Interpretacja indywidualna z dnia 4 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.570.2023.1.KM
Temat interpretacji
Dotyczy ustalenia, czy otrzymana przez Spółkę w opisanym wyżej stanie faktycznym rekompensata na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych, stanowić będzie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegający jednak zwolnieniu z opodatkowania tymże podatkiem na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy, jako dotacja otrzymana z budżetu państwa.
Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
5 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek opatrzony datą 10 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy otrzymana przez Spółkę w opisanym wyżej stanie faktycznym rekompensata na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych, stanowić będzie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegający jednak zwolnieniu z opodatkowania tymże podatkiem na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako dotacja otrzymana z budżetu państwa.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
P sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej zwana także: „Spółką”) jako osoba prawna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i była nim w okresie, którego dotyczy opisany poniżej stan faktyczny.
Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja (…). Spółka prowadzi działalność w sektorze energochłonnym.
Na podstawie art. 10 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 1312 ze zm.; dalej: „ustawa o systemie rekompensat”) dnia 29 kwietnia 2022 r. Spółka wystąpiła do Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z wnioskiem o przyznanie pomocy publicznej z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorze lub podsektorach energochłonnych.
Decyzją nr (…) z dnia (…) 2022 r. Prezes Urzędu Regulacji Energetyki, po rozpatrzeniu ww. wniosku Spółki, na podstawie art. 7a ust. 1, art. 7b ust. 1, art. 10 ust. 1, art. 11 ust. 1 i 2 ustawy o systemie rekompensat przyznał Spółce rekompensatę za rok 2021 w łącznej wysokości (…) zł.
Środki finansowe z tytułu przyznanej Spółce rekompensaty wpłynęły do Spółki w 2022 r.
Pytanie
Czy otrzymana przez Spółkę w opisanym wyżej stanie faktycznym rekompensata na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych, stanowić będzie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegający jednak zwolnieniu z opodatkowania tymże podatkiem na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy, jako dotacja otrzymana z budżetu państwa?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Spółki, otrzymana przez nią w opisanym wyżej stanie faktycznym rekompensata na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych, stanowić będzie przychód na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm. – dalej zwaną „ustawą pdop”), albowiem są to otrzymane przez Spółkę, w sposób bezzwrotny, środki pieniężne.
Co prawda ustawa nie definiuje ściśle pojęcia przychodu, jednakże na podstawie treści art. 12 ustawy pdop można określić przychód jako wszelkie trwale, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika; wyjątki od tej zasady określone są w ust. 4 i 4a tego artykułu. Definitywne przysporzenie majątkowe należy rozumieć w ten sposób, że w sposób trwały i ostateczny zwiększa ono aktywa osoby prawnej. W tym kontekście wydaje się oczywistym, że jest to przychód na gruncie ustawy pdop.
Przychód ten podlega jednak zwolnieniu z opodatkowania tymże podatkiem na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy pdop, jako dotacja otrzymana z budżetu państwa. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.
Stanowisko to podziela również orzecznictwo. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 1276/21, „definicja dotacji zawarta w art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych została zbudowana na użytek ustawy o finansach publicznych oraz przepisów zawierających stosowne odesłanie do art. 126 i nast. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, co wyklucza Jej stosowanie ze wszystkimi warunkami przewidzianymi dla tej Instytucji na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Dekodując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych należy uznać, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m.in. przedsiębiorstwu ze środków publicznych – m.in. z budżetu państwa. Tego rodzaju przesłanki spełnia rekompensata wypłacana przez Prezesa URE z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorze lub podsektorach energochłonnych.”
Analogiczny pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 17 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 102/21 stwierdzając, że „rekompensata otrzymana przez Spółkę od Prezesa URE z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorze lub podsektorach energochłonnych jest zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406).
W tym kontekście, w świetle jednolitego stanowiska sądów administracyjnych wydaje się zasadnym by uznać, że przychód z tytułu otrzymanej przez Spółkę przedmiotowej rekompensaty jest zwolniony z podatku dochodowego.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
W myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy:
dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu. Zwrócić należy uwagę, że katalog przychodów wymienionych w ustawie ma charakter otwarty i jedynie przykładowy. Ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ogólnej definicji przychodu.
W art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, wskazane zostały jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do tej kategorii.
W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT:
przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:
1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe i instytucje gospodarki budżetowej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.
W odniesieniu zatem do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących, ustalenia, czy rekompensata, o której mowa w opisanym wyżej stanie faktycznym stanowić będzie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, w pierwszej kolejności wskazać należy, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej.
Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.
W świetle ww. przepisu, otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne (np. w postaci pomocy publicznej) stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.
Zatem, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że otrzymana przez Spółkę rekompensata stanowić będzie przychód na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, bowiem są to otrzymane przez Spółkę, w sposób bezzwrotny, środki pieniężne.
W odniesieniu natomiast, do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących ustalenia, czy rekompensata, o której mowa w stanie faktycznym podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT wskazać należy, że jak wynika ze wskazanego przepisu:
wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.
Analizując charakter opisanej we wniosku pomocy publicznej, która ma na celu niwelowanie skutków wyjątkowo silnego wpływu cen uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na cenę energii elektrycznej, należy mieć na uwadze, że zasady, warunki i tryb udzielenia rekompensat określone zostały w ustawie z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1393 ze zm.).
Zgodnie z art. 2 ustawy o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych:
do ubiegania się o rekompensaty są uprawnione podmioty wykonujące działalność w sektorze lub podsektorze energochłonnym, określonym w wykazie sektorów oraz podsektorów energochłonnych stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy.
W myśl art. 5 cyt. ustawy:
o przyznanie rekompensat może się ubiegać podmiot, który:
1) posiada tytuł prawny do instalacji i eksploatuje tę instalację;
2) posiada wdrożony:
a) system zarządzania środowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 13 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1221/2009 z dnia 25 listopada 2009 r. w sprawie dobrowolnego udziału organizacji w systemie ekozarządzania i audytu we Wspólnocie (EMAS), uchylającego rozporządzenie (WE) nr 761/2001 oraz decyzje Komisji 2001/681/WE i 2006/193/WE (Dz.Urz. UE L 342 z 22.12.2009, str. 1, z późn. zm.3)), lub
b) system zarządzania środowiskowego potwierdzony certyfikatem ISO 14001 wydanym przez niezależną i akredytowaną w tym zakresie jednostkę certyfikującą, lub
c) system zarządzania energią potwierdzony certyfikatem ISO 50001 wydanym przez niezależną i akredytowaną w tym zakresie jednostkę certyfikującą;
3) nie jest przedsiębiorstwem znajdującym się w trudnej sytuacji w rozumieniu komunikatu Komisji - Wytyczne dotyczące pomocy państwa na ratowanie i restrukturyzację przedsiębiorstw niefinansowych znajdujących się w trudnej sytuacji (Dz.Urz. UE C 249 z 31.07.2014, str. 1 oraz Dz.Urz. UE C 224 z 08.07.2020, str. 2);
4) nie zalega z zapłatą podatków stanowiących dochód budżetu państwa, z wyjątkiem przypadków, gdy uzyskał przewidziane prawem zwolnienie, odroczenie, rozłożenie na raty zaległości podatkowych albo podatku lub wstrzymanie w całości wykonania decyzji właściwego organu podatkowego;
5) nie zalega z zapłatą należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, z wyjątkiem przypadków, gdy zawarł umowę o odroczeniu terminu płatności albo umowę o rozłożeniu na raty należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne.
Na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy:
maksymalny limit środków finansowych przeznaczanych na przyznanie rekompensat za dany rok kalendarzowy jest równy wysokości środków ze sprzedaży w drodze aukcji uprawnień do emisji, o których mowa w art. 49 ust. 2c ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, uzyskanych w roku kalendarzowym poprzedzającym rok kalendarzowy, za który są przyznawane rekompensaty.
W myśl art. 10 ust. 1 i 2 ww. ustawy:
Prezes URE przyznaje rekompensaty w drodze decyzji, na wniosek podmiotu, o którym mowa w art. 5, zwanego dalej „wnioskodawcą”.
Wnioskodawca składa wniosek o przyznanie rekompensat, zwany dalej „wnioskiem”, w terminie do dnia 31 marca roku następującego po roku kalendarzowym, za który są przyznawane rekompensaty, zgodnie z wzorem określonym w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, na formularzu dostępnym w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego Prezesa URE, wraz z załącznikami. Wniosek składa się w formie pisemnej w postaci papierowej oraz w postaci elektronicznej umożliwiającej przetwarzanie zawartych w nim danych. Wniosek dotyczy produkcji produktów z sektorów i podsektorów energochłonnych wytwarzanych we wszystkich instalacjach, w odniesieniu do których wnioskodawca ubiega się o przyznanie rekompensat.
Na podstawie art. 10 ust. 8 ustawy rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych:
informacje zawarte we wniosku są przedmiotem weryfikacji przez Prezesa URE w zakresie ich poprawności, wiarygodności oraz dokładności i na ich podstawie jest określana wysokość przyznawanych rekompensat lub wydawana jest decyzja o odmowie przyznania rekompensat.
Zgodnie z art. 10 ust. 10 wskazanej ustawy:
Minister właściwy do spraw gospodarki określi, w drodze rozporządzenia:
1) wzór wniosku oraz jego format umożliwiający przetwarzanie danych oraz format załączników do wniosku,
2) szczegółowy zakres danych dotyczących instalacji, o których mowa w ust. 3 pkt 3, oraz sposób obliczania tych danych,
3) zakres dokumentacji stanowiącej podstawę do obliczania danych dotyczących instalacji, o których mowa w ust. 3 pkt 3, oraz sposób gromadzenia tych danych,
4) szczegółowy zakres opinii sporządzanej przez weryfikatora,
5) szczegółowy zakres dokumentacji, o której mowa w ust. 6a pkt 4
- mając na uwadze konieczność zapewnienia przyznawania rekompensat na podstawie rzetelnych i wiarygodnych informacji oraz dokumentów.
W myśl art. 11 ww. ustawy:
1. Prezes URE, do dnia 31 października danego roku kalendarzowego, wydaje decyzję w sprawie przyznania w całości lub w części, lub odmowy przyznania rekompensat za poprzedni rok kalendarzowy.
2. W decyzji o przyznaniu rekompensat Prezes URE określa wysokość przyznanych rekompensat.
3. Prezes URE jest podmiotem udzielającym pomocy publicznej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz.U. z 2023 r. poz. 702), w odniesieniu do pomocy publicznej udzielanej na podstawie ustawy.
4. Prezes URE, do dnia 7 listopada danego roku kalendarzowego, przekazuje ministrowi właściwemu do spraw gospodarki oraz Bankowi Gospodarstwa Krajowego, zwanemu dalej "Bankiem", w postaci elektronicznej umożliwiającej przetwarzanie zawartych w nim danych, wykaz podmiotów, którym przyznano rekompensaty w tym roku kalendarzowym.
5. Wykaz, o którym mowa w ust. 4, zawiera w szczególności:
1) oznaczenie podmiotów i ich siedzib lub miejsc zamieszkania;
2) wysokość rekompensat przyznanych poszczególnym podmiotom;
3) numery rachunków bankowych, na które ma zostać dokonana wypłata rekompensat poszczególnym podmiotom.
6. Rekompensaty są wypłacane jednorazowo przez Bank z Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ust. 1, w terminie 14 dni od dnia otrzymania wykazu, o którym mowa w ust. 4.
7. Prezes URE, do dnia 31 grudnia danego roku kalendarzowego, podaje do publicznej wiadomości w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ten organ informację o łącznej wysokości przyznanych rekompensat za poprzedni rok kalendarzowy, w podziale na poszczególne sektory i podsektory energochłonne określone w załączniku nr 1 do ustawy.
Na podstawie art. 12 ustawy o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych:
podmiot, któremu zostały przyznane rekompensaty, jest obowiązany do prowadzenia produkcji w instalacji przez okres 2 lat następujących po roku kalendarzowym, w którym zostały mu przyznane rekompensaty.
Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy podmiotu, który przeniósł produkcję danej instalacji na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, Szwajcarii lub państwa członkowskiego Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.
Przy czym jak stanowi art. 13 ww. ustawy:
rekompensaty przyznane:
1) bez spełnienia warunków określonych w art. 5 lub
2) w wysokości wyższej niż należna, lub
3) podmiotowi, który zaprzestał produkcji w instalacji, w okresie 2 lat następujących po roku kalendarzowym, w którym zostały mu przyznane rekompensaty, chyba że podmiot wykaże, że zaprzestanie produkcji wynika z przeniesienia jej na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, Szwajcarii lub państwa członkowskiego Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym,
4) podmiotowi, który nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust. 1
- podlegają zwrotowi.
Stosownie do art. 21 ustawy o CIT:
1. Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, zwany dalej „Funduszem”, jest państwowym funduszem celowym.
2. Dysponentem Funduszu jest minister właściwy do spraw gospodarki.
3. Obsługę bankową Funduszu prowadzi Bank.
W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych, Przychodami Funduszu są:
1) środki ze sprzedaży w drodze aukcji uprawnień do emisji, o których mowa w art. 49 ust. 2c ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych;
2) odsetki od wolnych środków Funduszu przekazanych w zarządzanie zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1634, z późn. zm.10));
3) środki stanowiące zwroty rekompensat dokonywane na podstawie decyzji, o której mowa w art. 15;
4) inne przychody.
Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 2 tej ustawy:
fundusz może otrzymywać wpłaty z budżetu państwa z przeznaczeniem na realizację programu rządowego, o którym mowa w ustawie z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz.U. poz. 2088).
W art. 23 ww. ustawy, wskazano natomiast, że:
Środki Funduszu przeznacza się na:
1) wypłatę rekompensat;
2) wypłatę wynagrodzenia Banku za wykonywanie czynności, o których mowa w art. 21 ust. 3 oraz art. 25;
3) wypłatę pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego, o której mowa w ustawie z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024, oraz uzasadnionych kosztów poniesionych przez operatora programu wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024, związanych z wykonywaniem jego zadań;
4) spłatę pożyczek, o których mowa w art. 22a, i innymi kosztami związanymi z tymi pożyczkami;
5) wypłaty i obsługę rekompensat, o których mowa w art. 4 ustawy z dnia 15 grudnia 2022 r. o szczególnej ochronie niektórych odbiorców paliw gazowych w 2023 r. w związku z sytuacją na rynku gazu, w przypadkach, o których mowa w art. 3a tej ustawy;
6) wypłatę kosztów obsługi przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych zadań, o których mowa w art. 3a ustawy z dnia 15 grudnia 2022 r. o szczególnej ochronie niektórych odbiorców paliw gazowych w 2023 r. w związku z sytuacją na rynku gazu.
W świetle powyższych regulacji zauważyć należy, że pomoc publiczna w postaci rekompensat z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorze lub podsektorach energochłonnych, ma charakter zindywidualizowanej pomocy publicznej, przez co przedsiębiorcy, którzy chcą z niej skorzystać, muszą wypełnić szereg warunków formalnych określonych ustawą o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych, w celu jej uzyskania.
W tym miejscu zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „dotacja”. Brak ustawowej definicji pojęcia „dotacja” nie uprawnia jednak do dowolnego określenia jego zakresu znaczeniowego.
Mając powyższe na względzie, uprawnionym jest odwołanie się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. 2022 r., poz. 1634 ze zm.), w zakresie rozumienia sformułowania „dotacja” zawartego w przepisach podatkowych.
I tak, stosownie do art. 126 ustawy o finansach publicznych:
dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.
Określone w ww. przepisie dotacje, to środki przeznaczone na cele służące dobru całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości (na cel dostępny lub przeznaczony dla wszystkich). Uznanie otrzymanych środków za „dotację” w rozumieniu ww. ustawy warunkuje przeznaczenie tych środków na cele wartościowe, korzystne lub pożądane przez całe społeczeństwo lub jakąś jego zbiorowość.
Co do zasady, przyznanie dotacji skutkuje możliwością poniesienia w dalszej kolejności określonych wydatków na realizację zadania publicznego, które następuje po otrzymaniu takiej dotacji. Beneficjentem ww. dotacji może być m.in. osoba prawna, realizująca zadania, których celem jest ogólny interes publiczny, czy też Fundusz celowy, realizujący zadanie publiczne w postaci przyznawania rekompensat określonej grupie podmiotów.
Zwolnienie ustanowione w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej kategorii – dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Z zastrzeżeniem ww. dopłat, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj dotacji ani system jej przekazywania i rozliczania. Istotne pozostaje natomiast źródło pochodzenia środków, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.
W analizowanym stanie faktycznym przedstawionym we wniosku rekompensata pochodzi z Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych, który jest państwowym funduszem celowym.
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera pojęcia „rekompensata”, zatem zasadne jest posłużenie się wykładnią językową tego pojęcia. Jak wskazuje Słownik Języka Polskiego (PWN) „rekompensata”, to m.in. „zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś”, „zlikwidowanie poniesionych przez kogoś strat lub doznanych krzywd”. Aby określone środki stanowiły „rekompensatę” musi zaistnieć zatem przyczyna (źródło) generująca stratę/niedobór/krzywdę. Niedostatki te następnie są „rekompensowane”.
Zauważyć przy tym należy, że ww. Fundusz jest funduszem celowym, a zatem w istocie, jest beneficjentem środków otrzymywanych w celu wypłaty rekompensat.
Należy w tym miejscu zauważyć, że cechą odróżniającą rekompensaty od poszczególnych rodzajów dotacji jest przede wszystkim charakter tych świadczeń pomocowych. Oznacza to m.in., że o faktycznym przeznaczeniu i wykorzystaniu pomocy publicznej w zakresie rekompensat kosztów pośrednich dla sektorów i podsektorów przemysłu energochłonnego będzie decydować właściwy organ administracji rządowej (Prezes URE), co nie oznacza jednak dowolności w przyznawaniu w tej formie prawnej środków publicznych uprawnionym podmiotom. Jak wynika z przywołanych powyżej przepisów, wymogi formalne do skorzystania z ww. formy wsparcia reguluje szczegółowo ustawa z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych.
Podstawowa różnica pomiędzy dotacją a pomocą publiczną w postaci rekompensaty kosztów pośrednich dla sektorów i podsektorów przemysłu energochłonnego polega na uznaniowym charakterze dotacji, która jest przyznawana niejako w drodze „konkursu”, w którym beneficjent musi spełnić warunki określone regulaminem i wykazać zasadność swojej prośby.
Z uwagi na odmienność charakteru dotacji i rekompensat jako instrumentów mających na celu niwelowanie skutków wyjątkowo silnego wpływu cen uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na cenę energii elektrycznej, nieuprawnione jest zatem wywodzenie tożsamych skutków prawnopodatkowych dla systemu rekompensat z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorze lub podsektorach energochłonnych, o których mowa w rozpatrywanym wniosku ORD-IN, jak dla dotacji z państwowych funduszy celowych.
Ponadto, zauważyć należy, że otrzymana przez Wnioskodawcę rekompensata z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorze lub podsektorach energochłonnych, nie podlega żadnym procedurom rozliczania. W przypadku dotacji obowiązuje mechanizm, zgodnie z którym jednostka dotowana otrzymuje określoną sumę pieniędzy na cel publiczny. Następnie po upływie określonego czasu jednostka taka obowiązana jest do stosowanego rozliczenia dotacji (o czym stanowi przykładowo art. 151 ust. 1 i art. 152 ust. 1-3 ustawy o finansach publicznych). Natomiast, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca otrzymuje określoną kwotę na skutek złożenia wniosku do Prezesa URE.
Otrzymana rekompensata nie stanowi w istocie realizacji żadnego celu publicznego. Stanowi ona wyłącznie rekompensatę dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Ponadto, beneficjentem dotacji nie jest Wnioskodawca tylko Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych realizujący zadanie publiczne w postaci rekompensaty dla podatnika, natomiast dysponentem jest minister właściwy do spraw gospodarki.
Ustawodawca posługując się pojęciem „rekompensata”, czy też „kwota różnicy ceny” jednoznacznie przesądził, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem „rekompensata” i „kwota różnicy ceny”, a nie pojęciem „dotacja” należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny. Posługując się pojęciem „kwota różnicy ceny” ustawodawca jednoznacznie wskazuje zatem, iż otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi część składową ceny, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji.
Wskazanych powyżej pojęć nie można stosować zamiennie, albowiem warunki, w jakich dochodzi do ich przyznania, rodzą odmienne skutki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zauważyć przy tym należy, iż gdyby wolą ustawodawcy było uznanie, że środki określone w ustawie o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych stanowią dotację, to stosowałby właśnie takie pojęcie w cyt. ustawie.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 kwietnia 2014 r. sygn. akt II GSK 159/13 środki przyznane w ramach dotacji mają „znaczony” charakter i podmiot je otrzymujący nie ma swobody w ich wykorzystaniu, chyba że pozwalają mu na to przepisy szczególne. W uzasadnieniu wyroku NSA podkreślił: „Wskazać należy, że środki z dotacji przekazane na konto beneficjenta nie uzyskują przymiotu wartości prywatnej, co stwarzałoby możliwość swobodnego nimi dysponowania. Mają one nadal charakter publiczny i w konsekwencji można je wykorzystać jedynie w sposób ściśle określony przez dotującego. Także, w nauce prezentowany jest pogląd, że nie zachodzi zmiana statusu dotacji ze środków publicznych na wartość prywatną beneficjenta. Beneficjent nie włada bowiem dotacją, jak właściciel, bez ograniczeń - wręcz przeciwnie może ją wykorzystać jedynie w sposób ściśle określony przez dotującego. Także zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem następuje w drodze decyzji organu administracji, a nie w drodze procesu cywilnego”.
W przypadku wskazanej we wniosku rekompensaty, bez znaczenia natomiast pozostaje na co przeznaczone zostaną otrzymane środki. Podmiot otrzymujący rekompensatę, odmiennie niż w przypadku otrzymanej dotacji, może zatem przeznaczyć otrzymane środki na dowolny cel. Otrzymane środki stają się bowiem środkami prywatnymi tego podmiotu.
Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, w rozpatrywanej sprawie stwierdzić należy, że pomoc publiczna przyznana Wnioskodawcy na podstawie ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych, choć będzie stanowiła świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa, to nie będzie miała charakteru „dotacji”, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.
Z uwagi na konieczność traktowania wszelkich ulg i zwolnień w prawie podatkowym w sposób ścisły, nie można z treści ww. przepisu wywodzić więcej, niż określił sam ustawodawca. W rozpatrywanej sprawie nie można zastosować tym samym wykładni rozszerzającej, by zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy.
Konkludując, wykładnia literalna (językowa) jak i wykładnia systemowa prowadzą do jednoznacznego wniosku, że rekompensata otrzymana przez Spółkę od Prezesa URE z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorze lub podsektorach energochłonnych nie stanowi dotacji w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, a co za tym idzie nie została objęta dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.
Zatem, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że rekompensata, o której mowa we wniosku podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.
Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy otrzymana przez Spółkę w opisanym wyżej stanie faktycznym rekompensata na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych, stanowić będzie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podlegający jednak zwolnieniu z opodatkowania tymże podatkiem na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, jako dotacja otrzymana z budżetu państwa:
—w części dotyczącej ustalenia, czy rekompensata opisana w stanie faktycznym stanowić będzie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT – jest prawidłowe;
—w pozostałej części – jest nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Odnosząc się do powołanych we wniosku orzeczeń sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383).