Czy dokonując wypłaty Dywidendy należnej B, z uwagi na fakt, że rzeczywistym właścicielem Dywidendy będzie C, Wnioskodawca będzie uprawniony do niepobrania podatku dochodowego od osób prawnych od Dywidendy na podstawie ustawy o CIT i Konwencji. Czy należy wskazać C jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w formularzu IFT-2/IFT-2R

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe  

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy dokonując wypłaty Dywidendy należnej B, z uwagi na fakt, że rzeczywistym właścicielem, w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Dywidendy będzie C, Wnioskodawca będzie uprawniony do niepobrania podatku dochodowego od osób prawnych od Dywidendy na podstawie art. 22a w związku z art. 26 ust. 1, ust. 2e, ust. 7a, 7b i 7c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 10 ust. 2 pkt a) Konwencji i wskazania C jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w formularzu IFT-2/IFT-2R.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – 6 lipca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych posiadającym siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: „ustawa CIT”). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie na terytorium Polski, nie posiada oddziałów, nie prowadzi poza Polską działalności poprzez zagraniczny zakład, nie posiada udziałów w innych podmiotach.

Wnioskodawca należy do (...) grupy, która (…) zajmuje się produkcją różnego rodzaju opakowań (…).

Jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest B (dalej jako: „B”), spółka prawa brytyjskiego będąca osobą prawną z siedzibą w Wielkiej Brytanii. B posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy od 2015 r. Zatem na dzień wypłaty przez Wnioskodawcę dywidend, o których będzie mowa dalej, B będzie posiadać nie mniej niż 10% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy przez nieprzerwany okres dłuższy niż dwa lata.

Jedynym wspólnikiem B jest C (dalej jako: „C”), spółka prawa brytyjskiego będąca osobą prawną z siedzibą w Wielkiej Brytanii. C posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym B od 2015 r.

B nie prowadził i nie prowadzi na terytorium Polski działalności gospodarczej. B nie posiadał oraz nie posiada na terytorium Polski zagranicznego zakładu w rozumieniu przepisów ustawy CIT. Okoliczności te nie ulegną zmianie na dzień podjęcia uchwały i wypłaty dywidendy, o której mowa powyżej.

C nie prowadził oraz nie prowadzi na terytorium Polski działalności gospodarczej. C nie posiadał oraz nie posiada na terytorium Polski zagranicznego zakładu w rozumieniu przepisów ustawy CIT. Okoliczności te nie ulegną zmianie na dzień podjęcia uchwały i wypłaty dywidendy, o której będzie mowa poniżej.

W drugiej połowie 2023 r., B jako jedyny wspólnik Wnioskodawcy, podejmie uchwałę w przedmiocie podziału zysku netto za okres od 1 lipca 2021 r. do 30 czerwca 2022 r. Uchwała ta określi kwotę dywidendy do wypłaty na rzecz B z tytułu podziału zysku za ten okres. Kwota dywidendy jaka zostanie przez Wnioskodawcę wypłacona do B - jedynego wspólnika Wnioskodawcy, na podstawie tej uchwały, przekroczy kwotę 2 000 000 zł i zwana jest w dalszej części wniosku „Dywidendą”. Uchwała ta określi datę, w której Wnioskodawca zobowiązany będzie do dokonania wypłaty Dywidendy, przelewem na rachunek bankowy B.

Przed datą wypłaty przez Wnioskodawcę Dywidendy na podstawie wspominanej uchwały, Wnioskodawca otrzyma od B aktualny certyfikat rezydencji wystawiony przez władze podatkowe Wielkiej Brytanii, potwierdzający, że miejscem siedziby B dla celów podatkowych jest Wielka Brytania oraz oświadczenie B adresowane do Wnioskodawcy stwierdzające, że:

a)B nie jest rzeczywistym właścicielem, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz Konwencji z dnia 27 grudnia 2006 r. między Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej a Rządem Rzeczypospolitej Polskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i zysków kapitałowych, dywidend wypłacanych przez Wnioskodawcę zgodnie z uchwałą walnego zgromadzenia wspólników w sprawie podziału zysku netto Wnioskodawcy za rok 2022 oraz niepodzielonych zysków z poprzednich okresów,

b)zgodnie z Pisemną Uchwałą Rady Dyrektorów C, B przekaże do C wpływy wynikające z dywidend otrzymanych przez B od Wnioskodawcy,

c)biorąc pod uwagę istniejące zobowiązanie B do wypłaty otrzymanych od Wnioskodawcy dywidend na rzecz C, B nie jest w stanie wykorzystać ani czerpać korzyści z tych dywidend,

d)w świetle powyższego B uznaje C  za rzeczywistego właściciela dywidend wypłaconych przez Wnioskodawcę na rzecz B.

Załącznikiem do tego oświadczenia będzie wypis z księgi akcyjnej B oraz kopia wspominanej powyżej w pkt b) uchwały podjętej przez C.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że B nie spełnia przesłanek wskazanych w art. 4a pkt 29 ustawy CIT pozwalających na uznanie, że B, czyli jedyny wspólnik Wnioskodawcy, będzie rzeczywistym właścicielem Dywidendy, którą Wnioskodawca wypłaci do B na podstawie wspominanej uchwały.

Podsumowując, Wnioskodawca wskazuje, jako element zdarzenia przyszłego (stanu faktycznego) (winno być: zdarzenia przyszłego), że B nie będzie rzeczywistym właścicielem, w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy CIT, Dywidendy, która zostanie wypłacona przez Wnioskodawcę na podstawie wspomnianej powyżej uchwały podjętej przez B jako jedynego wspólnika Wnioskodawcy.

Mając na uwadze treść art. 14b § 2a pkt b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ustalenie to nie jest przedmiotem wniosku i jest wyłącznie elementem zdarzenia przyszłego (stanu faktycznego) (winno być: zdarzenia przyszłego).

Również przed datą wypłaty przez Wnioskodawcę Dywidendy na rzez B określonej wspominaną uchwałą podjęta przez B jako jedynego wspólnika Wnioskodawcy, Wnioskodawca otrzyma od C aktualny certyfikat rezydencji wystawiony przez władze podatkowe Wielkiej Brytanii, potwierdzający, że miejscem siedziby C dla celów podatkowych jest Wielka Brytania, oraz oświadczenie C adresowane do Wnioskodawcy stwierdzające, że C jest rzeczywistym właścicielem należności z tytułu Dywidendy jaka będzie wypłacona w 2023 r. przez Wnioskodawcę na podstawie wspomnianej powyżej uchwały podjętej przez B będącego jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy, przy czym jako, rzeczywistego właściciela traktuje się podmiot, który łącznie spełnia następujące warunki:

a)otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części;

b)nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi;

c)prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności uzyskiwane są w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą; przy czym jako rzeczywistą działalność należy traktować sytuację, gdy:

- zarejestrowanie rzeczywistego właściciela wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego wykonuje on faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w tym w szczególności czy rzeczywisty właściciel tam posiada lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;

- rzeczywisty właściciel nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych;

- istnieje współmierność między zakresem działalności prowadzonej przez rzeczywistego właściciela a faktycznie posiadanym przez niego lokalem, personelem lub wyposażeniem;

- zawierane porozumienia są zgodne z rzeczywistością gospodarczą, mają uzasadnienie gospodarcze i nie są w sposób oczywisty sprzeczne z ogólnymi interesami gospodarczymi C;

- rzeczywisty właściciel samodzielnie wykonuje swoje funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających.

Ponadto Wnioskodawca jest w posiadaniu, między innymi, następujących danych

(dokumentów) dotyczących C:

a)sprawozdań finansowych C za rok 2021 i 2022,

b)przykładowych uchwał Rady Dyrektorów C (Rada Dyrektorów jest brytyjskim odpowiednikiem polskiego zarządu spółki),

c)dokumentów wydanych przez UK Companies House (odpowiednik polskiego sądu rejestrowego), w tym Zaświadczenia o dobrym stanie (Certificate of good standing),

d)wyciągu z map Google potwierdzający istnienie fizycznego biura C,

e)zdjęcia z holu tego biura, na którym widać, że znajduje się tam siedziba C,

f)wyciągu z (…) zawierającego profile starszych pracowników C wraz z opisem ich umiejętności i doświadczenia,

g)wyciągu z (…) zawierającego profile dyrektorów C (dyrektorzy C są brytyjskim odpowiednikiem polskich członków zarządu spółki) wraz z opisem ich umiejętności i doświadczenia.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że C spełnia przesłanki wskazane w art. 4a pkt 29 ustawy CIT pozwalających na uznanie, że C będzie rzeczywistym właścicielem Dywidendy, którą Wnioskodawca wypłaci na podstawie wspominanej uchwały.

Podsumowując, Wnioskodawca wskazuje, jako element zdarzenia przyszłego (stanu faktycznego) (winno być: zdarzenia przyszłego), że C będzie rzeczywistym właścicielem, w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy CIT, Dywidendy, która zostanie wypłacona przez Wnioskodawcę na podstawie wspomnianej powyżej uchwały podjętej przez B jako jedynego wspólnika Wnioskodawcy.

Mając na uwadze treść art. 14b § 2a pkt b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, ustalenie to nie jest przedmiotem wniosku i jest wyłącznie elementem zdarzenia przyszłego (stanu faktycznego) (winno być: zdarzenia przyszłego).

Przed datą wypłaty Dywidendy, która zostanie wypłacona przez Wnioskodawcę na podstawie wspomnianej powyżej uchwały podjętej przez B jako jedynego wspólnika Wnioskodawcy, Wnioskodawca otrzyma od B pisemną instrukcje wskazującą, że Dywidenda ma zostać przekazana przez Wnioskodawcę przelewem bankowym bezpośrednio na rachunek bankowy C wskazany w tej instrukcji.

Ponadto, zgodnie z art. 26 ust. 7a, 7b i 7c ustawy CIT, przed datą wypłaty Dywidendy na podstawie uchwały jedynego wspólnika, Wnioskodawca złoży oświadczenie, że:

1)posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2)po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w art. 26 ust. 1 Ustawy CIT, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Na dzień wypłaty przez Wnioskodawcę Dywidendy należnej B, C będzie posiadać nie mniej niż 10% udziałów w kapitale zakładowym B (będzie bowiem posiadać 100% udziałów) przez nieprzerwany okres dłuższy niż dwadzieścia cztery miesiące, a B będzie posiadać również nie mniej niż 10% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy (będzie bowiem posiadać 100% udziałów) przez okres dłuższy niż dwadzieścia cztery miesiące.

Pytanie

Czy dokonując wypłaty Dywidendy należnej B, z uwagi na fakt, że rzeczywistym właścicielem, w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Dywidendy będzie C, Wnioskodawca będzie uprawniony do niepobrania podatku dochodowego od osób prawnych od Dywidendy na podstawie art. 22a w związku z art. 26 ust. 1, ust. 2e, ust. 7a, 7b i 7c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 10 ust. 2 pkt a) Konwencji i wskazania C jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w formularzu IFT-2/IFT-2R?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy CIT, podatek dochodowy od przychodów z dywidend należnych od osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wynosi 19% uzyskanego przychodu, przy czym, zgodnie z art. 22a tej ustawy, przepis art. 22 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zatem w sprawie będącej przedmiotem wniosku, zastosowanie, co do zasady, znajdzie Konwencja z dnia 27 grudnia 2006 r. między Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej a Rządem Rzeczypospolitej Polskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i zysków kapitałowych (dalej jako: „Konwencja”).

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt a) Konwencji, dywidendy, wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Polsce osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Wielkiej Brytanii będą zwolnione z opodatkowania w Polsce, jeśli osoba uprawniona do dywidend jest spółką mającą siedzibę w Wielkiej Brytanii i posiada w dniu wypłaty dywidend nie mniej niż 10 procent udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendy i posiadała lub będzie posiadać takie udziały (akcje) przez nieprzerwany 24 miesięczny okres, w którym dokonano wypłaty.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy CIT, osoby prawne dokonujące wypłat należności z tytułu dywidend, są obowiązane jako płatnicy pobierać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 22 ust. 1 ustawy CIT, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy CIT płatnika z podatnikiem.

Natomiast, zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułu dywidend na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, podmiot wypłacający dywidendy, jako płatnik, jest obowiązany pobrać w dniu dokonania wypłaty dywidend zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki 19% od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zatem, co do zasady, wypłata dywidendy, która przewyższa kwotę 2 000 000 zł, skutkuje opodatkowaniem nadwyżki dywidendy ponad tę kwotę 19% stawką podatku dochodowego od osób prawnych z uwagi na brak możliwości zastosowania przez płatnika postanowień właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednak, zgodnie z art. 26 ust. 7a ustawy CIT, przytoczonego powyżej przepisu ust. 2e ustawy CIT nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

- posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

- po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w art. 26 ust. 1 Ustawy CIT, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że niezależnie od wysokości dywidend wypłacanych na rzecz nierezydentów, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności a zastosowanie postanowień odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania możliwe jest pod warunkiem złożenia przez płatnika oświadczenia, o którym mowa jest w art. 26 ust. 7a ustawy CIT, przy czym elementem należytej staranności płatnika oraz weryfikacji stanowiącej element wspominanego oświadczenia składanego przez płatnika jest odniesienie się do weryfikacji statusu nierezydenta jako rzeczywistego właściciela w stosunku do wypłacanej dywidendy. Oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy CIT powinno dotyczyć rzeczywistego właściciela wypłacanych przez płatnika dywidend.

Zgodnie z art. 4a pkt 29 ustawy CIT, rzeczywistym właścicielem jest podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:

a)otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,

b)nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,

c)prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez ten podmiot w zakresie otrzymanej należności.

Wnioskodawca wskazał powyżej, że B czyli wspólnik Wnioskodawcy posiadający 100% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, nie będzie rzeczywistym właścicielem Dywidendy, która zostanie wypłacona przez Wnioskodawcę do B na podstawie uchwały podjętej przez B. Jednocześnie, Wnioskodawca wskazał, że C czyli wspólnik B posiadający 100% udziałów w kapitale zakładowym B, będzie rzeczywistym właścicielem Dywidendy, która zostanie wypłacona przez Wnioskodawcę do B.

Biorąc pod uwagę fakt, że podstawowe znaczenie dla prawidłowego poboru przez płatnika (Wnioskodawcę) podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu planowanej wypłaty Dywidendy jest ustalenie rzeczywistego właściciela Dywidendy, należy odnieść się do koncepcji zwanej „look through apprach”.

W Projekcie objaśnień podatkowych dotyczących zasad poboru podatku u źródła, opublikowanych w dniu 19 czerwca 2019 r., Minister Finansów stwierdził, że:

„podmioty pośredniczące, a więc te, które co do zasady nie spełniają definicji rzeczywistego właściciela, nie powinny korzystać z uprawnień przyznawanych przez poszczególne UPO. Niemniej jednak z przewidzianych w UPO i prawie Unii Europejskiej (tzn. Dyrektywy PS i IR) mogą korzystać inwestorzy (udziałowcy) z kraju objętego tymi postanowieniami, jeżeli są oni podatnikami w stosunku do otrzymanej należności i spełniają inne warunki przewidziane dla tych uprawnień (np. w określonych sytuacjach posiadają status rzeczywistego właściciela). Rozwiązanie to odpowiada koncepcji znanej pod nazwą „look through approach.”

Koncepcja ta, w uproszczeniu, polega na tym, że płatnik, dokonując wypłaty dywidendy, nie powinien, dla potrzeb poboru podatku dochodowego od osób prawnych, brać pod uwagę wyłącznie faktu, komu wypłaca dywidendę ale przede wszystkim fakt, kto jest rzeczywistym właścicielem wypłacanej dywidendy. Dla prawidłowego poboru przez płatnika podatku dochodowego od osób prawnych istotny jest status prawnopodatkowy rzeczywistego właściciela dywidendy a nie podmiotu, któremu ta dywidenda jest wypłacana. Zatem jeśli dywidenda jest wypłacana do wspólnika, który nie jest rzeczywistym właścicielem tej dywidendy, ponieważ rzeczywistym właścicielem tej dywidendy jest wspólnik tego wspólnika, to płatnik, dla prawidłowego poboru podatku dochodowego od osób prawnych, „pomija” wspólnika, któremu wypłaca dywidendę i bierze pod uwagę wspólnika tego wspólnika, jeśli jest on rzeczywistym właścicielem wypłacanej dywidendy. Innymi słowy, płatnik niejako „patrzy przez” podmiot, do którego wypłaca dywidendę i bierze pod uwagę podmiot, który jest rzeczywistym właścicielem wypłacanej dywidendy. Dla potrzeb prawidłowego wywiązania się z obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu wypłacanej dywidendy, płatnik wykonuje te obowiązki tak, jakby wypłacał dywidendę bezpośrednio do rzeczywistego właściciela dywidend a nie do wspólnika, który nie jest rzeczywistym właścicielem dywidend.

Koncepcja ta była już powoływana w orzecznictwie sądów administracyjnych przed publikacją wspominanego powyżej Projektu objaśnień podatkowych dotyczących zasad poboru podatku u źródła. Można w tym zakresie wskazać następujące wyroki:

- NSA z dnia 13 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2873/11, w którym sąd stwierdził, że „w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Sam bowiem fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter.”

- WSA w Łodzi z dnia 18 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 551/15, w którym sąd stwierdził, że: „w sytuacji gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Nie wyłącza to jednak możliwości zastosowania postanowień umowy wobec ostatecznego odbiorcy odsetek, który jako faktyczny odbiorca jest „osobą uprawnioną do odsetek” mającą prawo do czerpania z nich korzyści i nie musi być w tej sytuacji odbiorcą bezpośrednim, ale może otrzymać odsetki za pośrednictwem Agenta (jak w analizowanym przypadku)” - wyrok prawomocny.

Koncepcja ta stosowana jest również przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych interpretacjach. Przykładowo można w tym zakresie wskazać na następujące interpretacje:

- z dnia 14 czerwca 2022 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.128.2022.2.AR ,

- z dnia 16 marca 2022 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.15.2022.2.BJ,

- z dnia 31 sierpnia 2021 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.250.2021.1.BKD,

- z dnia 19 czerwca 2020 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.105.2020.2. MK,

- z dnia 18 marca 2020 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.534.2019.2.JC.

Na podstawie analizy przeprowadzonej przez Wnioskodawcę i uznania przez Wnioskodawcę, co opisano powyżej w części wniosku dotyczącej opisu zdarzenia przyszłego, B nie będzie mógł być uznany za rzeczywistego właściciela Dywidendy, którą Wnioskodawca wypłaci do B na podstawie uchwały podjętej przez B. W stosunku do B nie będą bowiem spełnione przesłanki wskazane w art. 4a pkt 29 ustawy CIT, pozwalające uznać ten podmiot za rzeczywistego właściciela Dywidendy.

Jednocześnie, na podstawie analizy przeprowadzonej przez Wnioskodawcę i uznania przez Wnioskodawcę, co opisano powyżej w części wniosku dotyczącej opisu zdarzenia przyszłego, C będzie mógł być uznany za rzeczywistego właściciela Dywidendy, którą Wnioskodawca wypłaci do B na podstawie uchwały podjętej przez B. W stosunku do C będą bowiem spełnione przesłanki wskazane w art. 4a pkt 29 ustawy CIT, pozwalające uznać ten podmiot za rzeczywistego właściciela dywidendy.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stosując opisaną powyżej koncepcję „look through approach” będzie uprawniony do „pominięcia” B jako podmiotu będącego fizycznym odbiorcą Dywidendy, nie będącego jednak jej rzeczywistym właścicielem i dla prawidłowego poboru podatku dochodowego od osób prawnych od Dywidendy, wzięcia pod uwagę rzeczywistego właściciela Dywidendy, czyli C.

W konsekwencji, Wnioskodawca uważa, że warunki niepodlegania opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych dywidend, wskazane w art. 10 ust. 2 pkt a) Konwencji, spełnia C w odniesieniu do Dywidendy, która będzie wypłacona przez Wnioskodawcę. Dywidenda będzie należna B, jednak B nie będzie jej rzeczywistym właścicielem. Jednak, co najważniejsze w przedmiotowej sprawie, rzeczywistym właścicielem Dywidendy będzie właśnie C. C będzie, na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy CIT, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawych z tytułu Dywidendy i wskazany art. 10 ust. 2 pkt a) Konwencji znajdzie zastosowanie do C, pomimo, że fizycznie Dywidenda będzie należna B, który jednak nie będzie jej rzeczywistym właścicielem. Ponieważ C będzie podatnikiem, Wnioskodawca, na podstawie art. 26 ust. 3, wskaże C w informacjach, o których mowa jest w tym przepisie (formularz IFT-2/IFT-2R).

Zatem, dokonując wypłaty Dywidendy należnej B, z uwagi na fakt, że rzeczywistym właścicielem, w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Dywidendy będzie C, Wnioskodawca będzie uprawniony do niepobrania podatku dochodowego od osób prawnych od Dywidendy na podstawie art. 22a w związku z art. 26 ust. 1, ust. 2e, ust. 7a, 7b i 7c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 10 ust. 2 pkt a) Konwencji i wskazania C jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w formularzu IFT-2/IFT-2R.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Przede wszystkim przedmiotem interpretacji nie było ustalenie, który podmiot pełni rolę rzeczywistego właściciela – Organ za Wnioskodawcą przyjął powyższe jako opis zdarzenia przyszłego.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Jak stanowi art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 22a ustawy o CIT:

Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 26 ust. 2e ustawy o CIT:

Stosownie do art. 26 ust. 2ea

Natomiast stosownie do art. 26 ust. 7a ustawy o CIT:

W myśl art. 26 ust. 7b ustawa o CIT:

Zgodnie z art. 26 ust. 7c ustawy o CIT:

Wątpliwość Spółki dotyczy ustalenia, czy dokonując wypłaty Dywidendy należnej B, z uwagi na fakt, że rzeczywistym właścicielem, Dywidendy będzie C, Wnioskodawca będzie uprawniony do niepobrania podatku dochodowego od osób prawnych od Dywidendy na podstawie art. 22a w związku z art. 26 ust. 1, ust. 2e, ust. 7a, 7b i 7c ustawy o CIT w związku z art. 10 ust. 2 lit. a) Konwencji i wskazania C jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w formularzu IFT-2/IFT-2R.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy odwołać się do Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250 poz. 1840 dalej zwanej: „Konwencją”) zmodyfikowanej Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku podpisaną 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 Konwencji:

Stosownie do art. 10 ust. 2 Konwencji:

W myśl art. 10 ust. 3 Konwencji:

Zgodnie z art. 10 ust. 4 Konwencji:

W myśl art. 10 ust. 5 Konwencji:

W przedstawionej we wniosku sytuacji nie znajdzie zastosowania warunek zwolnienia dywidendy, określony w art. 10 ust. 2 lit. a Konwencji, zgodnie z którym dywidendy będą zwolnione z opodatkowania w Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę (czyli w Polsce), jeśli osoba uprawniona do dywidend (Spółka C - rzeczywisty odbiorca) jest spółką mającą siedzibę w drugim Państwie i posiada w dniu wypłaty dywidend nie mniej niż 10 procent udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendy i posiadała lub będzie posiadać takie udziały (akcje) przez nieprzerwany 24 miesięczny okres, w którym dokonano wypłaty.

W opisanej sprawie Spółka C z siedzibą w Wielkiej Brytanii będzie spółką uprawnioną do otrzymania dywidendy (rzeczywistym odbiorcą dywidendy) jednak nie spełniającą warunku  bezpośredniego posiadania 10% udziału w kapitale Wnioskodawcy (Spółce polskiej wypłacającej dywidendę), o którym mowa w art. 10 ust. 2 lit. a) Konwencji. Wykładnia literalna tego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest posiadanie przez osobę uprawnioną (Spółkę C) bezpośredniego udziału w kapitale spółki wypłacającej dywidendę w wysokości co najmniej 10%.

Fakt, że Spółka C jest bezpośrednim (tj. 100%) udziałowcem Spółki B, która to Spółka B posiada bezpośredni udział 100% w kapitale Wnioskodawcy, nie oznacza, że warunek z art. 10 ust. 2 lit. a) Konwencji jest spełniony. W przepisie tym jednoznacznie wskazano na warunek nie mniej niż 10 procent udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego należy wskazać, że Spółka C, która jest rzeczywistym właścicielem dywidendy, nie jest bezpośrednim udziałowcem Wnioskodawcy. Zatem nie zostanie spełniony warunek posiadania udziałów określony w art. 10 ust. 2 lit. a) Konwencji, który jest konieczny do zwolnienia z opodatkowania wypłaconej przez Wnioskodawcę dywidendy na rzecz nierezydenta.

Wnioskodawca dokonujący wypłaty dywidendy na rzecz  nierezydenta zobowiązany jest do sporządzenia oraz przekazania informacji IFT-2/IFT2R podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu.

Jak wynika bowiem z art. 26 ust. 3 Ustawy o CIT:

W kwestii wskazania C jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w formularzu IFT-2/IFT-2R należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie, z którym Wnioskodawca na podstawie art. 26 ust. 3 ustawy o CIT powinien wskazać

w formularzu IFT-2/IFT-2R Spółkę C jako podatnika będącego rzeczywistym odbiorcą dywidendy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

-ustalenia, czy dokonując wypłaty Dywidendy należnej B, z uwagi na fakt, że rzeczywistym właścicielem wypłaconej Dywidendy będzie C, Wnioskodawca będzie uprawniony do niepobrania podatku dochodowego od osób prawnych od Dywidendy na podstawie art. 22a w związku z art. 26 ust. 1, ust. 2e, ust. 7a, 7b i 7c ustawy o CIT w związku z art. 10 ust. 2 lit. a) Konwencji - jest nieprawidłowe,

-         wskazania C jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w formularzu IFT-2/IFT-2R – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).