Czy: - Gra stworzona przez Spółkę oraz Gry, które powstaną w przyszłości stanowić będą kwalifikowane prawo własności intelektualnej (dalej: „KPWI”) – w rozumieniu przepisu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (autorskie prawo do programu komputerowego); - Spółka może korzystać ze stawki 5% od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży licencji na wskazane w pyt. 1 KPWI; - Wnioskodawca prawidłowo alokuje koszty wynagrodzenia programistów własnych (zatrudnionych na umowę o dzieło), koszty wynagrodzenia aktorów dubbingowych (zatrudnionych na umowę o dzieło), a także koszty wynagrodzenia członka zespołu programistycznego, wykonującego prace z zakresu programowania, będącego członkiem Zarządu Spółki, zatrudnionym również na gruncie umowy o dzieło i będącego jednocześnie członkiem wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy, na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, w literze "A" wzoru, tj. jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z wytwarzaniem KPWI; - prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus – tj. czy koszty programistów zewnętrznych niepowiązanych ze Spółką (prowadzących własną działalność gospodarczą), koszty nabycia licencji do elementów gotowych wykorzystywanych do produkowanych Gier (np. modele 3D, gotowe elementy dźwiękowe, tekstury, ilustracje), koszty nabycia licencji do programów niezbędnych do wytworzenia Gry oraz korzystanie z platformy do tworzenia i obsługi Gry, koszty nabycia usług tłumaczenia Gry, koszty nabycia usług testowania Gry powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych); - prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus – tj. czy koszty programistów oraz podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką (tj. koszty ponoszone na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą) powinny być rozliczone pod lit.: C; - prawidłowe jest działanie Spółki w zakresie pomniejszenia dochodu z Gier ujmowanych w ramach reżimu IP Box o koszty ogólne Spółki, nieujmowane w ramach wskaźnika Nexus, rozliczone według Klucza Alokacji w ramach wyniku podatkowego rozliczonego w ramach ulgi IP Box; - Spółka ma prawo do zastosowania w sposób symultaniczny ulgi na działalność badawczo-rozwojową oraz preferencji IP Box w odniesieniu do dochodu z praw własności intelektualnej, który objęty jest reżimem IP Box, począwszy od 1 stycznia 2022 roku; - wskaźnik, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT powinien być kalkulowany w sposób narastający za kolejne lata, w których Spółka będzie uzyskiwała dochody z poszczególnej Gry.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 maja 2023 o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• Gra stworzona przez Spółkę oraz Gry, które powstaną w przyszłości stanowić będą kwalifikowane prawo własności intelektualnej (dalej: „KPWI”) - w rozumieniu przepisu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (autorskie prawo do programu komputerowego);
• Spółka może korzystać ze stawki 5% od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży licencji na wskazane w pyt. 1 KPWI;
• Wnioskodawca prawidłowo alokuje koszty wynagrodzenia programistów własnych (zatrudnionych na umowę o dzieło), koszty wynagrodzenia aktorów dubbingowych (zatrudnionych na umowę o dzieło), a także koszty wynagrodzenia członka zespołu programistycznego, wykonującego prace z zakresu programowania, będącego członkiem Zarządu Spółki, zatrudnionym również na gruncie umowy o dzieło i będącego jednocześnie członkiem wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy, na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, w literze "A" wzoru, tj. jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z wytwarzaniem KPWI;
• prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus - tj. czy koszty programistów zewnętrznych niepowiązanych ze Spółką (prowadzących własną działalność gospodarczą), koszty nabycia licencji do elementów gotowych wykorzystywanych do produkowanych Gier (np. modele 3D, gotowe elementy dźwiękowe, tekstury, ilustracje), koszty nabycia licencji do programów niezbędnych do wytworzenia Gry oraz korzystanie z platformy do tworzenia i obsługi Gry, koszty nabycia usług tłumaczenia Gry, koszty nabycia usług testowania Gry powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych);
• prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus - tj. czy koszty programistów oraz podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką (tj. koszty ponoszone na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą) powinny być rozliczone pod lit.: C;
• prawidłowe jest działanie Spółki w zakresie pomniejszenia dochodu z Gier ujmowanych w ramach reżimu IP Box o koszty ogólne Spółki, nieujmowane w ramach wskaźnika Nexus, rozliczone według Klucza Alokacji w ramach wyniku podatkowego rozliczonego w ramach ulgi IP Box;
• Spółka ma prawo do zastosowania w sposób symultaniczny ulgi na działalność badawczo-rozwojową oraz preferencji IP Box w odniesieniu do dochodu z praw własności intelektualnej, który objęty jest reżimem IP Box, począwszy od 1 stycznia 2022 roku;
• wskaźnik, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT powinien być kalkulowany w sposób narastający za kolejne lata, w których Spółka będzie uzyskiwała dochody z poszczególnej Gry.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 14 września 2023 r. (data wpływu tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

1.Opis działalności Wnioskodawcy

Wnioskodawca jest polskim podmiotem zajmującym się produkcją i wydawaniem gier na komputery PC. W przyszłości Spółka planuje również wydać gry na konsole (…), (…) oraz (…). Spółka planuje premierę wytworzonej gry na konsolę pod koniec 2023 roku. Obecnie Spółka zajmuje się głównie produkcją gry, która została wytworzona przez programistów zatrudnionych w Spółce i odniosła duży sukces rynkowy. Spółka planuje również w przyszłości realizować sprzedaż „pudełkową” gry (w ograniczonej ilości, tj. ok. 3 tys. sztuk).

Spółka jest członkiem polskiej grupy kapitałowej, będącej w czołówce producentów gier komputerowych w Polsce, w skład której wchodzi szereg podmiotów notowanych na Giełdzie (...).

Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową na terytorium Polski. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Przeważającym przedmiotem działalności prowadzonej przez Spółkę jest działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych (PKD 58.21.Z). Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca w sposób systematyczny opracowuje nowe koncepcje produktów, modyfikuje oraz ulepsza produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu są zróżnicowane od istniejących rozwiązań. Czynności, które wykonuje Wnioskodawca stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Tym samym, działalność realizowana przez Spółkę spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 analizowanego przepisu ustawy o CIT (w rozumieniu Wnioskodawcy). Spółka w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza gry komputerowe (dalej jako: „Gry” lub „Projekty”). Gra wytwarzane są przez programistów wykonujących czynności w ramach umowy o dzieło. Gry powstają w procesie programowania, które jest traktowane jako część prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę. Prowadzone przez Spółkę prace dotyczą stworzenia nowego rozwiązania informatycznego w postaci Gry, wykorzystują dostępną wiedzę lub pozyskują nową wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań, są prowadzone systematycznie, według ustalonego harmonogramu, mają twórczy charakter, są nastawione na stworzenie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy w celu wytworzenia Gry, są związane z nabywaniem, łączeniem i wykorzystywaniem dostępnej wiedzy i kwalifikacji z zakresu IT i programowania.

2. Przebieg procesu projektowego

Wnioskodawca tworzy nowe koncepcje Gier w toku prac prowadzonych przez poszczególne zespoły deweloperskie. Spółka nie tworzy w tym zakresie dokumentacji projektowej, lecz podział obowiązków jest określany i prezentowany w pliku znajdującym się na dysku w sieci (tzw. „chmurze”), tak aby każdy członek zespołu deweloperskiego miał dostęp do bezpiecznego miejsca do przechowywania, organizowania i udostępniania informacji. Pracami w zakresie tworzonych Gier kieruje Kierownik Projektu. Spółka zajmuje się tworzeniem Gier, które będą spełniały w maksymalnym stopniu oczekiwania graczy. Na potrzeby gry Spółka wprowadza eksperymentalne rozwiązania w zakresie sztucznej inteligencji (przeciwnicy, zachowania postaci) oraz prezentacji scen trójwymiarowych (realistyczny teren, roślinność, otoczenie przestrzenne).

Tym samym, Wnioskodawca tworzy koncepcje Gier, które dotychczas nie istniały na rynku po to, aby stworzone produkty były nowatorskie, dostosowane do potrzeb nabywców i wzbudzały ich zainteresowanie na tle innych dostępnych na rynku gier komputerowych.

Stworzenie nowego projektu jest to proces, na który można wydzielić kilka etapów. Spółka identyfikuje następujące etapy tworzenia, a następnie komercjalizacji Gry:

a) stworzenie opisowego dokumentu w zakresie Projektu, który wskazuje na koncepcję Gry oraz docelową grupę graczy,

b) wyznaczenie zespołu oraz ustalenie zadań do wykonania w ramach prac nad projektem,

c) stworzenie wersji Gry posiadającej kilka podstawowych mechanizmów rozgrywki,

d) wydanie Gry, śledzenie recenzji oraz dalsze dostosowanie do oczekiwań graczy.

Spółka dokumentuje zakończenie prac w zakresie wytwarzania Gry protokołem zakończenia produkcji i potwierdzeniem tego przez kierownika projektu oraz niezależny zespół testerów należący do grupy kapitałowej, będącej w czołówce producentów gier komputerowych w Polsce. Spółka zobowiązuje się do kontynuowania prac związanych z wdrażaniem poprawek gry oraz dalszym jej rozwojem (dodawanie trybów, funkcji gry).

3. Zespoły deweloperskie i rezultat prac

Wnioskodawca tworzy Gry przy współpracy z zespołem deweloperskim. W skład zespołu wchodzą specjaliści mający doświadczenie w zakresie produkcji, game designu, programowania, level designu, grafiki 3D, grafiki 2D oraz testowania gier.

Tworzenie Gier jest realizowane przez specjalistów wchodzących w skład wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy. W skład wewnętrznego zespołu deweloperskiego wchodzą programiści zatrudnieniu w oparciu o umowy dzieło. Zespół programistyczny, zajmujący się produkcją Gry, składa się z programistów oraz grafików. Spółka nawiązuje również współpracę dorywczą z aktorami dubbingowymi, w oparciu o umowy o dzieło.

Obecnie w ramach struktur Wnioskodawcy, utrzymywany jest 1 zespół deweloperski.

Programiści, z którymi Spółka zawarła umowy o dzieło, wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej Spółki. Żadna z osób zajmujących się programowaniem nie tworzy samodzielnie całej gry komputerowej. Wielu programistów tworzy określone fragmenty kodu pojedynczej Gry.

Wnioskodawca staje się posiadaczem autorskich praw majątkowych od podmiotów tworzących poszczególne elementy Gry, ponieważ podmioty te przenoszą na Wnioskodawcę prawa autorskie wraz z wyłącznym prawem do jego wykorzystania z dniem przekazania dzieła.

Gra stanowi rodzaj oprogramowania komputerowego, które powstaje w procesie programowania. Na proces programowania składa się w szczególności, proces tworzenia lub wykorzystania odpowiednich zapisów kodu źródłowego. Programowanie jest traktowane jako część prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę. Gry cechują się twórczym charakterem i są „nowe” - tj. nie powstały na skutek skopiowania lub odwzorowania programu już istniejącego. Gry wyróżniają się ze względu na zróżnicowaną tematykę, model rozgrywki i potencjalnego odbiorcę. Celem prac związanych z wytworzeniem Gry nie jest wprowadzenie okresowych zmian do oprogramowania.

Wytworzone Gry podlegają ochronie prawnej wynikającej z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2509, ze zm.; dalej „Prawo autorskie”). Wyprodukowane Gry podlegają ochronie prawnej wynikającej z art. 74 Prawa autorskiego. W myśl art. 74 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, z kolei ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. W związku z powyższym, Gry komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę w procesie programowania stanowią rodzaj oprogramowania, podlegającego ochronie prawnej.

Prace prowadzone w celu stworzenia Gry przez Wnioskodawcę odbywają się w długotrwałym i złożonym procesie trwającym od kilku do kilkudziesięciu miesięcy. W pracach biorą udział osoby, które posiadają odpowiednie wykształcenie i kwalifikacje do tworzenia Gier.

Wnioskodawca jest twórcą Gier, stanowiących utwór w rozumieniu Prawa autorskiego i to Spółce przysługuje wyłączne prawo do korzystania i rozporządzania Grami na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z Gry.

4. Sprzedaż i dystrybucja

W sytuacji gdy Spółka zakończy pracę nad daną Grą, wówczas kieruje gotowy produkt do premiery. Dystrybucja Gry następuje poprzez udzielenie licencji dla podmiotu prowadzącego daną platformę sprzedaży gier, np. (…) (w przypadku gier PC). Przychód Spółki ze sprzedaży Gry wynika lub będzie wynikać w przyszłości z opłat licencyjnych, od danej platformy sprzedaży, dotyczących sprzedaży Gier końcowym użytkownikom (graczom). Spółka nie sprzedaje kluczy cyfrowych końcowym użytkownikom oraz nie prowadzi tzw. „sprzedaży pudełkowej” Gier. W przyszłości Spółka planuje rozpocząć sprzedaż „pudełkową” Gry w limitowanej ilości ok. 3 tys. sztuk. Spółka planuje również sprzedaż Gry na konsole (…), głównie przez kanały cyfrowe, co będzie miało miejsce w przyszłości.

5. Rachunkowość i ewidencja kosztów

Projekt, który realizuje Wnioskodawca jest z chwilą rozpoczęcia nad nim prac, ujmowany na koncie księgowym dotyczącym produkcji w toku. Każdy z projektów jest ewidencjonowany na odrębnym koncie analitycznym, na którym następuje przyporządkowanie kosztów dotyczących wytworzenia danej Gry. Z chwilą „skierowania” Gry do premiery koszty danego projektu będą przeksięgowywane na odrębne konto księgowe dotyczące produktu gotowego. Tam również nakłady te będą ujmowane na koncie analitycznym dotyczącym danego projektu. W zakresie kosztów związanych z produkcją danej Gry, Spółka ponosi następujące koszty:

• wynagrodzenie programistów własnych, zatrudnionych w oparciu o umowy o dzieło, będących członkami wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy,
• wynagrodzenie aktorów dubbingowych, zatrudnionych w oparciu o umowy o dzieło,
• wynagrodzenie członka zarządu Spółki zatrudnionego w oparciu o umowy o dzieło, będącego członkiem wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy, wykonującego zadania z zakresu programowania,
• nabycie licencji do elementów gotowych do produkowanych Gier (np. gotowe elementy dźwiękowe, tekstury, ilustracje),
• nabycie licencji do programów niezbędnych do wytworzenia Gry oraz korzystanie z platformy do tworzenia i obsługi gry,
• nabycie usług tłumaczenia gry,
• nabycie modeli 3D,
• nabycie usług testowania gry.

Podkreślenia wymaga również fakt, że Spółka wyodrębnia, jak również w przyszłości zamierza wyodrębniać każdą produkowaną Grę w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób, który umożliwia ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodów (strat), przypadających na każdy pojedynczy projekt. Spółka od początku i na bieżąco prowadzi odrębną ewidencję realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Księgi rachunkowe prowadzone przez Spółkę dają możliwość wyodrębnienia kosztów wymienionych w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadających na pojedynczy produkt, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu uzyskanego z tego produktu, tj. koszty faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W przypadku Wnioskodawcy ponoszone koszty należy alokować w następujący sposób:

a – koszty programistów własnych (umowy o dzieło) będących członkami wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy, wynagrodzenie aktorów dubbingowych, zatrudnionych w oparciu o umowy o dzieło, koszty członka zespołu programistycznego, wykonującego prace z zakresu programowania, będącego członkiem Zarządu Spółki zatrudnionego na gruncie umowy o dzieło i będącego jednocześnie członkiem wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy;

b – koszty programistów zewnętrznych niepowiązanych ze Spółką, koszty nabycia licencji do elementów gotowych wykorzystywanych do produkowanych Gier (np. modele 3D, gotowe elementy dźwiękowe, tekstury, ilustracje), koszty nabycia licencji do programów niezbędnych do wytworzenia Gry oraz korzystanie z platformy do tworzenia i obsługi gry, koszty nabycia usług tłumaczenia gry, koszty nabycia usług testowania Gry;

c – koszty programistów lub podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką (tj. koszty ponoszone na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą);

d – nie występują.

Oprócz wskazanych kosztów, Spółka nabywa również następujące usługi: usługi od agencji PR, usługi księgowe i kadrowe, usługi najmu powierzchni biurowej, jak również usługi prawne. Wydatki te związane są z prowadzoną przez Spółkę działalnością i są ponoszone przez Spółkę regularnie. Koszty te związane są z całokształtem działalności Spółki.

Podstawę do „zamknięcia” konta produkcji w toku i przeksięgowania projektu na konto dotyczące produktu gotowego stanowi dokument (protokół zakończenia produkcji), który zawiera informację o zakończeniu produkcji Gry i skierowaniu Gry do premiery. Zakończenie produkcji potwierdza kierownik projektu oraz niezależny zespół testerów z grupy kapitałowej, której członkiem jest Wnioskodawca. Z dokumentu wynika, czy wytworzony projekt stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, które podlegać będzie rozliczeniu w ramach reżimu IP Box.

Komercjalizacja projektu następuje na skutek sprzedaży licencji do danej Gry. Przychody uzyskiwane z tego tytułu ewidencjonowane są na koncie dotyczącym przychodów ze sprzedaży wyrobów gotowych. Na koncie przychodów ze sprzedaży prowadzona jest odrębna analityka dotycząca przychodów uzyskiwanych z poszczególnych Gier. W związku z tym, Spółka ma możliwość wyodrębnienia przychodów z komercjalizacji kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wskazany powyżej sposób ewidencjonowania operacji umożliwia ustalenie jednostkowego wyniku finansowego/podatkowego uzyskiwanego z danej Gry, w tym na pojedynczym kwalifikowanym prawie własności intelektualnej.

6. Rozliczenie podatku

Spółka planuje skorzystać z ulgi podatkowej określonej w art. 24d i 24e ustawy o CIT (tzw. ulgi IP Box) w stosunku do kwalifikowanych dochodów uzyskanych ze sprzedaży Gier.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma zamiar ustalić wysokość należnego podatku dochodowego od osób prawnych z uwzględnieniem ulgi podatkowej określonej w art. 24d i 24e ustawy o CIT (tzw. ulgi IP Box) za dany rok podatkowy w sposób następujący:

• Spółka obliczy dochód (przychód pomniejszony o koszty: wynagrodzeń programistów własnych (umowy o dzieło), wynagrodzeń programisty wykonującego prace programistyczne w oparciu o umowę o dzieło, będącego członkiem Zarządu Spółki, wynagrodzeń aktorów dubbingowych, zatrudnionych w oparciu o umowy o dzieło, programistów lub podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką, nabycia licencji do elementów gotowych do produkowanych Gier, nabycia licencji do programów niezbędnych do wytworzenia Gry oraz korzystania z platformy do tworzenia i obsługi gry, nabycia usług tłumaczenia Gry, nabycia usług testowania Gry);
• Spółka ustali wskaźnik Nexus dla każdej Gry;
• określony w powyższy sposób dochód dla każdej Gry będzie podlegać pomnożeniu przez właściwy dla niej wskaźnik Nexus;
• obliczony w powyższy sposób dochód z Gier Komputerowych, rozliczonych w ramach ulgi IP Box Spółka pomniejszy o koszty ogólne Spółki przypisane według klucza alokacji do źródła IP Box opartego o udział przychodów w źródle IP Box do łącznej wartości przychodów podatkowych Spółki (dalej jako: „Klucz Alokacji”);
• Spółka odliczy koszty uzyskania przychodów, stanowiące koszty kwalifikowane poniesione na działalność B+R, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT od dochodu z  kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
• wygenerowany w powyższy sposób wynik Spółka opodatkuje podatkiem CIT według stawki 5%;
• rozliczenie nastąpi w deklaracji podatkowej Spółki.

Niniejszy wniosek dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego - w zakresie Gry, której sprzedaż rozpoczęła się odpowiednio w pierwszej połowie 2023 roku;
• zdarzenia przyszłego - w zakresie Gier, które dopiero powstaną w przyszłości.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

W piśmie uzupełniającym z 14 września 2023 r. (data wpływu tego samego dnia), wskazali Państwo, że:

Gra stworzona przez Spółkę, jak również Gry, które powstaną w przyszłości, stanowi oraz będą stanowiły wynik działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Wynagrodzenie członka zarządu Spółki, programistów własnych oraz aktorów dubbingowych realizujących Projekty z zakresu działalności badawczo-rozwojowej, zatrudnionych na podstawie umowy o dzieło stanowiły, stanowią i będą stanowić po ich stronie wyłącznie należności ze źródła określonego w treści art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponoszone przez Spółkę koszty nabycia usług tłumaczenia Gry oraz koszty nabycia usług testowania Gry od podmiotów niepowiązanych stanowią usługi nabywane od osób prowadzących własną działalność gospodarczą;

Mając na uwadze powyższe, Spółka nabywa od osób fizycznych prowadzących własną działalność gospodarczą, w każdym przypadku o którym mowa w punkcie 3 wezwania (tj. usługi tłumaczenia Gry oraz usługi testowania Gry), wyniki prac badawczo-rozwojowych innego podmiotu, inne niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Ponadto Spółka wskazała, że ww. licencje nabywane są, jak również będą nabywane w przyszłości od osób prowadzących własną działalność gospodarczą.

Mając na uwadze powyższe, Spółka w każdym przypadku o którym mowa w punkcie 4 wezwania (tj. nabycie licencji do elementów gotowych wykorzystywanych do produkowanych Gier oraz licencji do programów niezbędnych do wytworzenia Gry, a także koszty korzystania z platformy do tworzenia i obsługi Gry) nabywa rezultat prac badawczo-rozwojowych innego podmiotu, inny niż wymieniony w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Przez koszty nabycia licencji do elementów gotowych wykorzystywanych do produkowanych Gier od podmiotów niepowiązanych oraz koszty nabycia licencji do programów niezbędnych do wytworzenia Gry oraz ponoszenie kosztów korzystania z platformy do tworzenia i obsługi Gry od podmiotów niepowiązanych, Wnioskodawca rozumie opłatę za subskrypcje do pełnego dostępu do tych narzędzi, który to dostęp uprawnia do komercyjnego wykorzystania tych narzędzi. Licencje te nie stanowią wartości niematerialnej i prawnej w działalności. Nabycie licencji dotyczy programów:

• umożliwiających modelowanie graficzne poprzez wykorzystywanie narzędzia do modelowania, wyposażonego w generatory proceduralne, które zapewniają konwertowanie skanów na konfigurowalne modele, dopasowanie grafiki koncepcyjnej do odręcznych narzędzi graficznych, i optymalizowania poziomu szczegółowości;
• umożliwiających tworzenie grafiki komputerowej, wideo, animacji, tworzenia interfejsów i aplikacji.

Nabycie powyższych licencji jest niezbędne do produkcji Gry.

Pytania

1. Czy Gra stworzona przez Spółkę oraz Gry, które powstaną w przyszłości stanowić będą kwalifikowane prawo własności intelektualnej (dalej: „KPWI”) - w rozumieniu przepisu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (autorskie prawo do programu komputerowego)?

2. Jeśli na pytanie pierwsze zostanie udzielona odpowiedź twierdzącą to czy tym samym Spółka może korzystać ze stawki 5% od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży licencji na wskazane w pyt. 1 KPWI?

3. Czy Wnioskodawca prawidłowo alokuje koszty wynagrodzenia programistów własnych (zatrudnionych na umowę o dzieło), koszty wynagrodzenia aktorów dubbingowych (zatrudnionych na umowę o dzieło), a także koszty wynagrodzenia członka zespołu programistycznego, wykonującego prace z zakresu programowania, będącego członkiem Zarządu Spółki, zatrudnionym również na gruncie umowy o dzieło i będącego jednocześnie członkiem wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy, na potrzeby obliczania wskaźnika, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, w literze "A" wzoru, tj. jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z wytwarzaniem KPWI?

4. Czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus - tj. czy koszty programistów zewnętrznych niepowiązanych ze Spółką (prowadzących własną działalność gospodarczą), koszty nabycia licencji do elementów gotowych wykorzystywanych do produkowanych Gier (np. modele 3D, gotowe elementy dźwiękowe, tekstury, ilustracje), koszty nabycia licencji do programów niezbędnych do wytworzenia Gry oraz korzystanie z platformy do tworzenia i obsługi Gry, koszty nabycia usług tłumaczenia Gry, koszty nabycia usług testowania Gry powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych)?

5. Czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we współczynniku Nexus - tj. czy koszty programistów oraz podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką (tj. koszty ponoszone na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą) powinny być rozliczone pod lit.: C?

6. Czy prawidłowe jest działanie Spółki w zakresie pomniejszenia dochodu z Gier ujmowanych w ramach reżimu IP Box o koszty ogólne Spółki, nieujmowane w ramach wskaźnika Nexus, rozliczone według Klucza Alokacji w ramach wyniku podatkowego rozliczonego w ramach ulgi IP Box?

7. Czy Spółka ma prawo do zastosowania w sposób symultaniczny ulgi na działalność badawczo-rozwojową oraz preferencji IP Box w odniesieniu do dochodu z praw własności intelektualnej, który objęty jest reżimem IP Box, począwszy od 1 stycznia 2022 roku?

8. Czy wskaźnik, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT powinien być kalkulowany w sposób narastający za kolejne lata, w których Spółka będzie uzyskiwała dochody z poszczególnej Gry?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Gra wyprodukowana przez Spółkę, jak również Gry Komputerowe, które zostaną wytworzone dopiero w przyszłości będą stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu przepisu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2587, ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) (autorskie prawo do programu komputerowego).

Jak stanowi art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT autorskie prawo do programu komputerowego stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT wynika natomiast, że podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Ze względu na niewystępowanie definicji „autorskiego prawa do programu komputerowego” w ustawie o CIT, istnieje konieczność odwołania się do ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z art. 74 ust. 1 ww. ustawy i prawach pokrewnych wynika, że programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy nie stanowią inaczej. Co więcej, art. 74 ust. 2 powyższej ustawy stanowi, że ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

W punkcie 74. Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej jako: „Objaśnienia podatkowe”), wskazane zostało: „Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”.

Z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Należy podkreślić, że w art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy wskazano, że przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

W tym miejscu warto ponownie odwołać się do Objaśnień podatkowych wydanych przez Ministerstwo Finansów, z których wynika, że „pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko: „(…). Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”. Podstawową przesłanką stworzenia prawa autorskiego jest to, by Gra stanowiła utwór, a więc stanowiła przejaw działalności twórczej o charakterze indywidualnym.

Spółka spełnia powyższy warunek, ponieważ Gra stanowi efekt przeprowadzonych prac badawczo-rozwojowych, a co istotne, stworzona Gra wyróżnia się od gier występujących na rynku i stanowi odrębny utwór.

Przedmiot ochrony prawnoautorskiej Gry będzie stanowił kod w postaci kodu źródłowego lub wynikowego, bez względu na jego rodzaj. Kod ten wykorzystywany jest w procesie produkcji gry komputerowej.

Zdaniem Spółki, zarówno w przedstawionym stanie faktycznym, jak i zdarzeniu przyszłym, odpowiedź na powyższe pytanie powinna być twierdząca.

Ad. 2.

Z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT wynika, że podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT wynika, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej stanowi m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, jeżeli podlega ono ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. W art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych zostało wskazane, że przedmiotem prawa autorskiego są m. in. utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Przepisy określone w art. 24e ust. 1 ustawy o CIT stanowią, że podmiot podlegający opodatkowaniu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest zobowiązany do spełnienia wymogów określonych w ustawie. Podatnik jest obowiązany do:

1) wyodrębnienia każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w prowadzonych przez podatnika księgach rachunkowych;

2) prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca spełnia wymienione w ustawie warunki:

1) w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawcy następuje wyodrębnienie poszczególnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych, ponieważ stworzona Gra jest ujmowana na koncie analitycznym konta dotyczącego najpierw produkcji w toku, a następnie produktu gotowego;

2) w Spółce ma miejsce wyodrębnianie każdej tworzonej Gry w prowadzonych księgach rachunkowych, w sposób który umożliwia ustalenie wysokości przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodów (strat), przypadających na każdy projekt – jest to możliwe poprzez ujmowanie przychodów uzyskiwanych z pojedynczej Gry na koncie analitycznym dotyczących przychodów ze sprzedaży wyrobów gotowych, ujmowanie kosztów na koncie analitycznym dotyczącym kosztów produkcji w toku, kosztów wyrobu gotowego oraz kosztu własnego sprzedaży. Daje to możliwość ustalenia dochodu (straty) uzyskiwanego z pojedynczego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) kalkulacja współczynnika Nexus, dla pojedynczego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w celu obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu – Spółka za pomocą prowadzonych ksiąg rachunkowych dokonuje ewidencjonowania wszystkich kosztów ponoszonych w związku z wytworzeniem Gry. Wnioskodawca ma także możliwość przyporządkowania poniesionych kosztów do danej litery wskaźnika Nexus, celem obliczenia tego wskaźnika. Ta możliwość jest zapewniona w przypadku każdej Gry tworzonej przez Spółkę.

W ocenie Spółki, zarówno w opisanym stanie faktycznym, jak i w zdarzeniu przyszłym, Spółka będzie miała prawo do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży licencji do Gier wytworzonych przez Spółkę oraz Gier, które zostaną przez Spółkę wytworzone w przyszłości.

Ad. 3.

W art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT wskazano, że kosztami kwalifikowanymi są poniesione w danym miesiącu należności z tytułów umowy o dzieło.

Oznacza to, że wykonywanie zadań w ramach działalności badawczo-rozwojowej przez twórców dzieła (programistów własnych) należy zakwalifikować jako koszty prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wśród kosztów ponoszonych przez Spółkę, znajdują się także koszty wynagrodzenia aktorów dubbingowych zatrudnionych w formie umowy o dzieło.

Spółka ponosi również koszty zatrudnienia członka zespołu programistycznego, należącego do wewnętrznego działu deweloperskiego Spółki, który pełni funkcję członka Zarządu Spółki (podmiot powiązany) i jest zatrudniony w formie umowy o dzieło. Podmiot ten wykonuje zadania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym IP. Akapit Nr 116 Objaśnień podatkowych stanowi, że w sytuacji gdy pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową, wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. A wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, wydatki poniesione na wynagrodzenia osób zatrudnionych w oparciu o umowę o dzieło, a także członka zespołu programistycznego, będącego równocześnie członkiem Zarządu Spółki zatrudnionego na podstawie umowy o dzieło, można zaliczyć do kosztów oznaczonych pod lit. A wskaźnika Nexus.

Ad. 4.

Z przedstawionych informacji wynika, że Wnioskodawca:

• nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od programistów zewnętrznych prowadzących własną działalność gospodarczą, niebędących podmiotami powiązanymi (w rozumieniu przepisów ustawy o CIT);
• nabywa licencje do elementów gotowych wykorzystywanych do produkowanych Gier od podmiotów niepowiązanych;
• nabywa licencje do programów niezbędnych do wytworzenia Gry oraz ponosi koszty korzystania z platformy do tworzenia i obsługi Gry;
• ponosi koszty usług tłumaczenia Gry;
• ponosi koszty usług testowania Gry.

Zdaniem Spółki koszty programistów zewnętrznych niepowiązanych ze Spółką (prowadzących własną działalność gospodarczą), koszty nabycia licencji do elementów gotowych, wykorzystywanych do produkowanych Gier, od podmiotów niepowiązanych, koszty nabytych licencji do programów służących wytworzeniu Gier, koszty korzystania z platformy do tworzenia i obsługi Gry, koszty tłumaczenia Gry oraz koszty testowania Gry powinny być rozliczone pod lit. B współczynnika Nexus.

Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w Raporcie OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika Nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP.

Należy zauważyć, że podejście Nexus dotyczy wykazania związku między:

• wydatkami poniesionymi przez Spółkę w związku z wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej,
• kwalifikowanymi IP,
• dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

W związku z powyższym, w sytuacji gdy programiści zewnętrzni, prowadzący działalność gospodarczą prowadzą prace badawczo-rozwojowe, w wyniku których otrzymują wyniki prac, które następnie nabywa od nich Spółka, powinny być rozliczone w ramach współczynnika Nexus pod lit. B (w przypadku podmiotów niepowiązanych).

Koszty nabycia licencji do elementów gotowych do Gry także powinny być rozliczone pod lit. B współczynnika Nexus (w przypadku podmiotów niepowiązanych). Koszty nabycia licencji do programów niezbędnych do stworzenia Gry oraz koszty związane z korzystaniem z platformy do tworzenia i obsługi Gry również powinny zostać zakwalifikowane do lit. B współczynnika Nexus, ponieważ koszty te w sposób bezpośredni wiążą się z kwalifikowanym IP. Bez poniesienia tych kosztów, wytworzenie kwalifikowanego IP byłoby niemożliwe.

Również koszty tłumaczenia Gry oraz koszty testowania Gry powinny być przyporządkowane do lit. B współczynnika Nexus. Koszty te w bezpośredni sposób dotyczą wytworzenia kwalifikowanego IP, a tym samym prawidłowe jest ich ujęcie we wskaźniku Nexus.

Zdaniem Spółki odpowiedź na pytanie Nr 4 powinna być twierdząca.

Ad. 5.

Wnioskodawca nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w postaci kosztów programistów i podmiotów zewnętrznych powiązanych ze Spółką.

Z Akapitu Nr 111 Objaśnień podatkowych wynika, że podatnik nie ma obowiązku samodzielnego prowadzenia prac badawczo-rozwojowych, lecz może je nabywać zarówno od podmiotów powiązanych, jak i podmiotów niepowiązanych. Należy jednak mieć na uwadze fakt, że koszty poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od innego podmiotu będą musiały zostać umieszczone w odpowiednim miejscu we współczynniku nexus, tj. koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu powiązanego należy ująć w literze c wskaźnika Nexus.

Tym samym stanowisko Spółki jest prawidłowe i powyższe koszty powinny być rozliczone pod lit. C.

Ad. 6.

Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby Spółka nie ponosiła kosztów ogólnych, produkcja Gier, które Spółka oferuje swoim klientom nie byłaby możliwa. Koszty ponoszone przez Spółkę dotyczą całokształtu jej działalności. Tym samym nie ma możliwości ustalenia konkretnej wysokości kosztu związanego z wytworzeniem danej Gry oraz przychodami z tej Gry.

W związku z powyższym wydatki te będą stanowiły koszty uzyskania przychodu przy obliczaniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przy zastosowaniu przychodowego Klucza Alokacji, tj. w wysokości proporcjonalnej w jakiej przychód z danego Kwalifikowanego IP pozostaje w stosunku do przychodów Spółki ogółem.

Z akapitu Nr 136 Objaśnień podatkowych wynika, że przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego IP należy określić koszty, które w sposób pośredni i bezpośredni przyczyniły się do powstania przychodu z kwalifikowanego IP. Koszty ogólne Spółki, w tym koszty, ponoszone przez Spółkę po premierze Gry, niestanowiące kosztu wytworzenia, a związane z wytworzeniem danej Gry, powinny zostać ujęte w rozliczeniu wyniku w ramach reżimu IP Box.

Celem dokonania alokacji kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, zgodnie z którą, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te można ustalić w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że odpowiedź na pytanie Nr 6 powinna być twierdząca.

Ad. 7.

Przez symultaniczne korzystanie z ulgi badawczo-rozwojowej oraz ulgi IP Box Wnioskodawca rozumie możliwość odliczenia kosztów kwalifikowanych, określonych w art. 18d ust. 2-3b ustawy o CIT, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika tego prawa, od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W związku z ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105) od 1 stycznia 2022 roku w ustawie o CIT funkcjonuje wprowadzony przepis w postaci art. 24d ust. 9a. Zgodnie z tym przepisem, od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podatnik może odliczyć koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3b, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika tego prawa. W związku z treścią powyższego przepisu, Wnioskodawca wytwarzający kwalifikowane prawo własności intelektualnej, który ponosi koszty prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, komercjalizuje wyniki prac badawczo-rozwojowych i osiąga z nich dochody kwalifikowane w rozumieniu przepisów o IP Box ma możliwość skorzystania z obu ulg. Spółka wskazała na możliwość równoczesnego skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową i ulgi IP Box, w sytuacji gdy Spółka osiąga dochód z praw własności intelektualnej, objęty reżimem IP Box. Jeżeli zatem Spółka komercjalizuje wyniki prac badawczo-rozwojowych i osiąga z nich dochody kwalifikowane w rozumieniu przepisów o IP Box nie ma obowiązku dokonania wyboru, na koniec roku podatkowego, pomiędzy dotychczas "wykluczającymi się" preferencjami.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie Nr 7 jest twierdząca.

Ad. 8.

Z akapitu Nr 121 Objaśnień podatkowych wynika, że współczynnik Nexus, służący do określenia tej części dochodu z kwalifikowanych IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Celem obliczenia wskaźnika Nexus, należy ująć narastająco koszty z lat ubiegłych, poniesione po dniu 31 grudnia 2012 r.

W związku z powyższym, Spółka uważa, że odpowiedź na pytanie Nr 8 powinna być twierdząca.

Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska w opisanej powyżej sprawie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1-6

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-6 - jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej interpretacji w zakresie ww. pytań.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-6 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Ad. 7

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 7 wskazać należy, że istotną zmianę do preferencji związanej z opodatkowaniem dochodu osiągniętego z  kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wprowadzono ustawą z dnia 29  października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „ustawa zmieniająca”), poprzez dodanie do art. 24d ust. 9a, który stanowi, że:

Z uzasadnienia wprowadzenia powyższej regulacji wynika, że przepis ten umożliwia podatnikowi, który osiąga dochody z kwalifikowanych IP i opodatkowuje je preferencyjną 5% stawką podatku, korzystanie jednocześnie z odliczenia w ramach ulgi B+R. Przepis wprowadza możliwość odliczania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność B+R (kosztów kwalifikowanych), (...) od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ustalonego zgodnie z 24d ust. 7 updop. Odliczenie kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R możliwe będzie w stosunku do tych kosztów uzyskania przychodu, które są związane z danym kwalifikowanym IP, poniesionych na działalność badawczo-rozwojową, która doprowadziła do jego wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia.

Przepis ten umożliwia jedynie zatem odliczenie kosztów kwalifikowanych ulgi B+R od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej opodatkowanego stawką 5%.

Wprowadzone rozwiązanie polega na umożliwieniu korzystania w sposób symultaniczny z ulgi B+R przez podatnika osiągającego dochód z praw własności intelektualnej, który objęty jest reżimem IP BOX. Zatem, podatnik komercjalizujący wyniki prac badawczo-rozwojowych i  osiągający z nich dochody kwalifikowane w rozumieniu przepisów o IP BOX nie jest zobowiązany do dokonania wyboru, na koniec roku podatkowego, pomiędzy „wykluczającymi się” preferencjami.

Przy kalkulacji dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej podatnicy, w  aktualnym brzmieniu omawianych przepisów, mogą uwzględnić koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność B+R, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, z  komercjalizacji osiągany jest dochód.

Koszty prac badawczo-rozwojowych, stanowiące zarazem koszty uzyskania przychodów i  koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d updop, mogą zatem być uwzględnione przy obliczeniu dochodu z praw własności intelektualnej. Wskazuje na to wprost art. 24d ust. 9a omawianej ustawy.

Natomiast, koszty kwalifikowane, które zostaną uwzględnione jako koszt w celu ustalenia dochodu z IP Box, nadal nie mogą zostać odliczone w ramach ulgi B+R od dochodu ustalonego wg zasad ogólnych. Przepis art. 24d ust. 9a updop umożliwia jedynie ich odliczanie od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i opodatkowanego stawką 5%, co nie było możliwe w stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 r.

Zatem, zgodzić należy się z Państwem, że Spółka ma prawo do zastosowania w sposób symultaniczny ulgi na działalność badawczo-rozwojową oraz preferencji IP Box w odniesieniu do dochodu z praw własności intelektualnej, który objęty jest reżimem IP Box, począwszy od 1 stycznia 2022 r. Tym samym, Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.        

Ad. 8

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 8 wskazać należy, że  do wyliczenia wskaźnika nexus mogą być użyte w niektórych przypadkach także koszty poniesione w przeszłości (tj. po dniu 31 grudnia 2012 r., zgodnie z przepisami przejściowymi).

Z treści art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193; dalej jako: "ustawa zmieniająca"), wynika, że:

Natomiast, w myśl art. 24 ust. 2 ww. ustawy,

W świetle powyższego, ustawodawca przewidział możliwość stosowania preferencyjnej stawki 5% w stosunku do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które zostały wytworzonego przed 1 stycznia 2019 roku, tj. daty wprowadzenia instytucji ulgi IP Box do polskiego obiegu prawnego.

Zatem powyższe regulacje pozwalają podatnikom, którzy wytworzyli, rozwinęli lub ulepszyli kwalifikowane prawa IP przed 1 stycznia 2019 r. i nie mogą ustalić (na podstawie wówczas prowadzonej ewidencji) kosztów poniesionych na te kwalifikowane prawa IP w ramach działalności badawczo-rozwojowej, na potrzeby stosowania przepisów dotyczących IP Box mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

Natomiast, jeżeli w roku podatkowym rozpoczynającym się po 31 grudnia 2018 r. podatnicy nie ponoszą kosztów związanych z kwalifikowanymi IP, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po 31 grudnia 2012 r., o ile wydatki te nie zostały już ujęte w kosztach uzyskania przychodów, które pomniejszyły dochód.

Jak wynika z powyższego, do wyliczenia wskaźnika nexus mogą być użyte w niektórych przypadkach także koszty poniesione w przeszłości (tj. po dniu 31 grudnia 2012 r., zgodnie z przepisami przejściowymi). Wynika to z treści przepisu art. 24 ustawy wprowadzającej: dla zastosowania przepisów dotyczących IP Box można uwzględniać koszty poniesione wyłącznie po dniu 31 grudnia 2012 r. Dlatego warto przeprowadzić kompleksową analizę w celu prawidłowej identyfikacji elementów składowych tej proporcji już na początku stosowania preferencji IP Box. Z uwagi na kumulatywny sposób liczenia proporcji wpływa ona bezpośrednio na zakres dostępnej preferencji podatkowej w pierwszym roku jej stosowania i w latach następnych.

Należy wskazać, że przepisy intertemporalne dotyczące preferencji IP Box nie znajdą jednak zastosowania w przypadku, gdy podatnik ponosił i ponosi nadal koszty działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i może na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej je wyodrębnić i ustalić ich wysokość dla celów obliczenia wskaźnika nexus. Wówczas podatnik przyjmuje ich wartość wynikającą z prowadzonej przez niego ewidencji.

Przepisy o IP BOX nie zawierają ograniczenia czasowego dla możliwości uwzględnienia przez podatnika przy obliczaniu wskaźnika nexus kosztów działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku podatników, w stosunku do których nie znajdą zastosowania przepisy przejściowe. Jednakże należy podkreślić, że podatnik, by móc skorzystać z ulgi IP Box jest zobowiązany spełnić warunek prowadzenia szczegółowej ewidencji wynikający z art. 24e, o którym mowa powyżej.                       

Tym samym, w sytuacji spełnienia warunków o których mowa w ww. art. 24 ust. 2 ustawy CIT, mogą Państwo celem obliczenia wskaźnika Nexus, ująć narastająco koszty z lat ubiegłych poniesione po dniu 31 grudnia 2012 r.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 8 należy uznać za prawidłowe.                       

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia oraz
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.