W zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie dla spółki dzielonej. - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 2 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.314.2023.2.BS

Temat interpretacji

W zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie dla spółki dzielonej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w przypadku kodeksowego podziału spółki (…) sp. z o.o. w wyniku którego powstaną dwa podmioty prowadzące działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością:

a) Podmiot prowadzący działalność związaną z używaniem znaku towarowego (…) oraz portalu internetowego (…) (obszar działalności pozostający w spółce dzielonej tj. … sp. z o.o.),

b) Podmiot prowadzący działalność związaną z wynajmem powierzchni magazynowej oraz świadczeniem usług logistyczno – magazynowych (obszar działalności, który zostanie wyodrębniony ze spółki (…) sp. z o.o. i wniesiony do istniejącej spółki … sp. z o.o.),

-który to podział będzie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym, ani jednym z głównych celów nie będzie ani uniknięcie, ani uchylenie się od opodatkowania, w ramach którego to Podziału przeniesiony zostanie majątek do istniejącej już spółki, to wniesienie to będzie „neutralne podatkowo”, tzn. nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy konieczności rozpoznania przychodu podatkowego, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b i 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a i b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 lipca 2023 r. (wpływ za pośrednictwem ePUAP w tym samym dniu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…) prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

(…) sp. z o.o. jest właścicielem nieruchomości gruntowej zabudowanej, w skład której wchodzi hala magazynowa, w związku z czym spółka wynajmuje powierzchnie magazynowe oraz świadczy kompleksową usługę logistyczno-magazynową. Jest ona także właścicielem portalu internetowego (…) oraz znaku towarowego (…).

Portal (…) oraz znak towarowy (…) jest wykorzystywany przez spółkę (….), która prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie umowy franchisingu zawartej ze spółką (…) Sp. z o.o.

W zamian za prowadzenie sprzedaży z wykorzystaniem portalu internetowego oraz znaku towarowego (…) uiszcza miesięczną opłatę franczyzową na podstawie przychodów ze sprzedaży towarów (za pośrednictwem strony internetowej (…) i oznakowanych znakiem „…”).

Głównym przedmiotem działalności spółki (…) jest sprzedaż detaliczna i hurtowa odzieży, obuwia i akcesoriów. Sprzedaż odbywa się za pośrednictwem sklepu internetowego (…). Na potrzeby świadczonych usług (…):

1.Korzysta z portalu internetowego (…), za pośrednictwem którego prowadzi sprzedaż towarów.

2.Korzysta ze znaku towarowego (…), którym są oznaczane towary będące przedmiotem sprzedaży.

3.Korzysta z procedur i wytycznych przygotowanych i dostarczonych przez (…) sp. z o.o.

Ponadto spółka (…) wynajmuje od spółki (…) sp. z o.o. powierzchnię magazynową na potrzeby przechowywania zakupionych towarów oraz korzysta z usługi logistyczno-magazynowej świadczonej przez (…) sp. z o.o. które są elementem umowy franchisingu.

Za korzystanie z powierzchni magazynowej oraz za otrzymywaną usługę logistyczno- magazynową (…) dokonuje miesięcznej opłaty na podstawie przychodów ze sprzedaży towarów oraz kosztów poniesionych przez (…) sp. z o.o. w celu realizacji usługi logistyczno-magazynowej.

Wobec powyższego (…) sp. z o.o. prowadzi działalność w dwóch obszarach:

1.działalność związana z używanie znaku towarowego (…) oraz portalu internetowego (…) przez spółkę (...) na podstawie Umowy franchisingu,

2.działalność związana z wynajmem powierzchni magazynowej oraz świadczeniem usług logistyczno-magazynowych na rzecz (…).

Nadmienienie we wniosku spółki (…) jest istotne, ponieważ bierze ona udział w dalszym etapie procesu reorganizacji i jest stroną postępowania w odrębnym wniosku o indywidualną interpretację podatkową, którego zdarzenie przyszłe, jest konsekwencją zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku.

Na dzień złożenia wniosku (…) sp. z o.o. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

PLANOWANE ZDARZENIE PRZYSZŁE

Planowana reorganizacja spółki (…) sp. z o.o. zostanie przeprowadzona w kilku etapach obejmujących:

1.Podział przez wydzielenie ze spółki (…) sp. z o.o. zorganizowanej części przedsiębiorstwa związanej z wynajmem powierzchni magazynowej, która wniesiona zostanie do istniejącej już spółki (…). Do spółki (...) zostanie także przeniesione świadczenie usług logistyczno-magazynowych.

2.Drugim etapem (który jest przedmiotem odrębnego wniosku o interpretację podatkową) jest połączenie spółki (…) sp. z o.o. oraz spółki (…).

W opisanym zdarzeniu przyszłym, pozostająca w spółce dzielonej tj. (…) Sp. z o.o. – część przedsiębiorstwa na skutek podziału oraz podlegająca wydzieleniu i przeniesieniu do Spółki (…), będą stanowić każde z osobna zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.).

Wnioskodawca wskazuje, iż spółka (…) istnieje od (…), ale nie prowadziła dotąd aktywnej działalności gospodarczej, będąc w przeszłości komplementariuszem w spółce komandytowej.

Opisany powyżej proces obrazują poniższe grafiki.

Stan obecny:

(…) Sp. z o.o. - proces reorganizacji

l Stan obecny (na dzień złożenia wniosku):

(…) Sp. z o.o.:

- sklep internetowy

- znak towarowy

- magazyn

- działalność logistyczna

(- J. K. (sprzedaż udziałów na rzecz A. K.), - G. D., • (…) Sp. z o.o. (sprzedaż udziałów na rzecz A. K.)

(…) Sp. z o.o.:

- sprzedaż odzieży

(- A. K., - G. D.)

(…) Sp. z o.o.:

(- A. K., - G. D.)

Na zielonych polach wskazano obecnych wspólników spółek oraz informację o planowanych zmianach wspólników poprzedzających konkretne etapy reorganizacji.

Faza I - podział przez wydzielenie (jest to zdarzenie przyszłe dotyczące niniejszego wniosku):

(…) Sp. z o.o. - proces reorganizacji

II Reorganizacja - podział

(…) Sp. z o.o.:

- sklep internetowy

- znak towarowy

---------------------------------

- magazyn

- działalność logistyczna

(- J. K. (sprzedaż udziałów na rzecz A. K.), - G. D., - (…) Sp. z o.o. (sprzedaż udziałów na rzecz A. K.)

przeniesienie magazynu do:

(…) Sp. z o.o.:

- magazyn (po podziale)

- działalność logistyczna (po podziale)

(- A. K., - G. D.)

(…) Sp. z o.o.:

- sprzedaż odzieży

(- A. K., - G. D.)

Procedura podziału spółki (…) sp. z o.o. nastąpi w drodze wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki związanej z wynajmem powierzchni magazynowej oraz świadczeniem usług logistyczno-magazynowych poprzez wniesienie jej do istniejącej spółki (…).

Spółka (…) sp. z o.o., planuje dokonać podziału poprzez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., w ramach którego dojdzie do wniesienia do istniejącej Spółki – (…) składników majątku (dalej: majątek przenoszony) związanej z działalnością w zakresie najmu powierzchni magazynowej oraz świadczenia usług logistyczno-magazynowych.

Do istniejącej spółki (…) ze Spółki (…) sp. z o.o. zostanie przeniesiony przede wszystkim następujący majątek:

a) własność gruntów i budynków,

b) wyposażenie nieruchomości (np. meble, biurka, szafki, regały, antresola itp.),

c) inny majątek znajdujący się w spółce (…) sp. z o.o. wykorzystywany do wykonywania działalności związanej z najmem nieruchomości oraz wykonywaniem pakietów logistyczno-magazynowych,

d) środki pieniężne - Spółka Dzielona wydzieli kwotę przenoszonych środków pieniężnych na środki pieniężne, które spółka (…) sp. z o.o. pozyskała w związku z działalnością związaną z najmem powierzchni magazynowych oraz świadczeniem usług logistyczno-magazynowych.

Istniejąca Spółka (..) zamierza przejąć wartości składników majątku Spółki Dzielonej – (…) sp. z o.o. otrzymanego w ramach podziału (Majątku Przenoszonego) w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej – (…) sp. z o.o.

Dla istniejącej Spółki (…) założony zostanie nowy rachunek bankowy.

Na istniejącą spółkę (…) zostaną przeniesione wszelkie Umowy dotyczące wykonywania pakietów logistyczno-magazynowych na rzecz podmiotów trzecich oraz Umowy najmu powierzchni magazynowych.

Po dokonaniu podziału, Spółka istniejąca – (…) sp. z o.o. dokona przejęcia pracowników pracujących w magazynie w trybie art. 23(1) Kodeksu pracy, zaś pracownicy pracujący przy obsłudze portalu internetowego oraz wykonaniu mowy w zakresie używania znaku towarowego pozostaną w Spółce Dzielonej (…) sp. z o.o.

Z kolei część działalności związanej z używaniem znaku towarowego (…) oraz portalu internetowego (…) na podstawie umowy franchisingu pozostanie w spółce (…) sp. z o.o.

„Majątek pozostający w Spółce” to składniki majątku, które nie zostaną wniesione ze (…) sp. z o.o. do istniejącej Spółki – (…) w ramach planowanego podziału poprzez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., a więc takie, które pozostaną w Spółce Dzielonej.

Majątek pozostający w Spółce dzielonej związany jest ściśle z działalnością dotyczącą używania znaku towarowego (…) oraz portalu internetowego (…) na podstawie Umowy franchisingu.

W spółce dzielonej (…) sp. z o.o. zostaną wszelkie wartości niematerialne i prawne takie jak np. licencje, autorskie prawa majątkowe. Ponadto w spółce dzielonej pozostanie też znak towarowy (…), a w związku z tym spółka (…) nie będzie posługiwała się już wskazanym powyżej znakiem.

Umowy, których stroną jest Spółka (…) sp. z o.o., w zakresie korzystania ze znaku towarowego oraz portalu internetowego (franczyza) i wynikające z nich praw i obowiązków zostaną w spółce (…) sp. z o.o.

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do spółki przejmującej oraz zespół tych składników, jaki pozostanie w spółce dzielonej, na dzień poprzedzający podział przez wydzielenie Spółki Dzielonej:

a) będzie cechował się organizacyjnym wyodrębnieniem w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej,

b) wskutek czynności faktycznych dojdzie do rozdzielenia dwóch działalności gospodarczych wykonywanych w ramach spółki (…) sp. z o.o. należącej do Wnioskodawcy, gdyż zajmują się one odrębną od siebie działalnością i posiadają one stały majątek potrzebny do wykonywania poszczególnych rodzajów działalności:

c) każda ze spółek będzie prowadzić działalność w oparciu o odrębne zaplecze techniczne i personalne;

d) Spółka dzielona, jak i istniejąca Spółka będzie posiadać odrębny budżet na swoją działalność;

e) wszelkie umowy związane z bieżącą działalnością zarówno Spółki Dzielonej, jak i Spółki Istniejącej zostaną przypisane do odpowiedniego podmiotu ze względu na wykonywany przez niego rodzaj działalności gospodarczej.

Obie Spółki mają zasadniczo oddzielną bazę klientów w związku z czym będą wykonywać zupełnie inny rodzaj działalności gospodarczej. Spółka Dzielona zarówno jak i Spółka Istniejąca będą posiadały pracowników do obsługi poszczególnych klientów.

W każdej ze spółek funkcjonować będzie osobna kadra zarządzająca.

Powyżej opisana procedura podziału spółki (…) sp. z o.o. będzie spełniać przesłankę funkcjonalnego wyodrębnieniem podmiotu poprzez:

a) przeniesienie własności nieruchomości na istniejącą spółkę,

b) przeniesienie ruchomości związanych z obsługą podmiotów trzecich w zakresie działalności logistyczno-magazynowej na istniejącą spółkę,

c) przeniesienie praw i obowiązków Umów związanych z najmem powierzchni magazynowych oraz wykonywanie usług logistyczno-magazynowych na rzecz podmiotów trzecich na istniejącej spółki,

d) pozostawieniem praw i obowiązków Umów związanych z używaniem znaku towarowego oraz portalu internetowego w spółce dzielonej,

e) odpowiednie przydzielenie składników majątku w taki sposób, aby pracownicy wykonujący zakres obowiązków związany z najmem nieruchomości i świadczeniem usług logistyczno - magazynowych oraz używaniem znaku towarowego i portalu internetowego byli w stanie samodzielnie realizować swoje obowiązki,

f) przeniesienie istniejących wartości niematerialnych i prawnych odpowiednio do spółki dzielonej oraz spółki istniejącej,

g) podział istotnej dokumentacji księgowej, handlowej związanej z bieżącym prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie najmu nieruchomości i świadczenia usług logistycznych oraz używaniem znaku towarowego i portalu internetowego,

h) odrębną strategię biznesową każdej ze spółek.

Podział spółki (…) sp. z o.o. będzie cechowały się finansowym wyodrębnieniem, co przejawiać się będzie w następujący sposób:

a) każdy z podmiotów będzie posiadała odrębny budżet na swoją działalność gospodarczą,

b) mimo braku osobnych ksiąg rachunkowych, a także braku osobnych osób prowadzących księgowość, możliwe będzie wyodrębnienie wyniku finansowego dla każdej ze spółek,

c) prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych będzie pozwalała na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań odrębnie do części działalności będącej przedmiotem wydzielenia oraz pozostającej w Spółce,

d) Spółka dzielona dla celów podziału wydzieli kwotę przenoszonych środków pieniężnych w ramach Majątku Przenoszonego pozyskanego w związku z działalnością związaną z najmem powierzchni magazynowych oraz świadczeniem usług logistyczno-magazynowych,

e) obecnie istnieje tylko jeden rachunek bankowy należący do Spółki dzielonej. Spółka Dzielona będzie w dalszym ciągu posługiwała się istniejącym rachunkiem bankowym, a dla Istniejącej Spółki zostanie utworzony nowy rachunek bankowy,

f) każda ze spółek będzie zdolna do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie będzie wymagała zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych.

Reasumując, zespół składników, będący przedmiotem przeniesienia ze Spółki dzielonej do istniejącej Spółki oraz ten pozostawiony w Spółce dzielonej na moment podziału, będzie na tyle zorganizowany, aby każda ze spółek mogła samodzielnie wykonywać swoje zadania i samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

Precyzując, część pozostająca w spółce (…) sp. z o.o. jak i część wydzielana do spółki (…) będą stanowić wyodrębnioną całość organizacyjnie i finansowo zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania – czyli spełniać kryteria zorganizowanej części przedsiębiorstwa z art. 4a ust. 4 – ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Część wydzielana do (…) stanowi całość obecnej działalności (…) sp. z o.o. związanej z najmem nieruchomości i świadczeniem usług logistyczno – magazynowych. Do spółki (…) (spółki przejmującej) przeniesione zostaną:

a) własność gruntów i nieruchomości,

b) wyposażenie nieruchomości (biurka, meble, szafki, regały, antresola),

c) inny majątek znajdujący się w (…) sp. z o.o. związany z realizacją działalności związanej z najmem nieruchomości oraz wykonywaniem pakietów logistyczno – magazynowych,

d) wyodrębniona kwota pieniędzy związana z w/w działalnością,

e) wszelkie umowy których stroną jest (…) sp. z o.o. związane z wykonywaniem pakietów logistyczno-magazynowych na rzecz podmiotów trzecich,

f) umowy najmu powierzchni magazynowych,

g) pracownicy przypisani do obsługi pakietów logistyczno – magazynowych.

Równocześnie owa całość, w skład której wchodzą ww. składniki, mogłaby funkcjonować na rynku jako niezależny i samodzielny podmiot realizujący zadania z zakresu logistyki i wynajmu powierzchni magazynowej. Jest ona również obecnie wyodrębniona organizacyjnie i finansowo oraz realizuje zadania gospodarcze.

Część pozostająca w spółce – część związana z używaniem znaku towarowego oraz portalu (…):

a) prawa do znaku towarowego (…),

b) prawa do portalu internetowej (…),

c) wyposażenie związane z obsługą domeny internetowej (…),

d) umowy dotyczące wykorzystania znaku towarowego (…) (franczyza),

e) umowy dotyczące użytkowania portalu internetowego (…),

f) wydzielone środki pieniężne związane z prowadzoną działalnością,

g) pracownicy przypisani do obsługi portalu (…) oraz umów dot. odpłatnego wykorzystania znaku towarowego (…),

– będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 - ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Aktualnie część ta jest wyodrębniona organizacyjnie i finansowo - stanowi całość działalności spółki dotyczącą korzystania przez podmioty trzecie ze znaku towarowego będącego własnością spółki (franczyza) oraz korzystania z portalu (…). W orzecznictwie wielokrotnie podkreślano, iż: „Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć między innymi na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze” – wyrok NSA z dnia 8 czerwca 2022 r., sygn. akt II FSK 2537/19 ; czy też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2288/16 gdzie stwierdzono: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa”.

W skutek planowanych działań (…) (powstała z wydzielenia ZCP z (…) sp. z o.o.) będzie mogła funkcjonować na rynku nadal niezależnie, jako samodzielny podmiot, zajmujący się realizowaniem określonych zadań gospodarczych – ze względu na fakt, iż obecnie obie części przedsiębiorstwa są w strukturze Wnioskodawcy wyodrębnione w sposób taki, iż mogą samodzielnie realizować zadania gospodarcze.

Faza II - połączenie (zdarzenie przyszłe będące następstwem podziału przez wydzielenie, które jest przedmiotem odrębnego wniosku o interpretację podatkową – Połączenie (…) sp. z o.o. prowadzącej działalność związaną z używaniem znaku towarowego (…) oraz portalu internetowego (…) ze spółką (…) na podstawie Umowy franchisingu):

(…) Sp. z o.o. - proces reorganizacji

III Reorganizacja – połączenie

(…) Sp. z o.o.:

- sklep internetowy

- znak towarowy

(- J. K. (sprzedaż udziałów na rzecz A. K.), - G. D., • (…) Sp. z o.o. (sprzedaż udziałów na rzecz A. K.)

połączenie z:

(…) Sp. z o.o.:

- sprzedaż odzieży

- sklep internetowy (po połączeniu)

- znak towarowy (po połączeniu)

(- A. K., - G. D.)

(…) Sp. z o.o.:

- magazyn (po podziale)

- działalność logistyczna (po podziale)

(- A. K., - G. D.)

Finalna struktura spółek:

(…) Sp. z o.o. - proces reorganizacji

IV Finalna struktura

(…) Sp. z o.o.:

- sprzedaż odzieży

- sklep internetowy (po połączeniu)

- znak towarowy (po połączeniu)

(- A. K., - G. D.)

(…) Sp. z o.o.:

- magazyn (po podziale)

- działalność logistyczna (po podziale)

(- A. K., - G. D.)

Pytanie

Czy w przypadku kodeksowego podziału spółki (…) sp. z o.o. w wyniku którego powstaną dwa podmioty prowadzące działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością:

a) Podmiot prowadzący działalność związaną z używaniem znaku towarowego (…) oraz portalu internetowego (…) (obszar działalności pozostający w spółce dzielonej tj. (…) sp. z o.o.),

- który to podział będzie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym, ani jednym z głównych celów nie będzie ani uniknięcie, ani uchylenie się od opodatkowania, w ramach którego to Podziału przeniesiony zostanie majątek do istniejącej już spółki, to wniesienie to będzie „neutralne podatkowo”, tzn. nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy konieczności rozpoznania przychodu podatkowego, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b i 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a i b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

(pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 24 lipca 2023 r.)

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 24 lipca 2023 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwość dokonywania podziałów spółek kapitałowych wynika z przepisu art. 528 § 1 k.s.h. Zgodnie z kolei z art. 592 § 1 pkt 4 k.s.h., podział spółek może zostać przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

W wyniku planowanego podziału, (…) sp. z o.o. zgodnie z art. 529 § 1 k.s.h. pozostanie podmiot prowadzący działalność związaną z używaniem znaku towarowego (…) oraz portalem (…).

Drugi z podmiotów tj. prowadzący działalność związaną z wynajmem powierzchni magazynowej oraz świadczeniem usług logistyczno – magazynowych (obszar działalności wyodrębniony z (…) sp. z o.o.) zostanie wniesiony do istniejącej już spółki – (…).

Na gruncie prawa podatkowego kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325). Konsekwencją dokonanego podziału przez wydzielenie jest tzw. sukcesja generalna uregulowana w art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

i. osób prawnych,

ii. osobowych spółek handlowych,

iii. osobowych i kapitałowych spółek handlowych - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie natomiast do treści art. 93 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie

i. innej osoby prawnej (osób prawnych),

ii. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Przenosząc natomiast czynione rozważania na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zwanej dalej: „ustawą o CIT”) wskazać należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu z osiągniętego z innych źródeł przychodów, w przypadkach o których mowa w art. 21,22 i 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 11c, 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b i 8ba , przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Z uwagi na fakt, iż do podziału spółki przez wydzielenie (zgodnie z art. 532 ksh) stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące jej powstania powyższy przepis należy jednak stosować łącznie z art. 12 ust. 4 pkt. 25 lit. b ustawy o CIT, zgodnie z którym: Do przychodów nie zalicza się: wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

b) spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Z przytoczonego powyżej przepisu art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT wynika, iż do przychodów nie zalicza się wniesienia do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej część – czyli przesłanką pozytywną uzyskania zwolnienia ustawowego, jest wniesienie do istniejącej spółki, w ramach czynności podziału przez wydzielenie, majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe do analizowanego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że Wnioskodawca otrzyma w drodze podziału, zorganizowaną część przedsiębiorstwa (…) sp. z o.o. związaną z wynajmem powierzchni magazynowej oraz świadczeniem usług logistyczno – magazynowych – o czym świadczy analiza ekonomiczna jaką przedstawiła poniżej spółka.

Reorganizacja zaprezentowana przez Wnioskodawcę, jest uzasadniona ekonomicznie – w wyniku przekształceń pozostaną na rynku tylko dwa podmioty tj. (…) oraz (…) które będą ze sobą współpracować w zakresie realizowania swojej działalności gospodarczej, jednakże każdy z tych podmiotów będzie oferował zupełnie innych zakres usług:

a) (…) zajmie się prowadzeniem sklepu internetowego – (…) oraz będzie właścicielem znaku towarowego (…) (przez co nie będzie zmuszony do zawierania umowy franchisingu na korzystanie z tego znaku towarowego),

b) zaś (…) zajmie się realizacją usług wynajmu powierzchni magazynowej oraz świadczeniem usług z tym związanych – jak obsługa logistyczno – magazynowa.

Wskazać też należy, iż Wnioskodawca zamierza przejąć wartość składników Spółki dzielonej (…) sp. z o.o. otrzymanych w ramach podziału (majątku przenoszonego) w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki dzielonej – (…) sp. z o.o. Nadto, wyodrębnione z (…) sp. z o.o. części tj. część pozostająca w spółce jak i część wyodrębniana będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a – ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Część pozostająca w spółce (…) sp. z o.o. jak i część wydzielana do spółki (…) będą stanowić wyodrębnioną całość organizacyjnie i finansowo zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania – czyli spełniać kryteria zorganizowanej części przedsiębiorstwa z art. 4a ust. 4 – ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Część wydzielana do (…) sp. z o.o. stanowi całość obecnej działalności (…) sp. z o.o. związanej z najmem nieruchomości i świadczeniem usług logistyczno – magazynowych. W opisanym wyżej stanie faktycznym, wskazano że:

a) własność gruntów i nieruchomości,

b) wyposażenie nieruchomości (biurka, meble, szafki, regały, antresola),

c) inny majątek znajdujący się w (…) sp. z o.o. związany z realizacją działalności związanej z najmem nieruchomości oraz wykonywaniem pakietów logistyczno – magazynowych,

d) wyodrębniona kwota pieniędzy związana z w/w działalnością,

e) wszelkie umowy których stroną jest (…) sp. z o.o. związane z wykonywaniem pakietów logistycznomagazynowych na rzecz podmiotów trzecich,

f) umowy najmu powierzchni magazynowych,

g) pracownicy przypisani do obsługi pakietów logistyczno – magazynowych,

-zostaną przeniesieni do spółki przejmującej. Równocześnie owa całość, w skład której wchodzą ww. składniki, mogłaby funkcjonować na rynku jako niezależny i samodzielny podmiot realizujący zadania z zakresu logistyki i wynajmu powierzchni magazynowej. Jest ona również obecnie wyodrębniona organizacyjnie i finansowo oraz realizuje zadania gospodarcze.

Część pozostająca w spółce – część związana z używaniem znaku towarowego oraz portalu (…):

a) prawa do znaku towarowego (…),

b) prawa do portalu internetowej (…),

c) wyposażenie związane z obsługą domeny internetowej (…),

d) umowy dotyczące wykorzystania znaku towarowego (…) (franczyza),

e) umowy dotyczące użytkowania portalu internetowego (…),

f) wydzielone środki pieniężne związane z prowadzoną działalnością,

g) pracownicy przypisani do obsługi portalu (…) oraz umów dot. odpłatnego wykorzystania znaku towarowego (…),

-będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 – ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Aktualnie część ta jest wyodrębniona organizacyjnie i finansowo – stanowi całość działalności spółki dotyczącą korzystania przez podmioty trzecie ze znaku towarowego będącego własnością spółki (franczyza) oraz korzystania z portalu (…).

W orzecznictwie wielokrotnie podkreślano, iż: „Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć między innymi na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze” – wyrok NSA z dnia 8 czerwca 2022 r., sygn. akt II FSK 2537/19; czy też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 sierpnia 2018 r. sygn. akt II FSK 2288/16 gdzie stwierdzono: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa”.

W skutek planowanych działań (…) sp. z o.o. będzie mogła funkcjonować na rynku nadal niezależnie, jako samodzielny podmiot, zajmujący się realizowaniem określonych zadań gospodarczych – ze względu na fakt, iż obecnie obie części przedsiębiorstwa są w strukturze Wnioskodawcy wyodrębnione w sposób taki, iż mogą samodzielnie realizować zadania gospodarcze.

Spełnienie tego kryterium jest w ocenie organów wystarczające, aby nie powstał przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy – o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko takie potwierdza np. pismo z dnia 28 listopada 2022 r., wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: 0111-KDIB1-1.4010.410.2022.2.BS, gdzie wskazano: „Odnosząc się do powyższej wątpliwości Zainteresowanych wskazać należy, że z wniosku wynika, iż Dział IP, jak i Dział Finansowy będą stanowiły na moment wydzielenia zorganizowane części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 4 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albowiem będą one wydzielone w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej i będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwa. W związku z powyższym po stronie wspólnika A nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT (..)”.

Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, tj. posiadanie analizy ekonomicznej uzasadniającej przekształcenie wskazane przez Wnioskodawcę oraz planowany podział przez wydzielenie, gdzie znajdzie zastosowanie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 3h - to jest obie części zarówno pozostająca i wydzielana stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 – ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy przyjąć, iż domniemanie z art. 12 ust. 13 i 14 – ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za obalone.

W konsekwencji odnosząc przedstawione okoliczności faktyczne i zdarzenie przyszłe do powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjąć można, że planowany podział będzie „neutralny podatkowo”, tzn. nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy konieczności rozpoznania przychodu podatkowego.

PODSUMOWANIE

Ustosunkowawszy się do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego podziału poprzez wyodrębnienie ze spółki (…) sp. z o.o. zorganizowanej części przedsiębiorstwa tj. części zajmującej się wynajmem hali magazynowej oraz świadczeniem usług logistyczno – magazynowych i przeniesienie tej zorganizowanej części majątku w ramach podziału do spółki (…) Poland sp. z o.o.- z uzasadnionych ekonomicznie przyczyn, nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy – o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem będzie to zatem ,,neutralne podatkowo”.

Wskazany we wniosku podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, jako element całościowej reorganizacji grupy spółek a głównym bądź jednym z głównych celów tych działań nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Przeprowadzona analiza ekonomiczna potwierdza, iż z ekonomicznego punktu widzenia najbardziej optymalnym rozwiązaniem, uwzględniającym potrzeby właścicieli spółek (…) i (…) sp. z o.o. oraz potencjalną sprzedaż spółki (…) sp. z o.o., jest reorganizacja działalności polegającą na tym, że:

1. Z (…) sp. z o.o. wydzielona zostanie jedynie działalność związana z wynajmem powierzchni magazynowej oraz świadczeniem usług logistyczno-magazynowych i wniesiona przez wydzielenie do (…).

2. Pozostawiona w (…) sp. z o.o. część działalności związanej z używaniem znaku towarowego (…) oraz portalu internetowego (…) zostanie połączona z działalnością prowadzoną przez (…).

W rezultacie, właściciele spodziewają się istotnego zwiększenia efektywności i rozwoju działalności (…), a co za tym idzie wzmocnienia jej pozycji rynkowej.

Głównymi celami podziału spółki (…) sp. z o.o. oraz dalszego połączenia wydzielonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa z (…) są:

1. zminimalizowania ryzyk prawnych i ekonomicznych związanych z utratą przez (…) prawa do korzystania ze znaku towarowego (…) oraz portalu internetowego (…),

2. uporządkowania struktury organizacyjnej Spółek w celu zapewnienia jej przejrzystości na rynku, zarówno pod względem strukturalnym jak i finansowym, co umożliwić może ewentualną sprzedaż,

3. zapewnienia bezpieczeństwa wspólników z uwagi na ich ograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania spółki (…) sp. z o.o.,

4. uproszczenia struktury organizacyjnej i przedmiotu działalności (…) sp. z o.o.,

5. ograniczenia ryzyk prawnych i ekonomicznych związanych z posiadanym prawem własności do znaku towarowego i portalu internetowego przez spółkę (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Reasumując w wyniku przeprowadzanie wyżej opisanej reorganizacji:

1. spółka (…).:

a) będzie kontynuowała dotychczas prowadzoną działalność handlową w zakresie sprzedaży detalicznej i hurtowej odzieży, obuwia i akcesoriów,

b) będzie właścicielem sklepu internetowego (…), za pośrednictwem, którego będzie sprzedawać odzieży, obuwia i akcesoriów,

c) nie będzie miała potrzeby odpłatnego korzystania ze znaku towarowego, ponieważ będzie właścicielem znaku towarowego (…), którym oznaczane są towary przeznaczony do sprzedaży za pośrednictwem strony internetowej.

2. spółka (…) sp. z o.o.:

a) będzie kontynuowana działalność tylko w jednym z dotychczas prowadzonych obszarów, tj. wynajem powierzchni magazynowej oraz świadczenie usług logistyczno-magazynowych,

b) będzie posiadała uproszczoną strukturę działalności, co z pewnością przyspieszy i usprawni procesy decyzyjne w spółce, a także ograniczy koszty administracyjne i prawne związane ze świadczeniem usług,

c) nie będzie obciążona odpowiedzialnością prawną związaną z prawem własności znaku towarowego i portalu internetowego.

Jak zostało wyjaśnione powyżej, przepisy prawne dotyczące podziału wskazują, iż w przypadku podziału przez wydzielenie zastosowanie mają (na zasadzie odesłania) przepisy o powołaniu/zawiązaniu danej Spółki oraz wniesieniu do niej majątku.

Podobnie na gruncie podatkowym, co zostało uzupełnione w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy przedstawionym powyżej, regulacje art. 12 ust. 1 pkt 8b i 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a i b updop należy stosować łącznie z regulacją art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, gdyż zdarzenie podziału Spółki przez wydzielenie będzie neutralne podatkowo, jeśli:

- z jednej strony zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tych działań nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania,

- z drugiej zaś strony, gdy majątek wnoszony w drodze podziału przez wydzielenie stanowił będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

Oznacza to, iż na gruncie podatkowym, analogicznie do przepisów KSH, regulacje o skutkach podatkowych podziału spółki należy rozpatrywać łącznie z regulacją dot. wniesienia do tej spółki dzielonej majątku, jako wkładu i w tym kontekście w uzasadnieniu wniosku powołane zostały regulacje art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. (…)

Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. Kodeksu,

podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

- przychody spółki dzielonej.

W myśl art. 7b ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Powołane przepisy nie stanowią jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego koszyka przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Na postawie art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h.

ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że ww. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszą się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku wskazanych przepisów ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku zawartym w tych przepisach prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Z kolei zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

- jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

- jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika m.in., że planowana reorganizacja spółki (…) sp. z o.o. zostanie przeprowadzona w kilku etapach obejmujących. W pierwszym etapie nastąpi podział przez wydzielenie ze spółki (…) sp. z o.o. zorganizowanej części przedsiębiorstwa związanej z wynajmem powierzchni magazynowej, która wniesiona zostanie do istniejącej już spółki (…). Do spółki (…) zostanie także przeniesione świadczenie usług logistyczno-magazynowych. Wnioskodawca wskazał, że zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do spółki przejmującej oraz zespół tych składników, jaki pozostanie w spółce dzielonej, na dzień poprzedzający podział przez wydzielenie Spółki Dzielonej: