust. 4 pkt 11 przekazanie na kapitał zapasowy jest wyłączone z przychodu. Czyli jeśli nie ma przychodu, to Spółka nie płaci podatku dochodowego.

Pytania

1)Czy kwota dywidendy pozostała w Spółce w skutek zrzeczenia się jej przez jednego ze wspólników i przekazana na kapitał zapasowy stanowi dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu?

2)Czy w stosunku do kwoty dywidendy pozostałej w Spółce w skutek zrzeczenia się jej przez jednego ze wspólników i przekazanej na kapitał zapasowy znajdzie zastosowanie art. 15cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy PDOP: „Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy”. W myśl art. 191 § 1 KSH wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego, przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników. Uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są wspólnicy, którym udziały przysługiwały w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku (art. 193 § 1 KSH). Zgodnie zaś z art. 193 § 3 KSH dzień dywidendy wyznacza się w ciągu 2 miesięcy od dnia powzięcia uchwały o wypłacie zysku. Z dniem 8 stycznia 2009 r. wszedł w życie art. 193 § 4 KSH, doprecyzowujący termin przekazania dywidend, zgodnie z którym dywidendę wypłaca się w dniu określonym w uchwale wspólników. Jeżeli zaś uchwała wspólników takiego dnia nie określa, dywidendę wypłaca się w dniu określonym przez zarząd. W momencie gdy uchwała zgromadzenia wspólników jednoznacznie wskazuje termin, w którym dywidenda ma zostać wypłacona, roszczenie wspólników o jej wypłatę staje się wymagalne w tym terminie.

Jeśli wypłata dywidendy następuje w terminie określonym w uchwale zgromadzenia wspólników, nie można uznać, że Spółka otrzymała od wspólników nieodpłatne świadczenie określone w art. 12 ust. 1 pkt 2 PDOPrU. Trzeba równocześnie wskazać, że zgodnie z ogólnymi zasadami prawa cywilnego wspólnikowi, któremu nie została wypłacona dywidenda w przewidzianym w uchwale terminie, należą się odsetki za zwłokę. Wartość tych odsetek, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 13a PDOPrU, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu. W związku jednak z rezygnacją przez jednego ze wspólników z otrzymania dywidendy z zysku wypracowanego za 2022 r. zobowiązanie powstałe w dniu powzięcia uchwały w sprawie podziału zysku (... 2023 r.) wygasło w dniu zwolnienia z długu w postaci dywidendy (... 2023 r.). Fakt niewypłacania dywidendy jednemu ze wspólników wynika z dobrowolnej decyzji tego wspólnika. Spółka była gotowa do wypłaty dywidendy, jednak z uwagi na podjętą przez niego decyzję, kwota dywidendy odpowiadająca posiadanym przez niego udziałom, została zaliczona na kapitał zapasowy Spółki. Zatem środki, które zostały w Spółce zatrzymane, pozostały w jej majątku w skutek decyzji wspólnika. Nie powinny więc stanowić przychodu dla Spółki. Jednocześnie pozostałe środki zostały przeznaczone na kapitał zapasowy Spółki.

Zgodnie zaś z art. 15cb ust. 1 ustawy PDOP: „W spółce za koszt uzyskania przychodów uznaje się również kwotę odpowiadającą iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty:

1)dopłaty wniesionej do spółki w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach; lub

2)zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki”.

Środki, które pozostały w Spółce nie zostały przeznaczone na pokrycie straty bilansowej. Iloczyn stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty zysku przeznaczonego na kapitał zapasowy Spółki nie przekroczył kwoty 250 000 zł. Zgodnie więc z ww. przepisem, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że stanowią one dla Spółki koszty uzyskania przychodu.

Ocena stanowiska  

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zaznaczyć należy, że w interpretacji nie rozstrzygnięto o dopuszczalności zrzeczenia się przez jednego ze wspólników na podstawie zawartego z nim porozumienia prawa do otrzymania dywidendy i przekazana pozostałych w Spółce środków na kapitał zapasowy.  Możliwość taka została przyjęta jako element opisu sprawy, gdyż kwestia ta jest poza zakresem unormowań objętych przepisami prawa podatkowego.

Ad. 1

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U.  z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3 ustawy o CIT, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4, ust. 4d ustawy o CIT).

Z istoty podatku dochodowego od osób prawnych wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Powołana ustawa ustala zdarzenia, które powodują powstanie obowiązku podatkowego, czyli powinności przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem tych zdarzeń. Ustala, kiedy i w jakich sytuacjach powstanie obowiązek podatkowy. Oznacza to, że powstaje on w okolicznościach wskazanych przez prawo, niezależnie od woli podlegających mu osób czy podmiotów. Na gruncie ustaw podatkowych abstrakcyjny obowiązek podatkowy przekształca się w skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a updop,

Prawo do dywidendy i sposób jego realizacji zostały unormowane w art. 191 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej jako: „ksh”).

Zgodnie z art. 191 § 1 ksh,

Art. 192 ksh,

Na mocy art. 193 § 1 ksh,

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca wskazał, że walne zgromadzenie wspólników Wnioskodawcy podjęło uchwałę w sprawie podziału zysku Spółki za 2022 r., po podjęciu uchwały jeden ze Wspólników, postanowił zrzec się dywidendy na zasadach określonych w art. 508 Kodeksu cywilnego (zwolnienie z długu). Z chwilą gdy roszczenie o wypłatę dywidendy stało się wymagalne, Wspólnik zawarł ze Spółką porozumienie, na mocy którego kwota przedmiotowego świadczenia pozostała do dyspozycji Spółki i Zarząd przekazał ją na kapitał zapasowy Spółki.

W prawie cywilnym istnieje kilka form umorzenia zobowiązań. I tak, w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610, dalej: „Kc”) wśród nich wymieniono m.in. zwolnienie z długu, art. 508 Kc, zgodnie z którym:

Zwolnienie z długu, o którym mowa w art. 508 Kc, oznacza dobrowolne zrezygnowanie przez wierzyciela ze świadczenia należnego mu od dłużnika. Zwolnienie to może być zarówno odpłatne lub pod tytułem darmym. Zwolnienie z długu ma charakter umowy pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem, która zostaje zawarta, kiedy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie to przyjmuje. Zwolnienie z długu musi być zatem zaakceptowane przez dłużnika. Samo oświadczenie woli wierzyciela, który zrzeka się przysługującej mu wierzytelności nie jest wystarczające.

W doktrynie prawa podatkowego nie jest wyjaśnione jednoznacznie, czy „umorzenie zobowiązania”, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT dotyczy m.in. wymienionych powyżej przypadków wygaśnięcia zobowiązania. Jednakże, w ślad za utrwalonym i powszechnie przyjmowanym stanowiskiem, przyjmuje się, że przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT powstaje w przypadku umorzenia zobowiązania pod tytułem darmym, a zatem tylko i wyłącznie w przypadku nieodpłatnego zwolnienia z długu. Wyłącznie bowiem w takiej sytuacji dłużnik otrzymuje definitywne przysporzenie majątkowe. W zamian za wygaśnięcie zobowiązania dłużnik nie jest zobligowany do spełnienia w jego miejsce jakiegokolwiek innego świadczenia. Inne przypadki, takowego definitywnego przysporzenia nie rodzą (por. A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter, „Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz do art. 12”, wydanie IV, Warszawa 2014).

Odnosząc powyższe do ww. przepisów prawa stwierdzić należy, że w przypadku zrzeczenia się przez wspólnika w związku z zawartym ... 2023 r. porozumieniem, a więc w dniu w którym dywidenda stała się wymagalna, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT.

W niniejszej sytuacji dojdzie bowiem do umorzenia zobowiązania Spółki do wypłaty dywidendy względem wspólnika. 

W związku z powyższym, w zakresie ustalenia, czy kwota dywidendy pozostała w Spółce w skutek zrzeczenia się jej przez jednego ze wspólników i przekazana na kapitał zapasowy  stanowi dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Ad. 2

Odnosząc się natomiast, do Państwa wątpliwości w pytaniu nr 2 we wniosku, czy kwota dywidendy pozostała w Spółce i przekazana na kapitał zapasowy znajdzie zastosowanie art. 15cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że:

Na mocy przepisów ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2159, dalej jako: „ustawa nowelizująca”), nastąpiła nowelizacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy nowelizującej od 1 stycznia 2019 r. po art. 15ca dodano art. 15cb ustawy o CIT.

W myśl art. 15cb ust. 1 ustawy o CIT:

Odnosząc się do wyżej przytoczonych przepisów, wskazać należy, że odnoszą się one jednoznacznie do wniesionych dopłat do Spółki lub zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy Spółki.

Zgodnie z art. 191 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych,

W myśl art. 231 § 1 ww. ustawy,

 Z kolei art. 231 § 2 ksh stanowi, że

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zauważyć należy, że podjętą przez wspólników uchwałą w sprawie podziału zysku za 2022 r. ustalono, że dywidenda zostanie wypłacona wspólnikom ... 2023 r.

Następnie, na mocy porozumienia jeden ze wspólników zrzekł się należnej mu dywidendy, w związku z czym, Spółką kwotę tej dywidendy przekazała na kapitał zapasowy.

Zatem, w przedstawionej sytuacji, nie możemy mówić o zysku przekazanym na kapitał zapasowy, tylko o środkach odpowiadających wartości umorzonego zobowiązania z tytułu dywidendy.

Tym samym, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, w stosunku do kwoty dywidendy pozostałej w Spółce w skutek zrzeczenia się jej przez jednego ze wspólników i przekazanej na kapitał zapasowy, nie znajdzie zastosowania art. 15cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem nie można uznać, że na kapitał zapasowy Spółki została przekazana kwota powstałego w Spółce zysku.

Zatem, Państwa stanowisko, należy uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko, w zakresie ustalenia, czy:

-kwota dywidendy pozostała w Spółce w skutek zrzeczenia się jej przez jednego ze wspólników i przekazana na kapitał zapasowy stanowi dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu – jest nieprawidłowe;

-w stosunku do kwoty dywidendy pozostałej w Spółce w skutek zrzeczenia się jej przez jednego ze wspólników i przekazanej na kapitał zapasowy znajdzie zastosowanie art. 15cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-  Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).