Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym możecie Państwo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wpłaconą i sfinansowaną przez Państwa Składkę Regularną z tytułu zawartej na rzecz pracowników Umowy Ubezpieczenia na Życie i Dożycie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, w dacie jej faktycznego poniesienia.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie:

- możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłacanej przez Państwa Składki Regularnej z tytułu zawartej przez Państwa na rzecz pracowników Umowy Ubezpieczenia na Życie i  Dożycie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym – jest prawidłowe,

- momentu zaliczenia ww. Składki Regularnej do kosztów podatkowych – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lipca  2023 r. za pośrednictwem e-puap wpłynął Państwa wniosek z 11 lipca 2023 r. o  wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym możecie Państwo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wpłaconą i  sfinansowaną przez Państwa Składkę Regularną z tytułu zawartej na rzecz pracowników  Umowy Ubezpieczenia na Życie i Dożycie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, w dacie jej faktycznego poniesienia.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca X sp. z o.o. (dalej również jako: „Spółka”, „Pracodawca”) jest polską spółką kapitałową, posiadającą siedzibę oraz rezydencję podatkową na terytorium Polski. Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie (…)

Wnioskodawca (dalej również jako: „Ubezpieczający”) zawarł z towarzystwem ubezpieczeniowym Y S.A. (dalej jako: „Ubezpieczyciel”) umowę indywidualnego ubezpieczenia na życie i dożycie z możliwością zawarcia umów dodatkowych (dalej jako: „Umowa”). Umowę zawarto w wersjach: A, B, C - w zależności od tego, jaka wersja obowiązywała w dniu zawarcia Umowy. Umową zostali objęci pracownicy Wnioskodawcy (dalej również jako: „Ubezpieczeni”), którzy przystąpili do ubezpieczenia.

Umowa zawarta przez Spółkę to indywidualne ubezpieczenie na życie o charakterze kapitałowo-ochronnym. Celem umowy jest ochrona życia Ubezpieczonego oraz gromadzenie kapitału na koniec okresu ubezpieczenia. Zakres Umowy obejmuje śmierć Ubezpieczonego w  okresie ubezpieczenia oraz dożycie przez Ubezpieczonego do dnia rozwiązania Umowy. Zajście któregokolwiek ze wskazanych zdarzeń skutkuje wypłatą świadczenia. Umowa została zawarta na czas określony 10 lat.

Spółka, składając wniosek o zawarcie Umowy, rozszerzyła jej zakres o Umowę Dodatkową (dalej jako: „Umowa Dodatkowa”), której przedmiotem jest gromadzenie dodatkowych składek w ramach tzw. ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego (dalej jako: „UFK”).

UFK to wydzielony fundusz aktywów w ubezpieczeniu na życie z funduszem kapitałowym, stanowiący rezerwę tworzoną ze składek ubezpieczeniowych, która będzie inwestowana w  sposób określony w umowie ubezpieczenia. Fundusze te stanowią integralną część składową Umowy, która ma w takich okolicznościach charakter ochronno-inwestycyjny.

Celem Umowy ubezpieczenia na życie i dożycie wraz z Umową Dodatkową (dalej również jako „ubezpieczenie”, „polisa”) jest:

1)ochrona życia Ubezpieczonego,

2)inwestowanie środków pochodzących ze składek w całym okresie trwania Umowy.

Zawarcie Umowy wiąże się z inwestycją w instrumenty finansowe oferowane w postaci Ubezpieczeniowych Funduszy Kapitałowych o zróżnicowanym profilu ryzyka (rekomendowany minimalny czas trwania Umowy ubezpieczenia na życie i dożycie wraz z  Umową Dodatkową (UFK) i długość trwania horyzontu inwestycyjnego wynosi 10 lat.)

Umowa ubezpieczenia na życie i dożycie wraz z Umową Dodatkową (UFK), którą zawarł Wnioskodawca, została wymieniona w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej - w Dziale I pt. "Ubezpieczenia na życie" i należy do grupy pierwszej określonej mianem "Ubezpieczenia na życie".

Z tytułu zawartej Umowy Ubezpieczający zobowiązany jest do zapłaty Składki Regularnej stanowiącej sumę Składki do umowy na życie i dożycie i Składek za Umowy Dodatkowe.

Składka do umowy na życie i dożycie to kwota wynikająca z Umowy na życie i dożycie, wpłacana w terminach i wysokości wskazanej w tej Umowie.

Składka na życie i dożycie dzieli się na:

- składkę na ryzyko ubezpieczeniowe, przeznaczaną w całości na ochronę ubezpieczeniową z tytułu śmierci Ubezpieczonego, której wysokość stanowi określony procent w  zależności od wieku Ubezpieczonego w dniu zawarcia Umowy,

- składkę kapitałową, przeznaczaną w całości na akumulację świadczenia z tytułu Dożycia, której wysokość stanowi określony procent w zależności od wieku Ubezpieczonego w  dniu zawarcia Umowy.

Z kolei Składki za Umowy Dodatkowe, to:

1)Stała Składka za Umowę Dodatkową, czyli kwota wynikająca z Umowy Dodatkowej, stanowiąca część Składki Regularnej, wpłacana w terminach i wysokości wskazanej w  Umowie,

2)Fakultatywna Składka za Umowę Dodatkową, czyli dodatkowa wpłata, stanowiąca część Składki Regularnej, która dotyczy tylko części pracowników spośród tych, którzy przystąpili do ubezpieczenia. Może być opłacana co miesiąc albo nieregularnie, a jej wysokość uzależniona jest od decyzji bezpośredniego przełożonego danego Pracownika.

Wnioskodawca wskazuje, że Ubezpieczeni (pracownicy) partycypują częściowo w koszcie opłacania składek. Dotyczy to składek, które są opłacane co miesiąc przez Pracodawcę w stałej wysokości. W związku z powyższym, Wnioskodawca wprowadził do regulaminu wynagradzania pracowników zapisy, które uprawniają pracowników do przystąpienia do ubezpieczenia (za częściową odpłatnością) w określonej wysokości. Ubezpieczenie zawsze obejmuje zarówno Umowę jak i Umowę Dodatkową, a zatem dotyczy ubezpieczenia na życie i dożycie oraz umowy z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym. Z uwagi jednak na fakt, że ubezpieczenie stanowi formę benefitu pracownika, kwota partycypacji uiszczana przez pracowników jest niższa od ceny rynkowej (detalicznej) nabycia takiego ubezpieczenia. Składka w tej części, która została sfinansowana przez Pracodawcę, stanowi dla pracownika przychód ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu i jednocześnie nie stanowi podstawy naliczenia składek na ubezpieczenie społeczne pracownika.

Spółka pragnie wskazać, że objęcie pracowników Umową ubezpieczenia na życie i dożycie wraz z Umową Dodatkową ma na celu utrzymanie stałego zatrudnienia i budowę postaw lojalnościowych oraz stworzenie czynnika motywującego pracownika. Dzięki temu Spółka w  sposób pozytywny motywuje pracowników do większego zaangażowania w jej sprawy oraz do wykonywania powierzonych obowiązków. Pracodawca zachęca tym samym do uczciwego i odpowiedzialnego zachowania. Celem Spółki jest stworzenie silnej więzi z pracownikami, budowanie poczucia lojalności, którego skutkiem jest zatrzymanie pracowników (zwłaszcza tych wartościowych) na dłużej. Jednym z nadrzędnych celów Spółki jest zapewnienie pracownikom komfortu psychicznego poprzez udzielenie zabezpieczenia na wypadek śmierci, a także poprzez umożliwienie akumulacji środków pieniężnych na przyszłość, wobec niepewnej i niejasnej sytuacji systemu ubezpieczeń społecznych.

Ponadto zawarcie Umowy wraz z Umową Dodatkową przekłada się w pośredni sposób na uzyskiwane przez Spółkę wyniki ze sprzedaży towarów i usług - opłacanie składek sprzyja większemu zaangażowaniu pracowników w efektywną pracę na rzecz Wnioskodawcy, realizacji wyznaczanych jej celów, kreowaniu określonych i oczekiwanych postaw oraz ma na celu zachęcanie do podejmowania większej odpowiedzialności za powierzone przez Pracodawcę zadania.

Należy podkreślić, że beneficjentem opisanej w niniejszym wniosku Umowy wraz z Umową Dodatkową jest:

- w razie dożycia Ubezpieczony pracownik - któremu przysługuje tzw. Świadczenie Dożycia,

- w razie śmierci pracownika wskazany przez niego uposażony - któremu przysługuje tzw. Świadczenie Śmierci.

Świadczenie Śmierci jest wypłacane przez Ubezpieczyciela w razie śmierci Ubezpieczonego w  wysokości sumy kwot:

1)10-krotności Składki do umowy na życie i dożycie w skali roku, należnej w pierwszym Roku Polisy, nie mniej jednak niż suma Składek do umowy na życie i dożycie wpłaconych z tytułu Umowy,

2)wartości środków zgromadzonych na Rachunku Dodatkowym.

Przez Rachunek Dodatkowy należy rozumieć wyodrębniony dla danej Umowy rejestr środków pieniężnych prowadzony przez Ubezpieczyciela, na którym zapisywane są kwoty:

a)stanowiące udziały w zysku, naliczone zgodnie z OWU, począwszy od 3. rocznicy polisy,

b)wynikające z automatycznego przeksięgowania środków z Umowy Dodatkowej z  ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym,

c)pochodzące z inwestowania środków wymienionych powyższych punktach.

Środki zgromadzone na Rachunku Dodatkowym powiększają wysokości Świadczenia Śmierci i  Świadczenia Dożycia.

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, że w przypadku śmierci Ubezpieczonego i wypłaty Świadczenia Śmierci uposażonemu, który został wskazany przez Ubezpieczonego, Spółka nie jest zobowiązana do wypłaty odprawy pośmiertnej.

Świadczenie Dożycia to z kolei kwota wypłacana przez Ubezpieczyciela na zasadach wskazanych w OWU:

- Ubezpieczonemu, w przypadku dożycia Daty Dożycia (data wskazana w Umowie) albo

- Osobie wskazanej przez ubezpieczającego, w przypadkach rozwiązania Umowy z przyczyn innych niż dożycie Daty Dożycia, śmierć Ubezpieczonego lub odstąpienie od Umowy w terminie 7 dni od dnia otrzymania polisy.

Świadczenie Dożycia to suma kwoty stanowiącej wartość środków zgromadzonych na Rachunku Dodatkowym oraz kwoty wyliczonej jako określony procent podstawy, uzależniony od długości okresu ubezpieczenia oraz roku, w którym nastąpiło rozwiązanie Umowy jak również od okresu, na który umowa była pierwotnie zawarta.

W okresie ubezpieczenia Ubezpieczającemu przysługuje prawo do zlecenia częściowej wypłaty Świadczenia Dożycia, na rzecz wskazanej przez ubezpieczającego osoby, o ile spełnione zostaną następujące warunki:

a)wniosek o dokonanie częściowej wypłaty zostanie złożony nie wcześniej niż po upływie pierwszych 5. lat,

b)do dnia złożenia wniosku o częściową wypłatę Umowa nie została przekształcona w  umowę bezskładkową.

Począwszy od 3-ej rocznicy polisy Ubezpieczający nabywa prawo do udziału w zysku wyliczanego jako iloczyn:

- części rezerw techniczno-ubezpieczeniowych, która przypada na daną Umowę według stanu na dzień poprzedniej rocznicy polisy oraz

- nadwyżki stopy zwrotu z lokat dla danego roku polisy ponad stopę techniczną powiększoną o 1 punkt procentowy.

Przyznawane kwoty udziału w zysku, jeśli należne, są zapisywane na Rachunku Dodatkowym w każdą rocznicę polisy.

Środki systematycznie gromadzone na Rachunku Dodatkowym będą inwestowane i  dopisywane do Rachunku Dodatkowego w dni poprzedzające kolejne rocznice polisy jako iloczyn wartości Rachunku Dodatkowego na dzień następujący po dniu poprzedniej rocznicy polisy oraz nadwyżki stopy zwrotu z lokat ponad 1 punkt procentowy, o ile stopa zwrotu z  lokat będzie wyższa niż 1 punkt procentowy.

Umowa z UFK została zawarta na czas określony 10 lat, ale może być rozwiązana wcześniej w  przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego bądź na skutek decyzji Ubezpieczającego albo zaprzestania opłacania Składek.

Umowa ulegnie rozwiązaniu wskutek:

1)złożenia kompletnego wniosku o wypłatę Świadczenia Śmierci - z dniem złożenia tego wniosku,

2)wypowiedzenia Umowy przez Ubezpieczającego - z ostatnim dniem miesiąca polisy, w  którym Ubezpieczający doręczył Ubezpieczycielowi oświadczenie o wypowiedzeniu,

3)wypowiedzenia Umowy przez Ubezpieczyciela ze skutkiem natychmiastowym w  przypadku niezapłacenia przez Ubezpieczającego pierwszej Składki w pełnej wysokości w terminie 7 dni od dnia zawarcia Umowy,

4)niezapłacenia przez Ubezpieczającego innej niż pierwsza Składki w pełnej wysokości w  dodatkowym 30-dniowym terminie, wskazanym przez Ubezpieczyciela w wezwaniu do zapłaty zaległej składki - z upływem ostatniego dnia tego terminu,

5)upływu okresu, na jaki Umowa została zawarta - z dniem wskazanym w polisie.

W ww. przypadkach rozwiązaniu ulegają również Umowy Dodatkowe, o ile zostały zawarte.

W przypadku rozwiązania Umowy, o którym mowa w pkt 1 i pkt 3, Ubezpieczyciel zwraca wpłaconą przez Ubezpieczającego Składkę za okres niewykorzystanej ochrony ubezpieczeniowej w terminie 14 dni od dnia rozwiązania Umowy.

W przypadku rozwiązania Umowy, o którym mowa w pkt 2, 4, 5 Ubezpieczyciel dokona wypłaty Świadczenia Dożycia w wysokości wskazanej w Ogólnych Warunkach Ubezpieczenia (dalej jako: „OWU”).

Ubezpieczający może także wypowiedzieć Umowę w każdym czasie jej trwania. Wypowiedzenie Umowy polega na złożeniu Ubezpieczycielowi oświadczenia o  wypowiedzeniu Umowy w formie pisemnej lub innej uzgodnionej pomiędzy stronami. Okres wypowiedzenia kończy się z upływem ostatniego dnia miesiąca polisy, w którym Ubezpieczający doręczył Ubezpieczycielowi oświadczenie o wypowiedzeniu. W przypadku

wypowiedzenia Umowy przez Ubezpieczającego, Ubezpieczyciel dokona wypłaty Świadczenia Dożycia w wysokości wskazanej w OWU.

W trakcie trwania umowy Wnioskodawca będzie jedynie dysponentem środków zgromadzonych na rachunku dodatkowym, a więc podmiotem uprawnionym do składania wniosków o wypłatę środków z konta dodatkowego na rzecz pracowników. Oznacza to, że do czasu faktycznej wypłaty środków z polisy pracownik nie ma do tych środków żadnych praw.

Ponadto umowa ubezpieczenia nie przewiduje wypłaty środków zgromadzonych na którymkolwiek z kont na rzecz Wnioskodawcy. Taka wypłata może nastąpić wyłącznie na rzecz osoby wskazanej w dyspozycji wypłat. Wnioskodawca nie może zatem złożyć dyspozycji wypłaty środków na swoją rzecz. Innymi słowy, złożenie przez Wnioskodawcę dyspozycja wiąże się wyłącznie z wypłatą na rzecz pracownika (Ubezpieczonego) lub osoby przez niego wskazanej.

Podsumowując, uprawnienie Wnioskodawcy jest ograniczone do złożenia wniosku o wypłatę Środków w trakcie trwania umowy, jednakże prawo do tych środków będzie przysługiwało jedynie Pracownikowi jako Ubezpieczonemu.

Reasumując, Umowa ubezpieczenia na życie i dożycie wraz z umową dodatkową UFK, gdzie ubezpieczonymi będą pracownicy, będzie miała na celu ochronę życia ubezpieczonego (część ochronna polisy) oraz inwestowanie środków pochodzących z wpłacanych składek (część inwestycyjna polisy). Składki opłacane będą przez Wnioskodawcę jako Ubezpieczającego (pracownicy będą partycypować na określonym poziomie w kosztach składek). Wartość wpłacanych przez pracodawcę składek stanowi przy tym przychód pracownika z umowy o  pracę.

Umowa ubezpieczenia na życie i dożycie wraz z umową dodatkową UFK, przewiduje podział składki regularnej opłacanej przez Ubezpieczającego na dwie części: Składkę do umowy na życie i dożycie i Składkę za Umowy Dodatkowe.

Stałe Składki zapewniają nieustanny wpływ środków (w określonej w umowie wysokości), jednocześnie zapewniając nienaruszalność tych środków w czasie trwania umowy ubezpieczenia. Z kolei Składki Fakultatywne zapewniają możliwość dokonywania wpłat w  dowolnej wysokości, co może spowodować znaczne zwiększenie sumy ubezpieczenia oraz środków inwestycyjnych pracownika zgromadzonych na UFK. Z drugiej strony, zapewniona zostaje również swoboda wypłaty tych środków jeszcze w trakcie trwania ubezpieczenia.

Wnioski o wypłatę środków, w trakcie trwania ubezpieczenia, może składać wyłącznie Wnioskodawca, jako Ubezpieczający. Pracownik nie ma takiego uprawnienia i do chwili faktycznej wypłaty środków z polisy na jego rzecz nie ma on żadnego prawa do tych środków (do momentu wypłaty środków polisy zgodnie z dyspozycją Wnioskodawcy, pracownik nie ma żadnych uprawień do tych środków).

Mając zatem na uwadze treść zawartej Umowy oraz Umowy Dodatkowej oraz odpowiednie zapisy OWU Wnioskodawca potwierdza, iż umowa ubezpieczeniowa w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono wyklucza:

1)wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

2)możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

3)wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Wnioskodawca planuje kontynuować dotychczasową praktykę i opłacać w przyszłości składki z tytułu zawartej umowy indywidualnego ubezpieczenia na życie i dożycie z możliwością zawarcia umów dodatkowych (UFK). Spółka zakłada, że będą to umowy zawarte na takich samych lub podobnych zasadach jak opisane powyżej (będą to umowy wymienione w  załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej - w dziale I pt. „Ubezpieczenia na życie”, uprawnionym do otrzymania świadczenia nie będzie pracodawca czyli Ubezpieczający, a umowa w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, będzie wykluczała wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.)

Tytułem uzupełnienia Wnioskodawca wyjaśnia, że różnice pomiędzy wersjami Ubezpieczenia polegają na tym że:

- pomiędzy wersją A a B:

- w zakresie świadczenia wykupu: w wersji B wypłacane jest 100% wartości rachunku już od 1 roku trwania polisy,

- w zakresie wysokości minimalnej składki: nastąpiła zmiana z 300 zł na 200 zł

- pomiędzy wersją B a C:

- w wersji C ograniczono możliwość wypłat środków z polisy do czterech w jednym roku kalendarzowym, do kwoty 100 tys. zł (Wnioskodawca ma zgodę Ubezpieczyciela na 12 wypłat w roku kalendarzowym, tj. maksymalnie 1 wypłata na miesiąc dla obecnie aktywnych polis).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że przedstawione różnice występujące pomiędzy wersjami dotyczą zagadnień, które z punktu widzenia niniejszego wniosku o  interpretację, a zwłaszcza biorąc pod uwagę zakres zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT, nie mają znaczenia.

Pytanie

Czy w opisanym zaistniałym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca może zaliczyć Składkę Regularną (stanowiącą sumę Składki do umowy na życie i dożycie oraz Składek za Umowy Dodatkowe), wpłacaną przez niego w ramach Umowy Ubezpieczenia na Życie i Dożycie, zawartej wraz z Umową Dodatkową z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym na rzecz pracowników Wnioskodawcy, w części w jakiej składka jest

finansowana przez pracodawcę, do kosztów uzyskania przychodu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w dacie ich faktycznego poniesienia (data zapłaty)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zaistniałym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, Spółce przysługuje prawo do zaliczania na bieżąco (w miarę opłacania kolejnych składek) składki na ubezpieczenie, wynikające z Umowy Ubezpieczenia na Życie i Dożycie, zawartej wraz z Umową Dodatkową z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, w części w jakiej składka ta jest finansowana przez pracodawcę do kosztu uzyskania przychodów Pracodawcy w dniu, w którym Wnioskodawca dokona jej zapłaty.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: ustawa o CIT), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w  celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a  powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

1.został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

2.jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

3.pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4.poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

5.został właściwie udokumentowany.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z  prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu" osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1."celowość" oznacza: "przydatność do jakichś potrzeb", "świadome zmierzanie do celu", "taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu",

2."zabezpieczyć" oznacza: "zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym", "uczynienie bezpiecznym", "zapewnienie utrzymania czegoś w  dotychczasowym stanie", "zapewnienie komuś środków do życia", "zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykona nie kary", natomiast

3."zachować" oznacza: "pozostać w posiadaniu czegoś", "dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływ u czasu lub niesprzyjających okoliczności", "uchronić przed zapomnieniem".

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w  ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W tym miejscu należy zauważyć, że kosztami podatkowymi - co do zasady - są tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują nie tylko wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie, ale i diety, inne należności za czas podróży służbowej, wydatki związane z  podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników, świadczenia medyczne oraz inne wydatki na rzecz pracowników, pod warunkiem spełnienia przesłanki wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z  prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i  gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z  dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w  okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

1)wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

2)możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

3)wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że kosztem uzyskania przychodów mogą być opłacone przez pracodawcę składki ubezpieczeniowe na rzecz pracowników, które są wymienione w załączniku do ustawy dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, tj. ubezpieczenia:

1)na życie (dział I, grupa 1),

2)na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, a także ubezpieczenia na życie, w których świadczenie zakładu ubezpieczeń jest ustalane w  oparciu o określone indeksy lub inne wartości bazowe (dział I, grupa 3),

3)wypadkowe i chorobowe, jeżeli są uzupełnieniem ubezpieczeń wymienionych w grupach 1-4 (dział I, grupa 5),

4)wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (dział II, grupa 1),

5)choroby (dział II, grupa 2).

Nie będą natomiast kosztem uzyskania przychodów składki płacone z tytułu umów ubezpieczenia innych, niż wymienione powyżej.

Z powyższego przepisu wynika, że możliwość zaliczenia przez pracodawcę do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez niego wydatków dotyczących składek w związku z  zawartymi umowami ubezpieczenia, ustawodawca uzależnił od jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w cytowanym powyżej art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT. Pierwsza wskazuje grupy umów ubezpieczenia, druga dotyczy uprawnionego do otrzymania świadczenia, którym nie może być pracodawca, natomiast zgodnie z trzecią, umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono winna wykluczać wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie. Należy podkreślić, że niespełnienie tych przesłanek lub zmiana okoliczności faktycznych, w wyniku której przynajmniej jedna z nich przestaje być spełniona, skutkuje brakiem możliwości zaliczenia składek na ubezpieczenie do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe i powołane powyżej przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że opisane składki wynikające z Umowy Ubezpieczenia na Życie i Dożycie, zawartej wraz z Umową Dodatkową z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym na Ubezpieczenie z tytułu zawarcia umowy ubezpieczenia (chodzi o Składkę regularną, stanowiącą sumę Składki do umowy na życie i dożycie oraz Składek za Umowy Dodatkowe) będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Należy bowiem wskazać, że składki będą finansowane ze środków Wnioskodawcy, a celem objęcia pracowników ochroną ubezpieczeniową jest budowania trwałego i zaangażowanego zespołu, co niewątpliwie przyczynia się do wzrostu efektywności pracodawcy i stanowi formę zabezpieczanie już istniejącego źródła przychodów. Spełnione są zatem ogólne przesłanki uznania wydatku za koszt podatkowy. Podkreślić należy, że w sprawie nie znajdzie w art. 16 ustawy o CIT. W szczególności zastosowania nie będzie miało wyłączenie wskazane w pkt 59 tego artykułu. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca, ubezpieczonymi będą osoby fizyczne, które będą jego pracownikami. Właścicielem polisy będzie Wnioskodawca (ubezpieczający), a beneficjentem polisy będzie ubezpieczony pracownik. Wnioskodawca nie będzie dokonywał wypłat z umowy ubezpieczenia na swoją rzecz.

Umowa Ubezpieczenia na Życie i Dożycie, zawarta wraz z Umową Dodatkową z  Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, którą zawarł Wnioskodawca, została wymieniona w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej – w  dziale I pt. "Ubezpieczenia na życie" i należy do grupy pierwszej określonej mianem "ubezpieczenia na życie" oraz umowa ubezpieczenia wykluczać będzie w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym Wnioskodawca ją zawrze lub odnowi: wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, jest on uprawniony do rozpoznania jako KUP wydatków ponoszonych w związku z zawartą umową w części w jakiej są one finansowane ze środków Wnioskodawcy w dniu, w którym te wydatki zostały faktycznie poniesione (w dniu zapłaty składki).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają liczne interpretacje Dyrektora KIS, wydane w podobnych lub tożsamych stanach faktycznych, w szczególności:

- interpretacja z dnia 8 grudnia 2021 r., Znak: 0111-KDWB.4010.76.2021.2.HK,

- interpretacja z dnia 10 sierpnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.310.2022.2.PB,

- interpretacja z dnia 15 listopada 2022 r., Znak: 0112-KDIL2-2.4011.648.2022.1.KP,

- interpretacja z dnia 10 maja 2023 r. , Znak: 0111-KDIB1-3.4010.120.2023.3.JG.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”),

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

-został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-został właściwie udokumentowany.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1.„celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

2.„zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

3.„zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W tym miejscu należy zauważyć, że kosztami podatkowymi – co do zasady – są tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują nie tylko wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie, ale i diety, inne należności za czas podróży służbowej, wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników, świadczenia medyczne oraz inne wydatki na rzecz pracowników, pod warunkiem spełnienia przesłanki wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT,

Kosztem uzyskania przychodów mogą być opłacone przez pracodawcę składki ubezpieczeniowe na rzecz pracowników, które są wymienione w załączniku do ustawy dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 656), tj. ubezpieczenia:

-na życie (dział I, grupa 1),

-na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, a także ubezpieczenia na życie, w których świadczenie zakładu ubezpieczeń jest ustalane w oparciu o określone indeksy lub inne wartości bazowe (dział I, grupa 3),

-wypadkowe i chorobowe, jeżeli są uzupełnieniem ubezpieczeń wymienionych w grupach 1-4 (dział I, grupa 5),

-wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (dział II, grupa 1),

-choroby (dział II, grupa 2).

Nie będą natomiast kosztem uzyskania przychodów składki płacone z tytułu umów ubezpieczenia innych, niż wymienione powyżej.

Z powyższego przepisu wynika, że możliwość zaliczenia przez pracodawcę do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez niego wydatków dotyczących składek w związku z zawartymi umowami ubezpieczenia, ustawodawca uzależnił od jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w cytowanym powyżej art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT. Pierwsza wskazuje grupy umów ubezpieczenia, druga dotyczy uprawnionego do otrzymania świadczenia, którym nie może być pracodawca, natomiast zgodnie z trzecią, umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono winna wykluczać wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie. Należy podkreślić, że niespełnienie tych przesłanek lub zmiana okoliczności faktycznych, w wyniku której przynajmniej jedna z nich przestaje być spełniona, skutkuje brakiem możliwości zaliczenia składek na ubezpieczenie do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że zawarliście Państwo jako: Ubezpieczający z towarzystwem ubezpieczeniowym umowę indywidualnego ubezpieczenia na życie i dożycie z możliwością zawarcia umów dodatkowych. Umowę zawarto w wersjach: A. B. C w zależności od tego, jaka wersja obowiązywała w dniu zawarcia Umowy. Umową zostali objęci Państwa pracownicy (Ubezpieczeni), którzy przystąpili do ubezpieczenia.

Umowa zawarta przez Państwa to indywidualne ubezpieczenie na życie o charakterze kapitałowo-ochronnym. Celem umowy jest ochrona życia Ubezpieczonego oraz gromadzenie kapitału na koniec okresu ubezpieczenia. Zakres Umowy obejmuje śmierć Ubezpieczonego w  okresie ubezpieczenia oraz dożycie przez Ubezpieczonego do dnia rozwiązania Umowy. Umowa została zawarta na czas określony 10 lat.

Przedmiotem Umowy Dodatkowej jest gromadzenie dodatkowych składek w ramach tzw. ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego (UFK). UFK to wydzielony fundusz aktywów w  ubezpieczeniu na życie z funduszem kapitałowym, stanowiący rezerwę tworzoną ze składek ubezpieczeniowych, która będzie inwestowana w sposób określony w umowie ubezpieczenia. Celem Umowy ubezpieczenia na życie i dożycie wraz z Umową Dodatkową (polisa) jest:

1)ochrona życia Ubezpieczonego,

2)inwestowanie środków pochodzących ze składek w całym okresie trwania Umowy.

Zawarcie Umowy wiąże się z inwestycją w instrumenty finansowe oferowane w postaci Ubezpieczeniowych Funduszy Kapitałowych o zróżnicowanym profilu ryzyka.

Umowa ubezpieczenia na życie i dożycie wraz z Umową Dodatkową (UFK), którą Państwo zawarliście, została wymieniona w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej - w Dziale I pt. "Ubezpieczenia na życie" i należy do grupy pierwszej określonej mianem "Ubezpieczenia na życie".

Z tytułu zawartej Umowy Ubezpieczający zobowiązany jest do zapłaty Składki Regularnej stanowiącej sumę Składki do umowy na życie i dożycie i Składek za Umowy Dodatkowe.

Składka do umowy na życie i dożycie to kwota wynikająca z Umowy na życie i dożycie, wpłacana w terminach i wysokości wskazanej w tej Umowie.

Składka na życie i dożycie dzieli się na:

- składkę na ryzyko ubezpieczeniowe, przeznaczaną w całości na ochronę ubezpieczeniową z tytułu śmierci Ubezpieczonego, której wysokość stanowi określony procent w zależności od wieku Ubezpieczonego w dniu zawarcia Umowy,

- składkę kapitałową, przeznaczaną w całości na akumulację świadczenia z tytułu Dożycia, której wysokość stanowi określony procent w zależności od wieku Ubezpieczonego w dniu zawarcia Umowy.

Z kolei Składki za Umowy Dodatkowe, to:

·Stała Składka za Umowę Dodatkową, czyli kwota wynikająca z Umowy Dodatkowej, stanowiąca część Składki Regularnej, wpłacana w terminach i wysokości wskazanej w  Umowie,

- Fakultatywna Składka za Umowę Dodatkową, czyli dodatkowa wpłata, stanowiąca część Składki Regularnej, która dotyczy tylko części pracowników spośród tych, którzy przystąpili do ubezpieczenia. Może być opłacana co miesiąc albo nieregularnie, a jej wysokość uzależniona jest od decyzji bezpośredniego przełożonego danego Pracownika.

Ubezpieczeni (pracownicy) partycypują częściowo w koszcie opłacania składek. Dotyczy to składek, które są opłacane co miesiąc przez Pracodawcę w  stałej wysokości. Ubezpieczenie zawsze obejmuje zarówno Umowę jak i Umowę Dodatkową. Składka w tej części, która została sfinansowana przez Pracodawcę, stanowi dla pracownika przychód ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu i jednocześnie nie stanowi podstawy naliczenia składek na ubezpieczenie społeczne pracownika. Objęcie pracowników Umową ubezpieczenia na życie i dożycie wraz z Umową Dodatkową ma na celu utrzymanie stałego zatrudnienia i  budowę postaw lojalnościowych oraz stworzenie czynnika motywującego pracownika. Dzięki temu Spółka w  sposób pozytywny motywuje pracowników do większego zaangażowania w jej sprawy oraz do wykonywania powierzonych obowiązków. Pracodawca zachęca tym samym do uczciwego i odpowiedzialnego zachowania. Celem Spółki jest stworzenie silnej więzi z pracownikami, budowanie poczucia lojalności, którego skutkiem jest zatrzymanie pracowników (zwłaszcza tych wartościowych) na dłużej. Zawarcie Umowy wraz z Umową Dodatkową przekłada się w pośredni sposób na uzyskiwane przez Spółkę wyniki ze sprzedaży towarów i usług - opłacanie składek sprzyja większemu zaangażowaniu pracowników w efektywną pracę na rzecz Wnioskodawcy, realizacji wyznaczanych jej celów, kreowaniu określonych i oczekiwanych postaw oraz ma na celu zachęcanie do podejmowania większej odpowiedzialności za powierzone przez Pracodawcę zadania. W trakcie trwania umowy Wnioskodawca będzie jedynie dysponentem środków zgromadzonych na rachunku dodatkowym, a więc podmiotem uprawnionym do składania wniosków o wypłatę środków z konta dodatkowego na rzecz pracowników. Oznacza to, że do czasu faktycznej wypłaty środków z polisy pracownik nie ma do tych środków żadnych praw. Ponadto umowa ubezpieczenia nie przewiduje wypłaty środków zgromadzonych na którymkolwiek z kont na Państwa rzecz. Taka wypłata może nastąpić wyłącznie na rzecz osoby wskazanej w dyspozycji wypłat.

Umowa ubezpieczeniowa w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono wyklucza:

1)wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

2)możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

3)wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Ponadto planujecie Państwo kontynuować dotychczasową praktykę i opłacać w  przyszłości składki z tytułu zawartej umowy indywidualnego ubezpieczenia na życie i  dożycie z możliwością zawarcia umów dodatkowych (UFK). Zakładacie Państwo, że będą to umowy zawarte na takich samych lub podobnych zasadach jak opisane powyżej (będą to umowy wymienione w  załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej - w dziale I pt. „Ubezpieczenia na życie”, uprawnionym do otrzymania świadczenia nie będzie pracodawca czyli Ubezpieczający, a umowa w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, będzie wykluczała wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.)

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przysługuje/będzie przysługiwało Państwu  prawo do zaliczania na bieżąco (w miarę opłacania kolejnych składek) składki na ubezpieczenie, wynikające z Umowy Ubezpieczenia na Życie i Dożycie, zawartej wraz z Umową Dodatkową, tj. z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, w części w jakiej składka ta jest finansowana przez Państwa jako pracodawcę do kosztu uzyskania przychodów w dniu dokona jej zapłaty.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i powołane powyżej przepisy prawa podatkowego, zgodzić się z Państwem należy, że mogą/będą mogli Państwo zaliczyć składkę ubezpieczeniową wynikającą z Umowy Ubezpieczenia na Życie i  Dożycie zawartej wraz z Umową Dodatkową, tj. z  Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, w części w jakiej składka ta jest/będzie przez Państwa finansowana, do kosztu uzyskania przychodów. Składka Regularna, o której mowa we wniosku, stanowiąca sumę Składki do umowy na życie i dożycie oraz Składek za Umowy Dodatkowe stanowi/będzie stanowić bowiem dla pracowników świadczenie ze stosunku pracy a celem jej poniesienia jest/będzie stworzenie czynnika motywującego pracowników, wytworzenie z pracownikami silnej więzi i stworzenie poczucia lojalności, jak również chęć zatrzymania przez Spółkę wartościowych osób i stworzenie mechanizmów, które spowodują, że pracownicy będą chcieli pracować długoterminowo. Finansowane przez Państwa Ubezpieczenie pozwoli ponadto na zapewnienie Pracownikom komfortu psychicznego poprzez udzielenie zabezpieczenia na wypadek śmierci lub choroby oraz zapewnienie Pracownikom możliwości gromadzenia środków pieniężnych na przyszłość. Zawarcie Umowy wraz z Umową Dodatkową przekłada/będzie się przekładało w pośredni sposób na uzyskiwane przez Spółkę wyniki ze sprzedaży towarów i usług, ponieważ sprzyja/będzie sprzyjało większemu zaangażowaniu pracowników w efektywną pracę na Państwa rzecz, realizacji wyznaczanych celów, kreowaniu określonych i oczekiwanych postaw oraz ma na celu zachęcanie do podejmowania większej odpowiedzialności za powierzone przez Pracodawcę zadania.

W omawianej sprawie nie znajdzie przy tym zastosowania wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT, albowiem jak wynika z  opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego umowa ubezpieczenia na życie i dożycie wraz z umową dodatkowa UFK, której dotyczy/będzie dotyczyła finansowana przez Państwa składka ubezpieczeniowe (Składki Regularna):

- została wymieniona w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i  reasekuracyjnej w Dziale I pt. „Ubezpieczenia na życie” i należy do grupy pierwszej określonej mianem „Ubezpieczenie na życie”.

- w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto (zostanie zawarta) lub odnowiono (zostanie odnowiona), wyklucza wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, czy też wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w  umowie,

- uprawnionym do otrzymania świadczenia są/ będą pracownicy objęci umową, a nie Państwo jako Ubezpieczający.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych składki na ubezpieczenie wynikające z Umowy Ubezpieczenia na Życie i  Dożycie zawartej wraz z Umową Dodatkową z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, w części w jakiej składka ta jest finansowana przez Państwa jako pracodawcę – jest prawidłowe. 

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia momentu zaliczenia ponoszonych przez Państwa wydatków na opłacenie ww. Składki Regularnej w ciężar kosztów podatkowych istotne jest wskazanie we wniosku, że składki, o których mowa we wniosku stanowią/ będą stanowić dla pracowników przychód ze stosunku pracy.

Ustawodawca odrębnie uregulował bowiem moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia   26  lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz.  2647, ze zm., dalej: „ustawa o PIT”).

W myśl art. 15 ust. 4g ustawy o CIT,

Przepis ten wprowadza zatem memoriałową zasadę rozliczania kosztów uzyskania przychodów wskazanych w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o PIT, warunkowaną jednak ich terminowym regulowaniem. W myśl powołanego przepisu art. 15 ust. 4g ustawy o CIT wynagrodzenia pracownicze oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią bowiem koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku wypłaty tych należności po terminie, koszty są potrącane według metody kasowej, tj. datą poniesienia kosztu jest data ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji pracownika.

Art. 12 ust. 1 ustawy o PIT wskazuje, że

W przypadku należności określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, które zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o CIT „zostały wypłacone lub pozostawione do dyspozycji” w przepisie tym nie chodzi wyłącznie o sytuacje, kiedy pracownik otrzymuje bezpośrednio te należności (np. poprzez wpłatę na rachunek konta bankowego pracownika). Wykładnia celowościowa tego przepisu poprzez odwołanie do „pozostawione do dyspozycji” umożliwia stosowanie tego przepisu również do sytuacji, w której pracownik jest bezpośrednim (jedynym) beneficjentem opłacanych przez pracodawcę składek na ubezpieczenie.

W przypadku „terminu wynikającego z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony”, o którym mowa w art. 15 ust. 4g ustawy o CIT, ustawodawca odwołując się do szerokiego zakresu powiązań pomiędzy pracodawcą a pracownikiem podkreślił znaczenie oraz różnorodność rozwiązań prawnych regulujących stosunki pomiędzy tymi podmiotami.

Należy podkreślić, że skoro opłacane przez Państwa składki na ubezpieczenie na życie będą dla pracownika stanowiły świadczenia ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, to w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie norma wynikająca z art. 15 ust. 4g ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przedmiotowe składki ubezpieczeniowe stanowić mogą koszt uzyskania przychodu za okres, za który będą należne, pod warunkiem, że zostaną postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących opłacanych przez Państwa składek na ubezpieczenie wynikające z Umowy Ubezpieczenia na Życie i Dożycie, zawartej wraz z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym – należało uznać za nieprawidłowe.

Wydatki te jako koszty dotyczące należności wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT stanowią bowiem/będą stanowiły, zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów w  miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały/zostaną wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. Natomiast w przypadku wypłaty tych należności po terminie, ww. koszty są/będą potrącane według metody kasowej, tj. datą poniesienia kosztu jest/będzie data ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji pracownika.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z  dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…)

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).