Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowych inwestycji w obcych środkach trwałych będących budynkami mieszkalnymi, udostępnionymi Wnioskodawcy na podstawie umowy zawartej z Gminą Miasto (…), które zostały przyjęte do używania w latach 2006 do 2021, będą podlegały zaliczeniu u Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowych inwestycji w obcych środkach trwałych będących budynkami mieszkalnymi, udostępnionymi Wnioskodawcy na podstawie umowy zawartej z Gminą Miasto (…), które zostały przyjęte do używania w latach 2006 do 2021, będą podlegały zaliczeniu u Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością utworzoną przez Gminę Miasto (…), w celu realizacji zadań użyteczności publicznej związanych z tworzeniem warunków do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych wspólnoty samorządowej. W ramach powierzenia Wnioskodawcy realizacji zadań własnych gminy, określonych w art. 4 ust. 1 ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. 2023, poz. 725) Gmina Miasto (…) zawarła z Wnioskodawcą umowę, na mocy której od 1 stycznia 2005 r. przekazała Wnioskodawcy do używania składniki majątku Gminy Miasto (…), obejmujące m.in. nieruchomości zabudowane budynkami mieszkalnymi.

Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca zobowiązał się do prowadzenia we własnym imieniu czynności administrowania i utrzymania nieruchomości stanowiących przedmiot umowy, obejmujących m.in. dokonywanie czynności prawnych (w tym zawieranie umów) dotyczących udostępnionych nieruchomości, pobieranie od najemców i windykowanie należności z tytułu najmu lokali mieszkalnych oraz prowadzenie konserwacji i remontów bieżących, w celu utrzymania we właściwym stanie technicznym i sprawności użytkowej obiektów budowlanych, zasobów lokalowych, instalacji i urządzeń technicznych. Jednocześnie Wnioskodawca zobowiązał się, że koszty ponoszone z tytułu konserwacji i remontów udostępnionych nieruchomości będą pokrywane z przychodów uzyskanych z czynszów lokali mieszkalnych oraz innych pożytków czerpanych z tych nieruchomości.

Od 2005 r. Wnioskodawca nieprzerwanie wynajmuje lokale położone w budynkach mieszkalnych, przekazanych mu do używania na podstawie umowy zawartej z Gminą Miasto (…) i osiąga z tego tytułu przychody z najmu, które podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W celu utrzymania we właściwym stanie technicznym i sprawności użytkowej budynków mieszkalnych, Wnioskodawca w latach 2006-2021 wykonał, sfinansował oraz przyjął do używania roboty budowlane, które na podstawie ich zakresu oraz poniesionych kosztów zakwalifikował następnie jako inwestycje w obcych środkach trwałych. Roboty te polegały na wykonaniu dociepleń budynków mieszkalnych, wykonaniu remontów części budynków mieszkalnych, wykonaniu w budynkach mieszkalnych instalacji centralnego ogrzewania, instalacji gazowych lub instalacji domofonowych. Na skutek przeprowadzonych robót nastąpiła poprawa standardu użytkowego, technicznego bądź obniżka kosztów eksploatacji budynków.

Zgodnie z dokonaną klasyfikacją środków trwałych (symbol KŚT-rodzaj 110) wymienione inwestycje były amortyzowane do 31 grudnia 2022 r. zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 1 updop jako inwestycje w obcych środkach trwałych będących budynkami mieszkalnymi, według indywidualnie ustalonej stawki amortyzacyjnej 5%, czyli na okres 20 lat. Dokonywane z tego tytułu odpisy amortyzacyjne były zaliczane przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów, jako koszty poniesione w celu zachowania źródła przychodów z najmu lokali w budynkach mieszkalnych udostępnionych Wnioskodawcy na podstawie umowy zawartej z Gminą Miasto (…).

W związku z wejściem w życie art. 16c pkt 2a updop, który wyłącza spod amortyzacji budynki mieszkalne, Wnioskodawca od 1 stycznia 2023 r. zaprzestał dalszego zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od inwestycji zrealizowanych do końca 2021 r. w budynkach mieszkalnych udostępnionych Wnioskodawcy na podstawie umowy zawartej z Gminą Miasto (…). Obecnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że inwestycje w obcych środkach trwałych nie podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 16c pkt 2a updop, co uzasadnia dalsze zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości zrealizowanych inwestycji.

Pytanie

Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowych inwestycji w obcych środkach trwałych będących budynkami mieszkalnymi, udostępnionymi Wnioskodawcy na podstawie umowy zawartej z Gminą Miasto (…), które zostały przyjęte do używania w latach 2006 do 2021, będą podlegały zaliczeniu u Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodu?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, będą Państwo uprawnieni do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowych inwestycji w obcych środkach trwałych będących budynkami mieszkalnymi, udostępnionymi Wnioskodawcy na podstawie umowy zawartej z Gminą Miasto (…), które zostały przyjęte do używania w latach 2006 do 2021.

Uzasadniając własne stanowisko wskazali Państwo, że ograniczenie wynikające z art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej z 29 października 2021 r. nie dotyczy amortyzacji przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, o których mowa w art. 16a ust. 2 pkt 1 updop. Art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej z 29 października 2021 r. dotyczy wyłącznie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych enumeratywnie tam wymienionych, a więc będących odpowiednio budynkami mieszkalnymi, lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość, spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego lub prawem do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, nabytymi lub wytworzonymi przed dniem 1 stycznia 2022 r. Brak ujęcia w tym katalogu inwestycji w obcych środkach trwałych, świadczy o istnieniu prawa do dalszego zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od inwestycji w obcych środkach trwałych, które zostały przyjęte do używania w latach 2006 do 2021. Inwestycje w obcych środkach trwałych są odrębną kategorią środków trwałych, niewymienioną w art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej z 29 października 2021 r. Nie ma zatem podstaw do traktowania ich jak budynków mieszkalnych, nawet wówczas gdy inwestycje dotyczą środków trwałych będących budynkami mieszkalnymi.

Na brak ograniczeń w zakresie amortyzacji przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych wskazuje również aktualne brzmienie updop. Inwestycje w obcym środku trwałym są specyficzną kategorią środka trwałego, określoną w art. 16a ust. 2 pkt 1 updop. W treści tego przepisu definiuje się je jako „inwestycje w środkach trwałych”, co czyni z nich odrębną kategorię środków trwałych od tych, które zostały wymienione w art. 16a ust. 1 updop. Nie można zatem utożsamiać inwestycji w obcych środkach trwałych z budowlami, budynkami oraz lokalami będącymi odrębną własnością, do których odwołuje się art. 16a ust. 1 pkt 1 updop. Choć w treści art. 16a ust. 2 updop zawarte zostało zastrzeżenie do art. 16c updop, katalog wyłączeń zawartych w tym przepisie nie wymienia inwestycji w obcych środku trwałym jako niepodlegającej amortyzacji. Gdyby intencją ustawodawcy było faktycznie objęcie zakazem amortyzacji również inwestycji w obcym środku trwałym, to wówczas wymieniłby tę kategorię w treści art. 16c updop. Skoro jednak ustawodawca tego nie zrobił, to uznać należy, że świadomie nie objął zakazem amortyzacji inwestycji w obcych środkach trwałych. Co więcej, w art. 16c pkt 2a updop wymieniono budynki mieszkalne i lokale mieszkalne, a więc środki trwałe zdefiniowane w art. 16a ust. 1 pkt 1 updop. Inwestycje w obcych środach trwałych są rodzajem środka trwałego, zdefiniowanym w art. 16a ust. 2 pkt 1 updop, a więc w odrębnej jednostce redakcyjnej od wspomnianych budynków i lokali mieszkalnych. Nie jest to zatem ta sama kategoria środków trwałych i nie można w związku z tym twierdzić, że pod pojęciem „budynków mieszkalnych i lokali mieszkalnych” ustawodawca miał na myśli również inwestycje w obcych środkach trwałych.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej z 29 października 2021 r. oraz dodany art. 16c pkt 2a updop, w zakresie w jakim ograniczają one prawo do amortyzacji środków trwałych przyjętych do używania przed dniem 1 stycznia 2022 r. oraz zaliczania związanych z tym odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu, są niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą ochrony praw nabytych i interesów w toku (tak m.in. wyrok WSA w Łodzi z 27 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 258/23, orzeczenia.nsa.gov.pl). Oczywista niekonstytucyjność tych rozwiązań wynika z porównania ich skutków z wnioskami przeprowadzonej już wcześniej przez Trybunał Konstytucyjny analizy konstytucyjności analogicznych przepisów updop. Jak stwierdzono w wyroku TK z 10 lutego 2015 r., sygn. akt P 10/11, art. 4 w związku z art. 1 pkt 6 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 95, poz. 1101 oraz z 2002 r. Nr 100, poz. 923) w zakresie, w jakim od 1 stycznia 2000 r. pozbawił podatników podatku dochodowego od osób prawnych możliwości amortyzacji prawa użytkowania udziału w nieruchomości, wprowadzonego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych przed 1 stycznia 1999 r., jest niezgodny z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą ochrony interesów w toku.

Nie ulega wątpliwości, że podatnicy, nabywając lub wytwarzając środki trwałe stanowiące nieruchomości lub prawa majątkowe na nieruchomościach, czynią to w ramach realizacji długofalowych inwestycji. Zarówno nabywając nowe, jak i używane budynki lub lokale mieszkalne, mają prawo liczyć, że będą mogli je amortyzować według ich wartości początkowej co najmniej w okresach obowiązujących w chwili przyjęcia ich do używania, jeśli są kompletne i zdatne do użytku. Zmiana w fundamentalnej dla tego rodzaju przychodów zasadzie ich stopniowej amortyzacji stanowi dla nich wobec tego całkowite zaskoczenie i de facto oznacza zmianę reguł gry, gdyż zostaną w trakcie realizacji takiej długofalowej inwestycji pozbawieni możliwości uwzględniania podstawowego z punktu widzenia rachunku podatkowego kosztu uzyskania przychodu, jakim są odpisy amortyzacyjne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT,

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

 a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

 b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

 c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

   - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 16a-16m ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT,

amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

   - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przy czym, amortyzacji podatkowej podlegają nie tylko budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością stanowiące własność bądź współwłasność podatnika, lecz także te budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, które są użytkowane przez podatnika na podstawie zawartych umów, bądź wybudowane na cudzym gruncie.

Jak stanowi bowiem art. 16a ust. 2 pkt 1-3 ustawy o CIT,

amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

 1) przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,

 2) budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,

 3) składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

       - zwane także środkami trwałymi.

Treść powyższych przepisów oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w dłuższym okresie. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie Stawek Amortyzacyjnych.

Inwestycje w obcym środku trwałym to z kolei nakłady poniesione na obcy środek trwały, który nie jest własnością podatnika, ale jest użytkowany na podstawie zawartej umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobnym charakterze.

Amortyzacji w obcym środku trwałym dokonuje się na takich samych zasadach, jakie obowiązują właściciela tego środka trwałego. Czyli co do zasady, zgodnie z art. 16i ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Wprawdzie art. 16j ust. 4 ustawy o CIT pozwala podatnikom indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, jednak zapis ten należy traktować jako wyjątek od ogólnej zasady, czyli stosowania stawek określonych w Wykazie.

Zgodnie z art. 16c ustawy o CIT,

amortyzacji nie podlegają:

1) grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,

2) budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych lub służących działalności społeczno-wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe,

2a) budynki mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

3) dzieła sztuki i eksponaty muzealne,

4) wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2 i 2a,

5) składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności

           - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Wskazany powyżej pkt 2a został dodany do art. 16c ustawy o CIT na mocy art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm., dalej: „ustawa Polski Ład”) i co do zasady ma zastosowanie do odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez podatników wynajmujących podmiotom trzecim nieruchomości mieszkalne od 1 stycznia 2022 r.

Jednakże w celu zniwelowania negatywnych skutków powyższego przepisu ustawodawca wprowadził przepisy przejściowe umożliwiające dokonywanie ww. odpisów jeszcze do 31 grudnia 2022 r.

Jak wynika bowiem z art. 71 ust. 2 ustawy Polski Ład:

Podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mogą, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2022 r., zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będących odpowiednio budynkami mieszkalnymi, lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość, spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego lub prawem do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, nabytych lub wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 r.

Zatem na podstawie przepisu przejściowego, który jest przepisem szczególnym, podatnicy jeszcze przez rok mogli stosować przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r., w odniesieniu do budynków i lokali mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r.

Jak wskazano bowiem w uzasadnieniu do ustawy Polski Ład (Druk sejmowy nr 1532), w części określonej jako Zmiany w zakresie amortyzowania budynków i lokali mieszkalnych: Proponowane zmiany zakładają wyłączenie z kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od budynków i lokali mieszkalnych. Zmiany dotyczą zatem tych składników, których wartość nie spada, a zasadniczo wzrasta. Projektowane rozwiązanie będzie zbieżne w skutkach w podatku dochodowym z rozwiązaniami dotyczącymi gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów, które również nie podlegają amortyzacji.

Możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanych mieszkań, szczególnie z rynku wtórnego, powoduje, że dochody uzyskiwane z tego tytułu są w obowiązującym stanie prawnym, efektywnie bardzo często nieopodatkowane. Odpisy amortyzacyjne dokonywane od tych składników zmniejszają dochód do opodatkowania do takiego poziomu, że podatek dochodowy nie występuje. (…) Budynki i lokale mieszkalne powinny zaspokajać przede wszystkim potrzeby mieszkaniowe obywateli. Tymczasem korzystne regulacje podatkowe powodują, iż bardzo opłacalnym obecnie, jest inwestowanie wolnych środków w rynek mieszkaniowy, co ma niewątpliwie wpływ na wzrost cen mieszkań. Zakłada się, że nieruchomości o charakterze mieszkalnym wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, nie tylko nie będą podlegały amortyzacji, ale również nie będą ujmowane w ewidencji środków trwałych. W podatku CIT analogicznie jak w podatku PIT wyłącza się możliwość amortyzacji nieruchomości i praw o charakterze mieszkalnym.

Mając na uwadze powyższe, w związku z literalnym brzmieniem art. 16c pkt 2a ustawy o CIT wprowadzonym od 1 stycznia 2022 r., z prawa do amortyzacji nie może skorzystać podatnik będący właścicielem budynku/lokalu mieszkalnego. W przypadku amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym (będącym budynkiem mieszkalnym), zasadne jest w tym względzie odwołanie się do wykładni systemowej i funkcjonalnej wskazanego powyżej przepisu. Z wykładni tej można wywieść, że skoro z prawa do amortyzacji nie może skorzystać podatnik będący właścicielem budynku/lokalu mieszkalnego, a amortyzacji w obcym środku trwałym dokonuje się na takich samych zasadach jak właściciel tego środka trwałego, to zasadnym jest przyjęcie, że amortyzacji nie podlegają również nakłady inwestycyjne poniesione przez podatnika niebędącego właścicielem takiego budynku/lokalu mieszkalnego.

Wskazać przy tym należy, że w uzasadnieniu uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/10 podkreślono, że w procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno całkowicie ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej. Wykładając dany przepis prawa, należy brać pod uwagę m.in. jego relacje do innych przepisów danego aktu normatywnego (wykładnia systemowa wewnętrzna).

Zatem, w analizowanej sprawie nie będą mieli Państwo prawa do zaliczania w ciężar kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym (inwestycja w budynkach mieszkalnych). Tym samym Państwa stanowisko, że Spółka będzie uprawniona do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowych inwestycji w obcych środkach trwałych będących budynkami mieszkalnymi, udostępnionymi Państwu na podstawie umowy zawartej z Gminą Miasto (…), które zostały przyjęte do używania w latach 2006 do 2021, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wyrażonego w Państwa wniosku stanowiska wywodzonego z zasady określonej w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, należy zauważyć, że w toku postępowania interpretacyjnego organy podatkowe nie są władne do dokonywania kontroli zgodności unormowań polskiego prawa podatkowego z postanowieniami ww. aktu prawnego. Wydawane przez Organ interpretacje indywidualne nie mają charakteru aktu normatywnego, a jedynie przedstawiają pogląd Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na interpretowane zagadnienie podatkowe.

Zauważyć należy, dokonana przez Organ wykładnia przepisów znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sadów administracyjnych, tytułem przykładu można wskazać:

- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 20 stycznia 2023 r. sygn. akt I Sa/Gl 1083/22 (orzeczenie prawomocne),

- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 2 lutego 2023 r. sygn. akt I Sa/Po 856/22 (orzeczenie prawomocne),

- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 18 lipca 2023 r. sygn. akt I Sa/Kr 429/23.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie na podstawie znowelizowanego art. 16c ust. 2a ustawy o CIT w zw. z art. 71 ust. 2 ustawy Polski Ład, nie będą Państwo uprawnieni, aby dalej amortyzować wskazane we wniosku budynki mieszkalne dla celów podatkowych i zaliczać odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowych inwestycji w obcych środkach trwałych do kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

     - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

     - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

     - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co  do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).