Katalog dopuszczalnych wydatków określony został w rozporządzeniu ministra inwestycji i rozwoju w sprawie wykazu rodzajów, materiałów budowlanych urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych.

Podkreślił Pan, że zakupione przez Pana materiały budowlane wykorzystane zostały w celu termomodernizacji budynku, a zatem uważa Pan, że jest Pan uprawniony do odliczania tych wydatków od podstawy opodatkowania, pomimo faktu, że prace ociepleniowe wykonane zostały przed formalnym zakończeniem budowy, lecz po rozpoczęciu faktycznego użytkowania budynku.

W Pana ocenie, stanowisko takie potwierdzone zostało w Objaśnieniach podatkowych z 30 marca 2023 r. znak DD3.8203.1.2021, w którym wskazano, że:

Kryterium oddania budynku do użytkowania nie przesądza o możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej lub o braku takiej możliwości.

Zaznaczył Pan, że w cytowanych Objaśnieniach podano ponadto, że:

Status budynku, bez względu na to kiedy został wybudowany może być rozpatrywany w oparciu o wszelkie dowody świadczące o użytkowaniu tego budynku przez podatnika.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek

W myśl powyższego przepisu, adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz - na podstawie art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022, poz. 2540 ze zm.) - opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Ponadto, odliczenie przysługuje pod warunkiem zakończenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie do 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 cytowanej ustawy:

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Artykuł 26h ust. 4 wskazanej wyżej ustawy stanowi, że:

Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług. Za datę poniesienia wydatku uważa się dzień wystawienia faktury.

Cytowany przepis - jego drugie zdanie - dodano na podstawie ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z 29 października 2021 r. (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2105). Obowiązuje on od 1 stycznia 2022 r.

Do końca 2021 r. przepis ten (art. 26h ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) brzmiał:

Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 26h ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1)sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;

2)zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Powyższa regulacja wskazuje na brak możliwości odliczenia wydatków, których podatnik nie poniósł, gdyż zostały mu zrefinansowane (zwrócone). Odliczeniu podlegają te wydatki, których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik (uszczuplają jego majątek). Nie ma także możliwości odliczenia wydatków, które w jakiejkolwiek formie pomniejszyły już zobowiązanie podatkowe podatnika.

Na podstawie art. 26h ust. 6 wyżej wymienionej ustawy:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.

Artykuł 26h ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że:

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Natomiast, w myśl art. 26h ust. 8 i 9 powyższej ustawy:

Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.

Definicję budynku mieszkalnego jednorodzinnego, o którym mowa w art. 26h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawiera art. 5a pkt 18b tej ustawy.

Zgodnie z tym przepisem (art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych):

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym - oznacza to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.).

Stosownie do treści tego artykułu (art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane):

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Artykuł 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje natomiast przedsięwzięcie termomodernizacyjne. Zgodnie z tą regulacją:

Ilekroć w ustawie jest mowa o przedsięwzięciu termomodernizacyjnym - oznacza to przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.

W myśl art. 2 pkt 2 ustawy z 21 listopada 2008 r. (t. j. Dz. U. z 2022 poz. 438 ze zm.) o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków:

Użyte w ustawie określenia oznaczają, przedsięwzięcia termomodernizacyjne - przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a)ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b)ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c)wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d)całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji;

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się natomiast w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 273).

Zaznaczam, że odliczeniu w ramach tej ulgi podlegają jedynie te wydatki, na które wskazują przepisy wykonawcze, czyli wskazane wyżej rozporządzenie. Są to więc m.in. materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem (ust. 1 pkt 1 wykazu).

Pana wątpliwości budzi możliwość uwzględnienia w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatków poniesionych na materiały stanowiące elementy systemu ocieplenia w odniesieniu do budynku mieszkalnego, który został oddany do użytku w roku 2023.

Słusznie Pan zauważa, że zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi wydanymi 30 marca 2023 r. (Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych):

Status budynku (każdego bez względu na to kiedy został wybudowany) może być rozpatrywany w oparciu o wszelkie dowody świadczące o użytkowaniu tego budynku przez podatnika.

Z powyższego względu, przedstawienie przez Podatnika wszelkiego dowodu, z którego będzie wynikało, że budynek mieszkalny jednorodzinny spełnia swoją funkcję, daje mu prawo do ulgi termomodernizacyjnej. Brak formalnej zgody na użytkowanie budynku nie wyklucza bowiem istnienia budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane.

Z podanych przez Pana informacji wynika m.in., że:

–  jest Pan właścicielem domu jednorodzinnego (budynku mieszkalnego w zabudowie zagrodowej),

–  budynek mieszkalny w zabudowie zagrodowej stanowi budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane,

–  ocieplenie budynku polegało na obłożeniu ścian budynku (od strony zewnętrznej) płytami styropianowymi poprzez przyklejenie płyt styropianowych za pomocą pianki montażowej, wykonaniu warstwy zbrojącej przy wykorzystaniu kleju oraz siatki zbrojącej oraz nałożeniu tynku silokonowo-silikatowego,

–  na elementy systemu ociepleń [wskazanego w zadanym pytaniu - przypis organu] składają się styropian, pianka do montażu styropianu, pianka do uszczelniania łączeń płyt styropianowych, klej do zatapiania siatki, siatka zbrojąca, tynk silikonowo‑silikatowy, kołki montażowe, profile cokołowe do płyt styropianowych,

–  ocieplenie budynku stanowiło przedsięwzięcie termomodernizacyjne bowiem w jego wyniku zmniejszyło się zapotrzebowanie budynku na energię cieplną,

–  związek ocieplenia budynku z przedsięwzięciem termomodernizacyjnym polega na zmniejszeniu - w wyniku ocieplenia budynku - zapotrzebowania na energię cieplną.

W Pana przypadku najistotniejsze jest to, że - jak Pan zaznaczył:

–  dom jest faktycznie użytkowany (zamieszkiwany przez Pana) od roku 2020,

–  faktyczne użytkowanie domu od 2020 r. oznacza zamieszkiwanie w nim od tego roku,

–  zakończenie budowy nastąpiło 1 lipca 2020 r.,

–  prace ociepleniowe wykonane zostały w latach 2021-2022, a zatem rozpoczęte zostały rok po rozpoczęciu użytkowania budynku (faktycznego wykorzystania budynku na cele mieszkaniowe),

–  w momencie ponoszenia przez Pana wydatków na ocieplenie budynku (opisanych we wniosku) dom stanowił budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane.

Konfrontując zatem powyższe okoliczności z zajętym przez Pana stanowiskiem w sprawie, należy przyjąć, że może Pan skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do wskazanych we wniosku wydatków.

W konsekwencji, przedstawione przez Pana stanowisko uznaję więc za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zastrzegam jednak, że:

–  przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest sam przepis prawa podatkowego. Dlatego też, wydając tę interpretację indywidualną dokonałem wyłącznie wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego znajdujących zastosowanie w sprawie. Tym samym, interpretacja ta dotyczy wyłącznie skutków podatkowych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, nie rozstrzyga natomiast kwestii prawidłowości działań na gruncie przepisów odrębnych (w tym przepisów prawa budowlanego),

–  procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości spełnienia warunków dla skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej może być więc jedynie dokonana w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego - będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Nie jestem bowiem właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w tej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego przez Pana stanu faktycznego. Wydając interpretację indywidualną nie mogę więc zbadać - w sensie merytorycznym - „sprawy podatkowej” wynikającej z przytoczonego przez Pana zdarzenia, lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy Pana stanowisko zawarte we wniosku - odnoszące się do regulacji przepisów materialnego prawa podatkowego - jest słuszne i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego. Wydając interpretację przepisów prawa podatkowego, nie mogę prowadzić postępowania, ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania (postępowania kontrolnego, czy podatkowego - prowadzonych w oparciu o konkretną dokumentację). Dokonując interpretacji indywidualnej przedstawiam - jako organ upoważniony -jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuję jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji),

–  w świetle przepisów prawa budowlanego, o zakończeniu budowy świadczy spełnienie przez inwestora warunków przystąpienia do użytkowania budynku, a zatem złożenie zawiadomienia, o jakim mowa w art. 54 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, względnie wniosku o wydanie decyzji o pozwolenie na użytkowanie z art. 55 tej ustawy. Przy czym status budynku może być rozpatrywany w oparciu o wszelkie dowody świadczące o użytkowaniu tego budynku przez podatnika. Przy czym samo kryterium „oddania budynku do użytkowania” nie przesądza o możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej lub o braku takiej możliwości. Prawo budowlane nie wyklucza bowiem traktowania jako „budynek” obiektu, co do którego nie miało miejsce formalne oddanie do użytkowania. W postępowaniu podatkowym podatnik ma możliwość przedstawienia wszelkich dowodów, z których będzie wynikało, że budynek mieszkalny jednorodzinny spełnia swoją funkcję, dając mu prawo do ulgi termomodernizacyjnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a,

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).