1. Czy opisana powyżej działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym w art. 4a pkt 26 UPDOP a Wnioskodawca jest uprawniony w związku z tym do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP? 2. Czy ponoszone i kalkulowane w sposób określony w przedstawionym stanie faktycznym przez Wnioskodawcę koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy? 3. Czy ponoszone przez X koszty nabycia i wytworzenia materiałów, podzespołów i części, w tym wytworzonych w ramach X , niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 3) 4. Czy ponoszone przez X koszty opłat oprogramowania, w tym opłat typu maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a UPDOP a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy? 5. Czy ponoszone przez X koszty odpisów amortyzacyjnych od opisanych w stanie faktycznym wartości niematerialnych i prawnych (WNiP), które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i czy mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 UPDOP?

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 sierpnia 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. ustalenia, czy:

  - opisana działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym w art. 4a pkt 26 UPDOP a Wnioskodawca jest uprawniony w związku z tym do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP,

  - ponoszone i kalkulowane w sposób określony w przedstawionym stanie faktycznym przez Wnioskodawcę koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy,

  - ponoszone przez X  koszty nabycia i wytworzenia materiałów, podzespołów i części, w tym wytworzonych w ramach X, niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy (część pytania oznaczona we wniosku nr 3),

  - ponoszone przez X  koszty opłat oprogramowania, w tym opłat typu maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a UPDOP a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy,

  - ponoszone przez X  koszty odpisów amortyzacyjnych od opisanych w stanie faktycznym wartości niematerialnych i prawnych (WNiP), które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i czy mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 UPDOP.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 października 2023 r., (data wpływu 23 października 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.; dalej: „UPDOP”). Wnioskodawca prowadzi działalność pod firmą X  S.A. (dalej jako: „X ” lub „Wnioskodawca”).

X  prowadzi działalność w podziale na dwa kierunki biznesowe, tzn. produkcję i sprzedaż produktów oraz świadczenie usług kooperacyjnych bazujących na powierzonych dokumentacjach obsługiwanych klientów.

X  jest dostawcą maszyn i urządzeń wykorzystujących technikę (…), w szczególności takich jak: (…).

Oferta produkcyjna X dotyczy zarówno pojedynczych maszyn i urządzeń, jak i kompletnych linii technologicznych (dalej jako: „maszyna”, „linia”, „prototyp”) obejmujących: koncepcję, projekt mechaniczny i technologiczny, projekt systemów sterowania i kontroli jakości, produkcję urządzeń i ich montaż mechaniczny i elektryczny oraz uruchomienie.

Szczególne miejsce w ofercie Wnioskodawcy zajmują specjalistyczne rozwiązania techniczne dostosowane do indywidualnych potrzeb klientów. Odbiorcami wyrobów X  są klienci z różnorodnych branż m.in. (…).

Szerokie doświadczenie w dziedzinie projektowania i budowy linii termoformujących, oraz zaplecze produkcyjno-techniczne daje X  możliwość wykonywania maszyn specjalnych doskonale dostosowanych do konkretnych potrzeb kontrahentów. Konstrukcja i funkcjonalność maszyny specjalnej uwzględniają specyfikę produktu, wymagania stawiane przed opakowaniem, oczekiwaną wydajność, współpracę z urządzeniami peryferyjnymi, a także specyfikę pomieszczenia w którym maszyna będzie zainstalowana. Modułowa budowa maszyn i linii technologicznych zapewniają szerokie możliwości w dostosowaniu konstrukcji do specyficznych wymagań zakładu produkcyjnego klienta.

Efektem realizowanych przez X  projektów jest znaczące usprawnienie procesów technologicznych i mechaniczno-konstrukcyjnych funkcjonujących w zakładzie klienta przy wykorzystaniu autorskich innowacyjnych rozwiązań w dziedzinie budowy maszyn i automatyki przemysłowej. Maszyny i automatyczne linie termoformująco-pakujące X  opracowane w wyniku prac projektowych każdorazowo stanowią zindywidualizowane, autorskie, innowacyjne rozwiązania techniczne. Nowatorski charakter realizowanych projektów potwierdzają liczne zgłoszenia patentowe i uzyskane prawa ochronne, w tym (…) oraz inne.

Wewnętrzne biuro konstrukcyjno-technologiczne w X  zarządzane jest przez doktora inżynierii, który oprócz doświadczenia typowo inżynieryjnego posiada tytuł doktora nauk technicznych w obszarze budowy i eksploatacji maszyn. Kierownik biura konstrukcyjno- technologicznego X  jest osobą, której dane są ujawnione w zintegrowanym systemie informacji o polskiej nauce i szkolnictwie wyższym POL-On.

Projektowane i budowane w X  maszyny mają charakter prototypów, które są wykonywane pojedynczo, na indywidualne zamówienie klienta. Konstrukcja prototypu nie jest odzwierciedleniem rozwiązań dostępnych na rynku. Projektowane i budowane maszyny nie mają takich samych (identycznych) odpowiedników w dotychczasowej działalności Wnioskodawcy. Dla X  realizacja projektów wymaga indywidualnego, nowatorskiego podejścia, tak aby powstała wartość dodana nierealizowana we wcześniejszych projektach, choć wykorzystująca wiedzę i doświadczenie pracowników.

Proces projektowania i budowy prototypu jest systematyczny i zaplanowany oraz składa się z następujących etapów:

1. Otrzymanie zapytania ofertowego,

2. Szczegółowe zapoznanie się z zapytaniem ofertowym,

3. Opracowanie wstępnej koncepcji rozwiązania technicznego,

4. Ofertowanie,

5. Projektowanie i modelowanie (przegotowanie projektu mechanicznego, elektrycznego, oprogramowania),

6. Opracowanie dokumentacji technologicznej oraz dokumentacji dodatkowego oprzyrządowania do produkcji niektórych elementów,

7. Zamówienie niezbędnych materiałów i podzespołów,

8. Produkcja części do urządzenia,

9. Montaż, budowa maszyny,

10. Kontrola jakości wytwarzanych elementów oraz podzespołów przy pomocy specjalistycznych urządzeń,

11. Wdrożenie oprogramowania,

12. Uruchomienie i badanie prototypu,

13. Montaż i uruchomienie w zakładzie klienta.

Każdy projekt posiada harmonogram prac projektowych oraz przydzielony zespół. Zatem, co do zasady, projekty X  są zaplanowane zarówno od strony organizacji pracy jak i od strony czasu i kosztów jej realizacji. Wobec powyższego można stwierdzić, że prace projektowe prowadzone są i będą w przyszłości w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur. W X  prowadzona jest także ewidencja zleceń, w tym ich czasu i kosztów. Powyższe pozwala ustalić zakres i stwierdzić regularność czynności w obszarze prac projektowych.

Do realizacji projektów, będących przedmiotem tego wniosku, każdorazowo są zaangażowani pracownicy Działu Konstrukcyjnego, Działu Technologicznego (technolodzy), pracownicy Działu Kontroli Jakości oraz pracownicy produkcyjni (w tym operatorzy obrabiarek CNC, tokarze, frezerzy, spawacze, szlifierze oraz ślusarze i monterzy). Wnioskodawca prowadzi ewidencję czasu pracy pracowników produkcyjnych, która pozwala ustalić stopień zaangażowania w prace projektowe.

Prace projektowe każdorazowo zmierzają do poszukiwań nowych zastosowań dla wiedzy i doświadczenia pracowników z uwzględnieniem celów i założeń podanych przez klienta. Każdy z projektów posiada cechę indywidualności i jest wynikiem zastosowania wiedzy pracowników zdobytej w trakcie tworzenia poprzednich rozwiązań (rozwój przez naukę). W trakcie opracowywania poszczególnych maszyn pracownicy X  na bieżąco rozwiązują problemy, spotykają się z trudnościami i problemami technicznymi, co wymaga twórczego i kreatywnego myślenia. W wyniku realizacji prac projektowych pracownicy X  rozwijają specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które są następnie wykorzystywane przy kolejnych projektach.

Działalność X  nie ma na celu wprowadzania jedynie rutynowych czy okresowych zmian do wcześniej opracowanych rozwiązań, lecz zmierza do opracowywania nowych i innowacyjnych rozwiązań, które przyczyniają się również do rozwoju i zwiększenia innowacyjności branży. Pracownicy X  systematycznie poszerzają swoją wiedzę i dzielą się zdobytym doświadczeniem w ramach wydarzeń branżowych, w tym krajowych i międzynarodowych targach technologii przetwórstwa spożywczego.

Poniżej opis przykładowego projektu prowadzonego przez X :

Przedmiotem projektu było opracowanie od podstaw koncepcji, zaprojektowanie maszyny, a następnie zbudowanie i dostarczenie kompletnej maszyny (…). Przedmiotowa maszyna została wyposażona w innowacyjne funkcjonalności pozwalające automatycznie dozować ciecz do paczek przed ich odpompowaniem w komorze oraz pozwala na pracę w ekstremalnych warunkach otoczenia (wysoka temperatura).

Realizacja projektu zgodnie z wymogami klienta wymusiła liczne prace innowacyjne począwszy od projektu i przygotowania dokumentacji technicznej, samej technologii zmodernizowania automatycznego pakowania, przygotowanie nowego oprogramowania oraz przeprowadzenie nowych testów końcowych w ekstremalnych warunkach (wysoka temperatura).

W pierwszym etapie opracowano koncepcję i nowy projekt automatycznego systemu dozowania cieczy do paczek z (…) przed ich odpompowaniem w komorze. Przyjęte rozwiązanie techniczne pozwoliło precyzyjnie odmierzyć ciecz w celu optymalnego wydłużenia terminu ważności produktu oraz wyeliminowało konieczność ręcznego zalewania paczek z (…) przez pracowników obsługi strefy załadunku. To rozwiązanie pozwoliło zwiększyć funkcjonalność stacji automatycznego pakowania oraz zwiększyć wydajność, ale przede wszystkim zaoszczędzić koszty pracy poprzez automatyzację procesu. Ponadto, efektem realizowanego projektu było zwiększenie bezpieczeństwa czystości i odpowiednio jakości pakowanego produktu.

W kolejnym etapie zaprojektowano i wykonano zintegrowaną w maszynie instalację chłodzenia narzędzi wraz z coolerem wody obiegowej, co było konieczne ze względu na środowisko pracy urządzenia (ekstremalne temperatury). Przyjęcie takiego rozwiązania technicznego przełożyło się na możliwość pracy maszyny w wysokich temperaturach z zamkniętym obiegiem wody chłodzącej, co jest szczególne istotne w warunkach panujących w (…). To rozwiązanie pozwala również zaoszczędzić zużycie limitowanych surowców - wody.

Powyższe innowacyjne funkcjonalności wymusiły jednocześnie opracowanie oraz wdrożenie nowego systemu bezpiecznego sterowania stacji automatycznego pakowania, a także przygotowanie nowego oprogramowania w celu synchronizacji działania poszczególnych elementów urządzenia. Powyższe zmiany spowodowały konieczność zaprojektowania oraz rozmieszczenia niektórych podzespołów oraz układu zasilającego. Podsumowując, realizacja projektu pozwoliła wyposażyć linię produkcyjną klienta w dodatkowe funkcjonalności automatycznego pakowania oraz zwiększyć bezpieczeństwo produkowanych wyrobów.

X  zamierza realizować kolejne tego typu projekty również w przyszłości.

Opisany we wniosku zakres działalności X  był przedmiotem audytu technicznego, w wyniku którego badawczo-rozwojowy charakter działalności X  został potwierdzony w opinii specjalistycznej przygotowanej przez (…).

W związku z realizacją projektów będących przedmiotem tego wniosku X  ponosi i będzie ponosić koszty, które obejmują m.in.:

i. Koszty wynagrodzeń — umowy o pracę

X , w celu realizacji projektów rozwojowych, zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę. W ramach nawiązanego stosunku pracy Wnioskodawca ponosi następujące koszty:

  - wynagrodzenia podstawowe;

  - premie (np. dodatkowe roczne, regulaminowe), dodatki (np. funkcyjne);

  - nagrody;

  - składki z tytułu należności wskazanych powyżej, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe, fundusz pracy, fundusz solidarnościowy, fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych, narzuty na wynagrodzenia w postaci odpisów na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych oraz na Pracownicze Plany Kapitałowe.

Łączne koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w prace (z wyjątkiem plac konstruktorów i technologów) każdorazowo są podzielone między kategoriami kosztów TKW „płace bezpośrednie z narzutami” oraz „koszty wydziałowe”. W ramach „płac bezpośrednich z narzutami” są ujmowane koszty wynagrodzeń podstawowych, premii, nagród oraz składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe) wraz ze składkami na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Ustalane są również narzuty na wynagrodzenia w postaci odpisów na ZFŚS i PPK. Natomiast koszty wynagrodzenia za czas urlopu, choroby lub innej nieobecności w pracy są ujmowane w kategorii „koszty wydziałowe”. X  do każdego projektu prowadzi dodatkową ewidencję analityczną w postaci kartoteki zleceniowej.

Wnioskodawca ma zamiar rozliczyć w ramach ulgi, o której mowa w art. 18d UPDOP, koszty wynagrodzenia m.in. następujących pracowników:

1) Pracowników Działu Konstrukcyjnego i Działu Technologicznego, w tym konstruktorów i technologów.

2) Pracowników produkcyjnych bezpośrednio zaangażowanych do projektów rozwojowych. Ta grupa pracowników obsługuje maszyny i urządzenia produkcyjne wykorzystywane na etapie budowy maszyn. Ten etap prac nad prototypem ma kluczowe znaczenie w projekcie, zatem praca tej grupy pracowników ma bezpośredni związek z działalnością projektową.

Dodatkowo możliwe jest określenie obowiązków i wykonywanych czynności ww. osób, co wynika z umów o pracę, zawartych z pracownikami i wewnętrznej dokumentacji X  (m.in. z dokumentacji projektowej).

Czas pracy i odpowiednią część wynagrodzenia w zakresie projektów rozwojowych Wnioskodawca ma zamiar ustalić według następujących zasad:

1) Według faktycznego czasu pracy przy realizacji zlecenia (w przypadku pracowników produkcyjnych). Każdorazowo zlecenie projektowe posiada indywidualny numer ewidencyjny w systemie X , a pracownicy prowadzą ewidencję czasu pracy, co umożliwia określenie stopnia zaangażowania poszczególnych pracowników na różnych etapach produkcyjnych.

2) Według indywidualnej wyceny udziału pracownika - całość etatu pracowników Działu Konstrukcyjnego - w tym miejscu Wnioskodawca zaznacza, że mając na uwadze stały zakres zadań i faktycznie realizowanych czynności specjalistów z Działu Konstrukcyjnego, ich zaangażowanie w prace projektowe jest stałe i obejmuje cały etat (100%).

3) Według indywidualnej wyceny udziału pracownika - 30% etatu pracowników Działu Technologicznego. Należy zauważyć iż pracownicy działu wykonują dokumentację technologiczną również dla działalności kooperacyjnej X . Mając na uwadze stały zakres zadań i faktycznie realizowanych czynności specjalistów z Działu Technologicznego, Wnioskodawca ustalił, że czas jaki pracownik tego działu poświęca na opracowanie dokumentacji technologicznej prototypów wykonywanych w ramach prac rozwojowych wynosi 30%.

2. Koszty materiałów

W ramach prowadzonej działalności X  nabywa spore ilości różnego rodzaju materiałów wykorzystywanych do budowy prototypów, w tym materiałów hutniczych, elektrycznych, pneumatycznych, chemicznych oraz wszelakich części standardowych.

Część elementów i podzespołów wykorzystywanych do budowy prototypu jest wytwarzana przez Wnioskodawcę we własnym zakresie. Wnioskodawca zamierza zaliczyć do kosztów kwalifikowanych powyższe części w pełnym technicznym koszcie wytworzenia - traktując te elementy jako materiały zakupione z zewnątrz.

Ponadto, w celu realizacji projektów Wnioskodawca nabywa specjalistyczne podzespoły i elektronikę, które są instalowane do poszczególnych prototypów. Przy końcowej sprzedaży prototypu, takie podzespoły stanowią jego nieodłączną część. Koszty nabywanych podzespołów Wnioskodawca traktuje jako koszty materiałów.

Zakupione przez Spółkę materiały trafiają do magazynu materiałowego. Natomiast wyprodukowane we własnym zakresie półfabrykaty (części) trafiają do magazynu półfabrykatów. Części te przed wprowadzeniem na stan magazynowy są wyceniane według rzeczywistego lub planowanego kosztu wytworzenia. Wycena odbywa się według technicznego kosztu wytworzenia - według poszczególnych elementów tego kosztu, czyli pozycji kalkulacyjnych, na które składają się:

a) Koszty materiałów bezpośrednich wraz z narzutem kosztów zakupu (obliczonych wskaźnikiem),

b) Płace bezpośrednie z narzutami na płace w tym składki emerytalne, rentowe, wypadkowe, fundusz pracy i fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych oraz odpis na ZFŚS i odpis na PPK,

c) Koszty specjalne (obróbka obca, pozostałe koszty),

d) Koszty wydziałowe - są to głównie koszty utrzymania w ruchu (eksploatacji) maszyn i urządzeń oraz transportu wewnętrznego, stworzenia ogólnych warunków pracy. Obejmują one następujące pozycje:

1) Płace, narzuty na płace - pracowników wydziałów podstawowych (z wyłączeniem płac i narzutów na płace pracowników bezpośrednio produkcyjnych, zaliczonych do kosztów bezpośrednich), płace i narzuty na płace pracowników związanych z obsługą produkcji oraz płace uzupełniające do płac bezpośrednich jak np. urlopy wypoczynkowe, ekwiwalenty za urlop, nagrody, wynagrodzenia chorobowe,

2) Materiały pozostałe zużyte przez wydziały podstawowe.

3) Energia elektryczna , gaz, woda.

4) Amortyzacja środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych dotyczących wydziałów podstawowych.

5) Narzędzia i regeneracja narzędzi.

6) Remonty i konserwacje środków trwałych.

7) Pozostałe koszty produkcyjne.

W przypadku wykorzystania ww. elementów do prac projektowych nad prototypem rozchód materiałów następuję zgodnie z metodą FIFO. Natomiast rozchód części i wyrobów w zależności od asortymentu - metodą FIFO lub według szczegółowej identyfikacji kosztu rzeczywistego. Przyjęcia i rozchody magazynowe dokumentowane są za pomocą wewnętrznych dokumentów PZ, PW, RW, MMW, ZW co pozwala na przypisanie danej partii materiału oraz poszczególnych podzespołów do prowadzonego projektu, a w konsekwencji na powiązanie faktury VAT (a tym samym i wydatku) z konkretnym materiałem, podzespołem oraz projektem. Zatem, możliwe jest dokładne przypisanie bezpośrednich kosztów ponoszonych przez X  związanych z materiałami i podzespołami do poszczególnych projektów.

3. Koszty związane z nabyciem niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego

W procesie projektowania i prac inżynierskich pracownicy Działu Konstrukcyjnego wykorzystują zaawansowane techniki 3D do projektowania i wizualizacji kompleksowych rozwiązań technicznych. W tym celu wykorzystywane jest oprogramowanie CAD/CAM (SolidWorks, Automation Studio, SEE Electrical, AlphaCam).

X  ponosi koszty opłat typu maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie.

4. Odpisy amortyzacyjne

W procesie projektowania i budowy prototypów pracownicy X  wykorzystują wartości niematerialne i prawne (WNiP) (np. specjalistyczne oprogramowanie). Część WNiP była zakupiona wyłącznie w celu prowadzenia prac innowacyjnych objętych niniejszym wnioskiem. Ze względu na swoje funkcje takie WNiP nie są wykorzystywane w innej działalności. W ich przypadku Wnioskodawca ma zamiar całość odpisów amortyzacyjnych zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d UPDOP.

W związku z opisanym powyżej stanem faktycznym, Wnioskodawca planuje dokonać rozliczenia z tytułu ulgi badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d UPDOP (dalej jako: „ulga B+R”), przy czym w szczególności zaznacza, że:

  - nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie decyzji o wsparciu i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a UPDOP,

  - zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 i ust. 3 UPDOP,

  - zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 pkt 3 UPDOP,

  - nie zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R odpisów amortyzacyjnych od wartości samochodów osobowych, budowli, budynków i lokali stanowiących odrębną własność,

  - wymienione w tym wniosku składniki wynagrodzenia pracowników biorących udział w projektach będących przedmiotem tego wniosku każdorazowo stanowiły i będą stanowić w przyszłości należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,

  - wymienione w tym wniosku koszty nie zostały zwrócone i nie będą zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania,

  - nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,

  - jest dużym przedsiębiorcą,

  - prowadzi pozabilansową ewidencję kosztów wyżej opisanych projektów.

Tytułem uzupełnienia, pismem z 18 października 2023 r., Wnioskodawca wskazał, że X  zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową od 1 stycznia 2017 r. Działalność badawczo-rozwojową X  prowadzi jednakże od początku swojej działalności, nieustannie się rozwijając.

Przedmiotem wniosku są m.in. następujące projekty realizowane od 1 stycznia 2017 r. (…). Wnioskodawca zaznacza, że w okresie ostatnich 6 lat zrealizował dziesiątki tego typu nowatorskich projektów oraz planuje prowadzić działalność w tożsamym zakresie w przyszłości (zdarzenie przyszłe).

Przedmiotem wyników licznych prac B+R realizowanych przez X  było opracowanie szeregu zautomatyzowanych maszyn (…). (…).

W zależności od potrzeb klienta - rodzaj pakowanego produktu, surowce przeznaczone do pakowania - pracownicy X  opracowują cały proces technologiczny pakowania według indywidualnych wytycznych na bazie danych wejściowych i surowcach powierzonych przez zleceniodawcę. Nowatorski charakter realizowanych w X  projektów polega na tworzeniu indywidualnych rozwiązań opracowanych maszyn zarówno ich parametrów technologicznych jak odpowiedniej ich konstrukcji.

Unikalność zastosowanych rozwiązań stanowi wynik systematycznych prac rozwojowych pracowników X  w zakresie:

- badań laboratoryjnych i ich właściwości zgrzewanych materiałów;

- badań laboratoryjnych w zakresie pomiarów wag produktów podczas dozowania pakowanych materiałów;

- opracowania nowych receptur oraz technologii podawania atmosfer ochronnych do pakowanych produktów;

- badania parametrów technicznych i właściwości zapakowanych produktów;

- testowania właściwości fizykochemicznych wyrobów wykonanych w ramach prób technologicznych i partii pilotażowych;

- opracowania nowych urządzeń wspomagających zautomatyzowane procesy pakowania;

- wdrażania, uruchamiania i testowania maszyn w zróżnicowanym środowisku (Europa, Afryka, Ameryka Północna i Południowa, Azja).

Wśród innowacyjnych rozwiązań X  można wyróżnić następujące:

(…).

Powyższa lista stanowi przykładowy opis nowatorskich rozwiązań i koncepcji pracowników X. W celu umożliwienia organowi bardziej szczegółowego zapoznania się z technicznym charakterem projektowanych w X  rozwiązań Wnioskodawca załącza kopię opinii o charakterze prac badawczo-rozwojowych sporządzoną przez eksperta (…).

Wnioskodawca zatrudnia konstruktorów, konstruktorów-automatyków, technologów, programistów oraz pracowników produkcyjnych, którzy w ramach działalności rozwojowej wykorzystują wiedzę z następujących dziedzin:

- (…).

Wyniki dotychczas realizowanych projektów podlegają dokumentowaniu i archiwizacji m.in. w postaci dokumentacji technicznej, która zawiera opis zastosowanych autorskich rozwiązań oraz wyniki testów. Pracownicy wykorzystują wiedzę techniczną i doświadczenie konstruktorskie z poprzednich projektów to planowania następnych procesów produkcyjnych m.in. poprzez:

a) Wdrożenie wcześniej opracowanych koncepcji podzespołów lub procesów produkcyjnych, które stanowią bazę wyjściową dla nowego projektu i podlegają rozwojowi i rozbudowie o dodatkowe parametry lub funkcje w ramach nowego projektu.

       b) Rezygnację w ramach nowych projektów z wcześniej zastosowanych nieskutecznych rozwiązań (niepodejmowanie prac w tym zakresie).

W wyniku prac będących przedmiotem wniosku powstaje nowa wiedza m.in. z dziedzin inżynierii mechanicznej i materiałowej, automatyki, elektroniki i elektrotechniki.

Ponoszone przez Spółkę wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej były/są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów danego roku.

Licencja na oprogramowanie CAD/CAM (SolidWorks, Automation Studio, SEE Electrical, AlphaCam) stanowiła dla Wnioskodawcy wartość niematerialną i prawną, która podlegała amortyzacji.

Po wygaśnięciu podstawowego okresu licencji Wnioskodawca na mocy umowy z firmą udostępniającą licencję jest zobowiązany do ponoszenie opłat typu maintenance. Uiszczenie przez Wnioskodawcę okresowej opłaty typu maintenance uprawnia go do dalszego wykorzystania ww. oprogramowania.

Opłata typu maintenance nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej i nie podlega amortyzacji. UPDOP nie zawiera definicji pojęcia „sprzęt specjalistyczny”, w związku z czym Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące możliwości zakwalifikowania oprogramowania wykorzystywanego w pracach rozwojowych do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2a UPDOP. Ta wątpliwość stanowi przedmiot wniosku o interpretacje i została wyrażona poprzez zadanie odpowiedniego pytania oznaczonego we wniosku nr 4. Organ wzywając Wnioskodawcę do odpowiedzi w ramach doprecyzowania opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w rzeczywistości wymaga odpowiedzi na zadane przez podatnika we wniosku pytanie.

Ocena tego czy opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym oprogramowanie stanowi sprzęt specjalistyczny ma być elementem oceny prawnej na gruncie art. 18d ust. 2 pkt. 2a UPDOP, a nie opisu stanu faktycznego. Ewentualne domaganie się przez organ interpretacyjny samodzielnych ustaleń przez Wnioskodawcę w ramach opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego faktu zakwalifikowania oprogramowania do sprzętu specjalistycznego będzie wykraczać poza zakres przedstawienia stanu faktycznego. Taka praktyka organów interpretacyjnych niejednokrotnie została uznana za niezgodną z art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (por. np. wyrok NSA z 1 czerwca 2022 r. sygn. akt II FSK 1017/21, z 23 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 1049/21).

Część oprogramowania została nabyta wyłącznie w celu bezpośredniego wykorzystania w pracach będących przedmiotem tego wniosku.

Niektóre oprogramowanie zostało nabyte w celu bezpośredniego wykorzystania w pracach będących przedmiotem tego wniosku oraz w pozostałej działalności X  nieobjętej wnioskiem. W takiej sytuacji X  zamierza do kosztów kwalifikowanych zaliczyć koszty amortyzacji takiego oprogramowania wyłącznie w części wykorzystywanej do działalności objętej tym wnioskiem.

W przypadku oprogramowania stanowiącego wartość niematerialną i prawną X  zamierza zaliczyć do kosztów kwalifikowanych odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 18d ust. 3 UPDOP. Do kosztów kwalifikowanych X  zamierza zaliczyć odpisy amortyzacyjne wyłącznie w części wykorzystywanej do działalności będącej przedmiotem wniosku.

Pytania

1. Czy opisana powyżej działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym w art. 4a pkt 26 UPDOP a Wnioskodawca jest uprawniony w związku z tym do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP?

2. Czy ponoszone i kalkulowane w sposób określony w przedstawionym stanie faktycznym przez Wnioskodawcę koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy?

3. Czy ponoszone przez X  koszty nabycia i wytworzenia materiałów, podzespołów i części, w tym wytworzonych w ramach X , niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 3)

4. Czy ponoszone przez X  koszty opłat oprogramowania, w tym opłat typu maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a UPDOP a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy?

5. Czy ponoszone przez X  koszty odpisów amortyzacyjnych od opisanych w stanie faktycznym wartości niematerialnych i prawnych (WNiP), które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i czy mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 UPDOP?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Opisana w przedstawionym stanie faktycznym działalność X  stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 4a pkt 26 UPDOP i Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP.

2. Ponoszone i kalkulowane w sposób przedstawiony w stanie faktycznym koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, w tym:

- Pracowników Działu Konstrukcyjnego i Działu Technologicznego, w tym konstruktorów i technologów,

- Pracowników produkcyjnych bezpośrednio zaangażowanych do projektów rozwojowych

- stanowią koszty kwalifikowane X  w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania.

3. Ponoszone w sposób przedstawiony w stanie faktycznym przez X  wydatki na nabycie materiałów, podzespołów i części, w tym wytworzonych w ramach X , niezbędnych do realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

4. Ponoszone przez X  koszty opłat oprogramowania, w tym opłat typu maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a UPDOP (od 1 stycznia 2018 r.), a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

5. Ponoszone przez X  koszty odpisów amortyzacyjnych od opisanych w stanie faktycznym wartości niematerialnych i prawnych (WNiP), które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 UPDOP.

Ad. 1

Przepisy obowiązujące przed 1 października 2018 r. (w zakresie definicji badań naukowych i prac rozwojowych) były zdaniem X  analogiczne/podobne, w związku z czym przedstawione we wniosku stanowisko i uzasadnienie X  odnosi się do obu stanów prawnych.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 UPDOP, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie natomiast do definicji zawartej w art. 4a pkt 27 UPDOP, badaniami naukowymi są:

  - badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższymi i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

  - badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe rozumie się natomiast działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 4 ust. 3 cyt. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/ usług oraz procesów i technologii produkcji. Działalność X  w ramach prowadzonych projektów i produkcji obejmuje prace rozwojowe, w rozumieniu tych przepisów, ponieważ spełnia łącznie następujące kryteria:

  - działalność stanowi działalność twórczą,

  - działalność podejmowana jest w sposób systematyczny,

  - celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

  - działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług,

  - działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność twórcza:

Przepisy UPDOP nie definiuje pojęcia „twórczy”, co oznacza, iż zgodnie z teorią wykładni prawa należy odwołać się do znaczenia tego słowa w języku słownikowym i potocznym w celu jego zrozumienia i zastosowania. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego charakter twórczy oznacza „tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy” (Zob. http://sjp.pwn.pl. Wszelkie dalsze odwołania do słownikowego znaczenia słów zawarte w niniejszym opracowaniu odnoszą się do wskazanego w niniejszym przypisie słownika.).

W ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.) wskazuje się natomiast, że działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia” (Zob. Poźniak-Niedzielska, Niewęgłowski, Prawo autorskie. System prawa prywatnego, tom 13, pod redakcją prof. dr hab. Janusza Barty, wyd. 3, Warszawa 2013, str. 9).

Warto również sięgnąć do Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów pochodzących z prawa własności intelektualnej, tj. IP Box. Przedmiotowe objaśnienia dotyczą innej ulgi podatkowej, jednakże definicja działalności badawczo-rozwojowej jest wspólna zarówna dla ulgi IP Box, jak i dla ulgi na działalność badawczo-rozwojową, która została przewidziana w art. 18d ust. 1 UPDOP.

Jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych, za działalność twórczą uznaje się działalność, której rezultat jest odpowiednio ustalony, przez co może odbyć się w dowolnej formie; ma charakter indywidualny, w związku z tym nie jest wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, ale kreatywnych procesów myślowych; oraz ma charakter oryginalny tzn. stanowi nowy twór, przy czym oryginalność należy rozpatrywać retrospektywnie (tzn. rezultat pracy nie jest twórczy, w sytuacji, w które istnieje identyczne, uprzednio stworzone już dzieło). Ponadto, zostało wskazane, że: „na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo- rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

W świetle powyższego działalność X  ma charakter twórczy, ponieważ prace składają się na projektowanie i wykonywanie urządzeń, w szczególności opracowywanie całościowej koncepcji maszyny, tworzenie dokumentacji technicznej, przeprowadzanie testowania i analiz. Działalność ta ma za cel opracowywanie i wdrażanie nowych technologii wykorzystywanych w branży, a każdy projekt jest oryginalny i indywidualny. Każdy z projektów jest tworzony dla zindywidualizowanych potrzeb klienta, a to zaś powoduje konieczność sięgania po innowacyjne, dotychczas niewykorzystywane rozwiązania, których zastosowanie pozwoli zrealizować projekt. Wobec tego, każdy produkt jako rezultat pracy X , stanowi nowe rozwiązanie techniczne, dotychczas niewystępujące w praktyce gospodarczej.

Twórczy nowatorski charakter prowadzonej przez X  działalności potwierdzają liczne zgłoszenia patentowe i uzyskane prawa ochronne, w tym (…) oraz inne.

Działalność podejmowana w sposób systematyczny:

Podobnie jak w przypadku pojęcia „twórczy”, znaczenia tego pojęcia należy poszukiwać w języku powszechnym ze względu na brak ustawowej definicji. Według słownika języka polskiego pojęcie „Systematyczny” to „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czegoś; dokładny”. Według tego słownika „systematyczny proces” to „proces zachodzący stale, od dłuższego czasu”, natomiast „systematyczne działanie” to działanie „prowadzone w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, których efekty są „planowe i metodyczne”.

Istotne w tym zakresie jest stanowisko organów podatkowych zawarte w interpretacjach indywidualnych, które podkreślają, że: „(...) działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli bieżące prowadzenie prac badawczo- rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.538.2018.2.APO). Systematyczny charakter działalności oznacza także działalność prowadzoną w sposób stały, regularny, uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, ze wskazaniem harmonogramu i zasobów (tak np. interpretacja indywidualna z 6 marca 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.617.2019.2.APO).

Warto również wskazać stanowisko Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2021 r. (znak: 0112-KDIL2-1.4011.833.2020.2.KF), który stwierdził, że „działalność badawczo-rozwojowa musi być także podejmowana w systematyczny sposób, czyli istotne jest bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako niemożność uznania za działalność badawczo-rozwojową incydentalnych działań podatnika”.

Odnosząc powyższe do działalności X  należy wskazać, że prace badawczo-rozwojowe prowadzone są i będą w przyszłości w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur. Proces realizacji projektu każdorazowo jest szczegółowo zaplanowany i udokumentowany, a tym samym działalność X  podejmowana jest w sposób systematyczny.

W X  prowadzona jest także na bieżąco ewidencja zleceń, w tym ich kosztów oraz budżetu, która pozwala ustalić zakres i stwierdzić regularność czynności w obszarze działalności badawczo-rozwojowej. Rozwijany na potrzeby wewnętrzne system kontroli prowadzonych prac umożliwia coraz lepszą organizację procesu i wyodrębnianie prac badawczo-rozwojowych.

Celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań:

Działalność X  zwiększa zasoby wiedzy oraz wykorzystuje ją do tworzenia nowych zastosowań w realizowanych projektach, które są nakierowane na wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy pracowników do tworzenia nowych produktów.

Pracownicy X  systematycznie poszerzają swoją wiedzę i dzielą się zdobytym doświadczeniem w ramach wydarzeń branżowych, w tym targów. Dzięki uczestnictwie w tego typu wydarzeniach, X  nabywa i wykorzystuje pozyskaną wiedzę teoretyczną do rozwijania swoich projektów. W efekcie działalność X  nie ma na celu wprowadzanie jedynie rutynowych czy okresowych zmian do opracowanych produktów, lecz każdorazowo zmierza do opracowywania nowych i znacząco ulepszonych produktów.

Działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług:

Działalność X  w przeważającej części polega na tworzeniu urządzeń według wymagań określonych przez klienta, a wymagania dotyczą przede wszystkim funkcjonalności technicznych.

Wyniki prac rozwojowych X  zapewniają maksymalną efektywność danego procesu, dzięki zastosowaniu innowacyjnych, nieoczywistych rozwiązań, powstałych w wyniku łączenia wiedzy oraz doświadczenia pracowników z dziedziny inżynierii i automatyki przemysłowej, a także bazowaniu na najnowszej wiedzy oraz wielokrotnym przeprowadzaniu testów. Ponadto, część prac X  nakierowana jest na pozyskiwanie nowej wiedzy poprzez projektowanie, wykonywanie analiz technologicznych, a także eliminowanie niepoprawnych lub nieskutecznych rozwiązań technicznych.

Podręcznik Frascati 2015 (Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej. Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej. Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju.) do działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio odnosi się do szeregu czynności wykonywanych w ramach prac X . Mając na względzie procesy oraz specyfikę działalności X , warto wskazać na fragment dot. prototypowania. Zgodnie z jego treścią faza koncepcyjna, projektowanie, budowa i testowanie prototypów stanowią działalność badawczo-rozwojową, do momentu wprowadzenia w nich wszelkich niezbędnych zmian i poprawek oraz osiągnięcia zadowalających rezultatów. Tym samym działalność prowadzona przez X  wyczerpuje znamiona określone w ww. podręczniku, czyli w ramach prowadzonych projektów i produkcji działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Ponadto, warto zwrócić uwagę na sposób organizacji pracy w X . Wewnętrzne biuro konstrukcyjno-technologiczne w X  zarządzane jest przez doktora inżynierii, który oprócz doświadczenia typowo inżynieryjnego posiada tytuł doktora nauk technicznych w obszarze budowy i eksploatacji maszyn. Kierownik biura konstrukcyjno-technologicznego X  jest osobą, której dane są ujawnione w zintegrowanym systemie informacji o polskiej nauce i szkolnictwie wyższym POL-On.

Tytuł dr inż. nauk technicznych jest jednym ze stopni naukowych przyznawanych w dziedzinie technicznej. Otrzymanie tego tytułu jest rezultatem ukończenia doktoratu oraz obrony doktorskiej pracy naukowej.

Tytuł dr inż. nauk technicznych uprawnia do:

- prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie technicznej;

- nauczania na poziomie akademickim w uczelniach i instytutach badawczych w tym technicznych;

- opiekowania się studentami i kierowania pracami badawczymi;

- publikowania artykułów naukowych, udziału w konferencjach i seminariach naukowych;

- pełnienia funkcji eksperta, doradcy lub konsultanta w dziedzinie technicznej;

- wykonywania wysokopoziomowych zadań technicznych i inżynieryjnych w różnych sektorach przemysłu;

- otrzymywania grantów naukowych, funduszy na badania i rozwój oraz środników inwestycyjnych dla przedsiębiorców na wdrażanie innowacji w firmach.

Tytuł dr inż. nauk technicznych jest rozpoznawany i uznawany w środowisku akademickim, badawczym i przemysłowym jako wyraz wysokiej wiedzy, umiejętności badawczych i specjalistycznej kompetencji w dziedzinie technicznej. Posiadanie tego tytułu stanowi także uznanie za osiągnięcia naukowe i wkład w rozwój dziedziny technicznej.

Działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń:

Prace prowadzone przez X  nie mają charakteru rutynowego i nie stanowią okresowych zmian, bowiem są to nowe kreatywne, innowacyjne koncepcje i rozwiązania, indywidualnie tworzone dla klientów. W ich trakcie przeprowadzane są takie działania jak m.in. badanie poprawności i wykonywalności zakresu przedstawionego przez klienta, co wiąże się ze szczególnym i autonomicznym podejściem do każdego z projektów. Każdy klient jest bowiem zainteresowany jedynie produktem (rozwiązaniem) końcowym.

Uznanie działalności, podobnej do prowadzonej przez X , za działalność badawczo- rozwojową, została potwierdzona w interpretacjach indywidualnych, m.in. w:

  - interpretacji z 9 października 2020 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.357.2020.2.MBD), w której Dyrektor KIS zgodził się z wnioskodawcą i uznał, że prowadzenie działalności w branży elektrotechnicznej m.in. w zakresie specjalistycznego projektowania, programowania, budowania, instalowania i uruchamiania maszyn, linii produkcyjnych czy robotów przemysłowych, w tym: montaż elektryczny i mechaniczny, symulacja, automatyzacja i robotyzacja nowych procesów, modernizacja istniejących linii produkcyjnych, obliczenia wytrzymałościowe oraz prefabrykacja szaf sterowniczych, stanowi działalność badawczo-rozwojową,

  - interpretacji z 27 maja 2020 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.89.2020.1.BM), w której Dyrektor KIS uznał stanowisko wnioskodawcy, że prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na projektowaniu i produkcji maszyn, urządzeń, pozostałych narzędzi mechanicznych, w tym projektowanie zautomatyzowanych systemów produkcji; natomiast realizowane przez wnioskodawcę zlecenia polegają na projektowaniu, programowaniu oraz uruchamianiu nowoczesnych oraz niezawodnych zrobotyzowanych systemów produkcyjnych na rzecz klientów mieści się w definicji działalności badawczo-rozwojowej, uprawniającej jednocześnie do zastosowania tzw. ulgi B+R,

  - interpretacji z 16 listopada 2017 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.387.2017.1.APC), w której Dyrektor KIS potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że prowadzenie działalności w zakresie konstruowania urządzeń i maszyn zindywidualizowanych, dostosowanych do specyficznych potrzeb klientów, w tym: projektowanie i wykonawstwo układów sterowań, projektowanie i prefabiykacja szaf sterujących, modernizacja programowalnych sterowników logicznych (PLC) oraz sterowników numerycznych (CNC), wizualizacja i kontrola procesów produkcyjnych, a także programowanie robotów spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując powyższe, działalność prowadzona przez X  w ramach prowadzonych projektów i produkcji wpisuje się w wszystkie niżej wymienione kryteria:

  - jest ukierunkowana na nowe odkrycia, ponieważ opracowuje nowe produkty i pracuje nad nowoczesnymi procesami produkcyjnymi (automatyzacja) a tym samym jest liderem w branży nowatorskich rozwiązań umożliwiającej pozyskanie nowej wiedzy prowadzącej do rozwoju nowych produktów i procesów produkcyjnych,

  - opiera swoją działalność na oryginalnych koncepcjach i hipotezach nowych rozwiązań, natomiast urządzenia oraz zastosowane w nich rozwiązania techniczne posiadają cechę unikatowości, co wyklucza wszelkie działania rutynowe i odtwórcze,

  - projektuje i tworzy nowe produkty, które w stosunku do dotychczasowej działalności mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter i odróżniają się w znacznym stopniu od dotychczas funkcjonujących w ofercie X ,

  - realizuje swoje prace w warunkach niepewności technologicznej, bowiem na bieżąco są identyfikowane i rozwiązywane problemy techniczne oraz technologiczne, co pozwala na produkcję prototypów, a następnie docelowych produktów,

  - prowadzi prace w sposób systematyczny, tj. działania zaplanowane są od strony formalnej i uwzględnione w budżecie, bowiem prowadzona jest dokumentacja projektowa określająca zasoby oraz cele, które osiągane są w wyniku pracy zatrudnionych przez X  wykwalifikowanych pracowników;

  - prowadzi prace, których wyniki mogą być powtórzone, a zapewnia to wiedza i doświadczenie pracowników.

Ponadto, opisany we wniosku zakres działalności Wnioskodawcy był przedmiotem audytu technicznego, w wyniku którego badawczo-rozwojowy charakter działalności X  został potwierdzony w opinii specjalistycznej przygotowanej przez (…).

Tym samym, działalność prowadzona przez X , polegająca na realizacji przedsięwzięć związanych z produkcją maszyn i urządzeń stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 4a pkt 26 UPDOP a Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP.

Ad. 2. Koszty wynagrodzeń pracowników

Podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 18 UPDOP koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 UPDOF, obejmują wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń łub świadczeń częściowo odpłatnych.

W związku z powyższym, koszty uzyskania przychodu w postaci wynagrodzeń, premii okresowych i zadaniowych, na rzecz pracowników oraz składek, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP w tej części, w jakiej czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników zatrudnionego przez X  na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy danego pracownika w danym miesiącu.

Należy zwrócić uwagę, że obowiązek i zasady odprowadzania składek na Fundusz Pracy nakłada na pracodawców ustawa z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, natomiast składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych uregulowane są w ustawie z 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy. Zatem składki te nie zostały uregulowane w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, a tylko takie mogą stanowić koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP. Wobec powyższego, uznać należy, że odliczenie w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie obejmuje składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, a jedynie składki, o których mowa w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych tj. składkę emerytalną, rentową i wypadkową.

W komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. „Ulga podatkowa na działalność badawczo-rozwojową” organ podkreślił, że „Ustawy podatkowe PIT i CIT nakładają na podatników, którzy zamierzają skorzystać z ulgi B+R, obowiązek wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej (w tym kosztów pracowniczych) w prowadzonych przez nich księgach podatkowych. Zastosowany przez podatnika sposób wyodrębnienia kosztów powinien umożliwić prawidłowe zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, które dają prawo do skorzystania z ulgi, w kwocie adekwatnej do odpowiedniego rodzaju kosztu kwalifikowanego.”

Ponadto, zdaniem X , koszty wszystkich pracowników wymienionych w stanie faktycznym stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko zostało potwierdzone m.in. w następujących interpretacjach:

  - interpretacji z 17 lipca 2020 r. (znak: 0113-KDIPT2-3.4011.380.2020.2.RR), w której Dyrektor KIS nie kwestionował możliwości rozliczenia w ramach kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników produkcyjnych m.in. szlifierzy, tokarzy, frezerzy, ślusarzy, którzy wykonują prace związane z projektem badawczo-rozwojowym. Ponadto, organ wyjaśnił, że: „Możliwość uznania za koszt kwalifikowany ww. kosztów pracowniczych dotyczy pracowników działu badawczo-rozwojowego oraz osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, które zostały zatrudnione w innych działach, lecz wspomagających prace ww. działu - w części odpowiadającej pracy związanej z działalnością badawczo-rozwojową. Organ zwraca uwagę, że istotne jest, aby pracownicy zatrudnieni na podstawie umowy o pracę, wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące ww. koszty pracownicze oraz koszty świadczeń poniesionych na ich rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki, koszt kwalifikowany w całości.”;

  - interpretacji z 6 września 2021 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.245.2021.2.AN), w której Dyrektor KIS potwierdził możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R kosztów wynagrodzeń Project Managera. Zgodnie ze stanem faktycznym przedmiotowej interpretacji : „(...) osoby zajmujące to stanowisko zobowiązane są do prowadzenia kontroli procesu wdrożenia w kluczowych projektach Spółki. Inicjują i utrzymują komunikację z klientami podczas całego etapu dostawy usługi, współpracując z nimi w celu zebrania wszelkich specyficznych informacji dotyczących wdrażanej usługi. Project Manager przygotowuje harmonogram realizacji projektów z uwzględnieniem potrzeb biznesowych, możliwości technicznych i logistycznych Spółki, a także zapewnia właściwą komunikację i koordynację prac pomiędzy wykonawcami wewnętrznymi i dostawcami zewnętrznymi. (...) Do obowiązków Project Managera zaliczyć również należy raportowanie postępów projektu klientom wewnętrznym i zewnętrznym, a także budowanie oraz zarządzanie zespołami projektowymi.”;

  - interpretacji z 12 października 2020 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.285.2020.2.MBD), w której Dyrektor KIS nie kwestionował możliwość rozliczenia w ramach ulgi B+R wynagrodzenia pracownika na stanowisku Product Owner. Wśród zadań osób na takim stanowisku znajduje się m.in. zarządzanie listą wymagań produktu, budowanie roadmapy projektu, a także analizowanie potrzeb i wymagań klienta oraz interesariuszy. Do ich obowiązków należy również kontrolowanie budżetu projektu.

Warto zaznaczyć, że UPDOP nie narzuca na podatnika żadnych wymogów formalnych w zakresie sposobu prowadzenia ewidencji. W interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 28 listopada 2017 roku (znak: 0115-KDIT3.4011.289.2017.2.MR) organ wskazał, że „Katalog kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu wskazany został przez ustawodawcę w art. 26e ust. 2-3 UPDOF. Przywołana regulacja nakłada na podatnika chcącego skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej obowiązek wyodrębnienia kosztów ponoszonych w związku z działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy UPDOF. Ustawa nie precyzuje jednak, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. Jednakże, skoro wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojową ma być podstawą do skorzystania z ulgi, podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających wnioskodawcy prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii, proporcjonalnej do jego prawa do udziału w zysku oraz nie większej niż kwota dochodu uzyskanego ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 UDPOF.”

W przypadku więc, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi B+R) tej części wynagrodzenia, która nie jest związana z realizacją działalności B+R. Należy jednak podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Zatem, zdaniem X , wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom.

Ponadto, możliwość wyodrębnienia stałej części etatu pracowniczego jako wskaźnika czasu realizacji obowiązków w zakresie prac badawczo-rozwojowych została potwierdzona przykładowo w interpretacji Dyrektora KIS z 10 sierpnia 2020 r. (znak: 0111-KDIB1- 3.4010.319.2020.2.APO), interpretacji z 31 stycznia 2023 r. (znak: 0115- KDIT3.4011.841.2022.2.PS).

Biorąc pod uwagę powyższe, ponoszone przez X  wydatki na wypłatę wynagrodzeń a także koszty składek, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych pracowników, którzy realizują zadania związane z ww. działalnością stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej ustalony zgodnie z indywidualną wyceną (część etatu) lub ewidencją faktycznie przepracowanych godzin pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu i mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Ad. 3. Koszty materiałów i surowców

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, kosztami kwalifikowanymi są koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepis ten pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich surowców, materiałów, części i podzespołów niezbędnych do realizacji prac rozwojowych. Zatem, gdy wykorzystanie tych surowców, materiałów, części i podzespołów jest niezbędne do realizacji projektu, należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek danych surowców, materiałów i podzespołów z działalnością o charakterze badawczo-rozwojowym. Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 11 maja 2017 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.27.2017.1.MR).

Wnioskodawca jest w stanie, co do zasady, precyzyjnie wskazać koszty materiałów wykorzystywanych w poszczególnych projektach. Wszystkie materiały są niezbędne do realizacji projektów B+R, a zatem mają bezpośredni związek z pracami badawczo- rozwojowymi i stanowią dla X  koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP ponoszone w związku z działalnością o charakterze badawczo-rozwojowym.

W stosunku do części i podzespołów produkowanych we własnym zakresie, podobna do opisanej w stanie faktycznym metoda wyceny (według kosztu wytworzenia) została zaakceptowana przez Dyrektora KIS w interpretacji z 1 września 2017 r. (znak: 0111-KDIB1- 2.4010.144.2017.1.MM). W związku z tym, również te koszty stanowić będą dla X  koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d UPDOP.

Ad. 4. Koszty sprzętu specjalistycznego

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2a UPDOP, nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych. Powyższy przepis obowiązuje od 1 stycznia 2018 r.

Z cytowanego powyżej przepisu wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny, uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:

- sprzęt nie stanowi środka trwałego,

- zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego”, oraz

- jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.

W celu realizacji projektów objętych niniejszym wnioskiem X  ponosi koszty opłat typu maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie CAD/CAM (SolidWorks, Automation Studio, SEE Electrical, AlphaCam). Wykorzystanie specjalistycznego oprogramowania jest niezbędne na etapie wielowymiarowego projektowania poszczególnych wyrobów oraz ich elementów wewnętrznych. Ponadto, tego typu licencja nie stanowi dla spółki środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Takie oprogramowanie jest przeznaczone do zaawansowanego projektowania i umożliwia przeprowadzenie symulacji termicznych. Do swojej obsługi wymaga wiedzy technicznej z zakresu automatyki przemysłowej i inżynierii.

W związku z powyższym, koszty opłat typu maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie CAD/CAM, które nie są amortyzowane jako wartości niematerialne i prawne, można zaliczyć do kosztów nabycia sprzętu specjalistycznego. Zatem, X  będzie uprawniony do rozliczenia kosztów opłat typu maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie CAD/CAM w ramach kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 pkt 2a UPDOP.

Takie stanowisko w stosunku do licencji na oprogramowanie nabyte na okres używania krótszy niż rok zostało zaakceptowane przez Dyrektora KIS m.in. w indywidualnej interpretacji z 15 listopada 2019 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.409.2019.1.PC) oraz w indywidualnej interpretacji z 12 kwietnia 2019 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.145.2019.1.BM).

W interpretacji z 7 lutego 2023 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.854.2022.2.JG) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął następujące stanowisko: „Zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przez X wydatki na sprzęt specjalistyczny oraz koszty opłat typu maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie (...), stanowią w okresie od 1 stycznia 2018 r. koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a u.p.d.o.p., a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy”.

Ad. 5. Koszty odpisów amortyzacyjnych od WNiP

W myśl art. 18d ust. 3 UPDOP za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 12 kwietnia 2019 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.147.2019.1.JKT) wyjaśnił, że: „Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej”.

Analogicznie jak w przypadku konieczności wyodrębnienia części wynagrodzenia osób częściowo zaangażowanych w prace rozwojowe, ustawodawca nie narzuca podatnikom żadnych wymogów w zakresie sposobu dokonania takiego wyodrębnienia. Wydaje się zasadnym, że podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie rzeczywistych kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej.

Mając powyższe na względzie, ponoszone przez X  odpisy amortyzacyjne od WNiP, które wykorzystywane są w toku realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy w takiej części, w której są faktycznie wykorzystywane w pracach badawczo-rozwojowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”),

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 4a pkt 27 i 28 powoływanej ustawy.

Treść tych przepisów w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. była następująca.

Jak stanowił art. 4a pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

   a) badania podstawowe − oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

   b) badania stosowane − prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

   c) badania przemysłowe − badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Natomiast zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych − oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

   a) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

   b) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Z dniem 1 października 2018 r. − na mocy art. 19 pkt 1 ustawy z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1669, z późn. zm.) − powołane przepisy art. 4a pkt 27 i 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych otrzymały nowe brzmienie.

I tak, w myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

  a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

  b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano, że:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że aby działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano):

przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 updop, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem tut. Organu, opisana w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 4a pkt 26 updop, a Wnioskodawca jest uprawniony w związku z tym do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 updop.

Ad. 2-5.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

 1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

  2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

W myśl art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Natomiast zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 updop,

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia. 

Z art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wynika natomiast, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

 1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

 2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

 3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 7 updop, w poprzednim brzmieniu,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

 2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

 3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Według brzmienia art. 18d ust. 8 updop od dnia 1 stycznia 2022 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Natomiast, w myśl brzmienia obowiązującego przed tą datą odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym  podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,

3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 uCIT,

4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,

9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 2

Odnosząc się do wątpliwości objętych zakresem pytania nr 2 wskazać należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., ze zm., dalej: „updof”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Wskazać należy, że składkami na ubezpieczenia społeczne, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1230 ze zm.), o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, należnymi z tytułów wymienionych w art. 12 ust. 1 updop i finansowanymi (w całości lub w części) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika, tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy – zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Wskazać również należy na treść przepisu art. 16 ust. 1 pkt 9 updop, zgodnie z którym:

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze  tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

 a)podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy,

 b) odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

Z powołanych przepisów ww. ustawy wynika, że kosztem uzyskania przychodów (przy spełnieniu warunku celowości) nie jest wypłata z ZFŚS, ale odpisy i zwiększenia ZFŚS pod warunkiem dokonania wpłaty na ten Fundusz zgodnie z ustawą o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Zatem, odpisy na ZFŚS nie mogą być brane pod uwagę przy kalkulacji wysokości kosztów kwalifikowanych. 

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 46, dalej: „ustawa PPK”), ustawa określa zasady gromadzenia środków w pracowniczych planach kapitałowych, zwanych dalej „PPK”, zawierania umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK, finansowania i dokonywania wpłat do PPK oraz dokonywania wypłat transferowych, wypłat i zwrotu środków zgromadzonych w PPK.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18 lit. a ustawy PPK,

przez osoby zatrudnione należy rozumieć pracowników, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2022 r. poz. 1510, 1700 i 2140), z wyjątkiem pracowników przebywających na urlopach górniczych i urlopach dla pracowników zakładu przeróbki mechanicznej węgla, o których mowa w art. 11b ustawy z dnia 7 września 2007 r. o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (Dz. U. z 2022 r. poz. 1309), oraz młodocianych w rozumieniu art. 190 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy.

Natomiast, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 lit. a tej ustawy,

przez podmiot zatrudniający należy rozumieć pracodawcę, o którym mowa w art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy - w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. a, jeżeli posiada numer indentyfikacyjny.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy PPK,

wpłaty finansowane przez uczestnika PPK są potrącane z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu.

Uwzględniając powyższe uznać należy, że wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Mając na uwadze powyższe, w sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu ponownie podkreślić należy, że w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym ustawodawca zobowiązał podatników prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, do wyodrębnienia w prowadzonej ewidencji kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w celu kalkulacji wysokości kosztów kwalifikowanych może ustalić stały wskaźnik czasu realizacji prac o charakterze badawczo-rozwojowym.

Zatem, nie można uznać za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2, że ponoszone i kalkulowane w sposób określony w przedstawionym stanie faktycznym przez Wnioskodawcę koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Ad. 3.

Odnosząc się do kosztów nabycia i wytworzenia materiałów, podzespołów i części, to jak już wyżej wskazano, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 120). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Jak sam Wnioskodawca wskazał możliwe jest dokładne przypisanie bezpośrednich kosztów ponoszonych przez X  związanych z materiałami i podzespołami do poszczególnych projektów.

Wobec powyższego, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że ponoszone przez X  koszty nabycia i wytworzenia materiałów, podzespołów i części, w tym wytworzonych w ramach X , niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie części pytania oznaczonego nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4.

Stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 2a updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Z art. 18d ust. 2 pkt 2a updop, wynika że warunkiem uznania wydatków na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych jest wykorzystywanie bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania w szczególności, oznacza że wymieniony katalog sprzętów nie jest zamknięty.

Wg internetowego słownika języka polskiego PWN, „sprzęt” to: przedmiot użytkowy, przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach. Według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, sprzęt to każdy przedmiot użytkowy jak mebel, narzędzie, naczynie, to przedmioty używane w określonym celu, związane z jakąś dziedziną.

Z kolei, „specjalistyczny” wg słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, oznacza m.in. związany z pewną specjalnością.

Z cytowanego powyżej art. 18d ust. 2 pkt 2a updop wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny, uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki :

- sprzęt nie stanowi środka trwałego,

- zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego”, oraz

- jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.

Mając na uwadze powyższe, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że ponoszone przez X  koszty opłat oprogramowania, w tym opłat typu maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a UPDOP a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Ad. 5.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest także kwestia odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją Prac B+R.

Odnosząc się z kolei do odpisów amortyzacyjnych jako kosztów kwalifikowanych na potrzeby stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, należy mieć na uwadze cytowany już art. 18d ust. 3 updop, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop,

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 updop,

odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w ww. zakresie wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialnych i prawnych będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższych przepisów, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy ponoszone przez X  koszty odpisów amortyzacyjnych od opisanych w stanie faktycznym wartości niematerialnych i prawnych (WNiP), które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i czy mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 UPDOP, należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

  - opisana powyżej działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym w art. 4a pkt 26 UPDOP a Wnioskodawca jest uprawniony w związku z tym do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP – jest prawidłowe,

  - ponoszone i kalkulowane w sposób określony w przedstawionym stanie faktycznym przez Wnioskodawcę koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy – jest nieprawidłowe,

  - ponoszone przez X  koszty nabycia i wytworzenia materiałów, podzespołów i części, w tym wytworzonych w ramach X , niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy – jest prawidłowe,

  - ponoszone przez X  koszty opłat oprogramowania, w tym opłat typu maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a UPDOP a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy – jest prawidłowe,

  - ponoszone przez X  koszty odpisów amortyzacyjnych od opisanych w stanie faktycznym wartości niematerialnych i prawnych (WNiP), które są wykorzystywane w toku realizacji projektów, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 UPDOP i czy mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 UPDOP – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie części pytania oznaczonego we wniosku nr 3, tj. ustalenia, czy kalkulowane w sposób określony w przedstawionym stanie faktycznym przez X  koszty nabycia i wytworzenia materiałów, podzespołów i części, w tym wytworzonych w ramach X , niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w  przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Do wniosku dołączono dokumenty źródłowe. Należy jednak zauważyć, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku i jego stanowiskiem.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).