Temat interpretacji

w zakresie ustalenia, czy w związku z udostępnieniem bez wynagrodzenia przez Kontrahenta na rzecz Spółki matryc produkcyjnych wykorzystywanych w ramach realizacji Zlecenia, po stronie Spółki powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 września 2019 r. (data wpływu 24 września 2019 r.), uzupełnionym 27 listopada 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w związku z udostępnieniem bez wynagrodzenia przez Kontrahenta na rzecz Spółki matryc produkcyjnych wykorzystywanych w ramach realizacji Zlecenia, po stronie Spółki powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2019 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy w związku z udostępnieniem bez wynagrodzenia przez Kontrahenta na rzecz Spółki matryc produkcyjnych wykorzystywanych w ramach realizacji Zlecenia, po stronie Spółki powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 15 listopada 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.402.2019.1.ŚS wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 27 listopada 2019 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (w dalszej części - Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność w zakresie produkcji i montażu elementów wyposażenia w branży motoryzacyjnej. Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest spółka () S.p. A. z siedzibą we Włoszech (w dalszej części - Udziałowiec). Udziałowiec jest włoskim rezydentem podatkowym. posiada siedzibę we Włoszech i jest zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorstw Mediolan Monza Brianza Lodi prowadzonym przez Izbę Handlu Mediolan Monza Brianza Lodi.

Spółka oraz Udziałowiec należą do międzynarodowej grupy kapitałowej (w dalszej części - Grupa) działającej w branży motoryzacyjnej. W Grupie Wnioskodawca pełni funkcję jednostki produkcyjnej, natomiast do głównych zadań Udziałowca należy - oprócz działalności produkcyjnej - organizowanie współpracy pomiędzy jednostkami produkcyjnymi a klientami Grupy.

Spółka zawarła z Udziałowcem umowę o świadczenie usług administracyjnych. Zgodnie ze wskazaną umową Udziałowiec świadczy na rzecz Spółki szeroki zakres usług, w tym m.in. usługi związane z pozyskiwaniem kontrahentów oraz planowaniem produkcji. Wynagrodzenie z tytułu świadczeń określonych w umowie o świadczenie usług administracyjnych zostało ustalone jako odsetek wartości brutto sprzedaży Spółki na rzecz podmiotów niepowiązanych.

Spółka pozyskała kontrakt na dostawę części samochodowych (w dalszej części - Kontrakt lub Zlecenie) na rzecz jednego z koncernów motoryzacyjnych (w dalszej części - Kontrahent). Produkcja części samochodowych wytwarzanych przez Spółkę w ramach Kontraktu wymaga zastosowania rozwiązań dopasowanych do wymagań Kontrahenta. Realizacja produkcji na rzecz Kontrahenta nie byłaby możliwa bez wykorzystania indywidualnie przygotowanych matryc produkcyjnych umożliwiających produkcję wyrobów o konkretnej specyfikacji oraz urządzeń peryferyjnych niezbędnych do ich prawidłowego działania (w dalszej części łącznie jako - matryce produkcyjne). Matryce produkcyjne to maszyny formujące tworzywo sztuczne - wymienne formy nadające kształt wytwarzanym produktom. Z uwagi na specyfikę działalności realizowanej przez Spółkę - w praktyce każde z realizowanych przez Spółkę zleceń wymaga przygotowania innych matryc produkcyjnych dostosowanych do produkcji określonych wyrobów. Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Udziałowcem a Kontrahentem, Udziałowiec zobowiązał się do pozyskania niezbędnych do realizacji zlecenia matryc produkcyjnych i przekazania ich Spółce. Docelowo matryce produkcyjne miały być odsprzedane Kontrahentowi.

W 2018 r. matryce produkcyjne zostały udostępnione bez wynagrodzenia na rzecz Spółki w celu umożliwienia Spółce realizacji zamówień w ramach Kontraktu.

W 2019 r. matryce produkcyjne zostały sprzedane przez Udziałowca na rzecz Kontrahenta. Po przeniesieniu własności matryc produkcyjnych są one w dalszym ciągu wykorzystywane przez Spółkę bez uiszczania z tego tytułu wynagrodzenia. Spółka wykorzystywała i wykorzystuje udostępnione matryce produkcyjne wyłącznie w ramach realizacji Kontraktu na rzecz Kontrahenta. Matryce produkcyjne nie są wykorzystywane w ramach zleceń na rzecz innych klientów (w praktyce, z uwagi na indywidualny charakter matryc produkcyjnych, wykorzystywanie ich w celu realizacji innych zleceń nie byłoby możliwe).

W związku z powyższym, po stronie Spółki pojawiła się wątpliwość, czy udostępnienie Spółce matryc produkcyjnych - stanowiących początkowo własność Udziałowca, a później Kontrahenta - stanowi dla Spółki przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

W uzupełnieniu wniosku zawartym w piśmie z 21 listopada 2019 r. (data wpływu 27 listopada 2019 r.), Wnioskodawca wskazał m.in., że w związku z udostępnianiem Wnioskodawcy przez Kontrahenta bez wynagrodzenia matryc produkcyjnych potrzebnych do produkcji części samochodowych w ramach realizacji kontraktu Wnioskodawca będzie stosował korzystniejsze (niższe) ceny sprzedaży tych części na rzecz Kontrahenta, niż w sytuacji gdyby nie doszło do udostępniania matryc produkcyjnych na rzecz Spółki. Można bowiem racjonalnie uznać, że zapewnienie matryc we własnym zakresie podniosłoby cenę, za jaką Wnioskodawca byłby gotowy do realizacji zlecenia.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z udostępnieniem bez wynagrodzenia przez Kontrahenta na rzecz Spółki matryc produkcyjnych wykorzystywanych w ramach realizacji Zlecenia, po stronie Spółki powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z udostępnieniem bez wynagrodzenia przez Kontrahenta na rzecz Spółki matryc produkcyjnych wykorzystywanych w ramach realizacji Zlecenia, po stronie Spółki nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Poniżej Spółka szczegółowo przedstawia swoje stanowisko.

1. Uwagi wstępne

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: Ustawa o CIT), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń ().

Ustawa o CIT nie zawiera definicji nieodpłatnego świadczenia. W doktrynie przyjmuje się, że do nieodpłatnego otrzymania rzeczy, praw lub innych świadczeń dochodzi w sytuacji, kiedy podmiot, który otrzymuje świadczenie nie ma obowiązku wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego - tj. nie wykonuje żadnej usługi, nie wydaje rzeczy lub praw, nie dokonuje jakiejkolwiek płatności (Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2010, Wojciech Dmoch, wyd. C.H. Beck, str. 185).

W orzecznictwie sądów administracyjnych z kolei podkreśla się, że pojęcie nieodpłatne świadczenie obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Takie rozumienie przepisów potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w wydawanych uchwałach i wyrokach, w tym m.in.:

• w uchwale z 24 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10,
• podjętych w składzie siedmiu sędziów uchwałach z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06.
• wyroku z 28 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 1772/17.

Zgodnie z powyższym, podstawową cechą świadczenia nieodpłatnego jest zatem to, że podmiot otrzymujący wskazanie świadczenie nie jest zobowiązany do wykonania żadnego świadczenia o charakterze wzajemnym.

W obrocie gospodarczym powszechną praktyką jest udostępnianie przez zleceniodawcę bez wynagrodzenia narzędzi na rzecz zleceniobiorcy, w celu umożliwienia realizacji przez tego drugiego zlecenia. Tego rodzaju działanie określane jest mianem toolingu i występuje szczególnie często w branży motoryzacyjnej.

Takie rozwiązanie pozwala na zapewnienie odpowiedniej jakości wyrobów gotowych będących przedmiotem zlecenia przez zleceniobiorcę. Ponadto podmiot udostępniający środki trwałe ma możliwość nabycia zamawianych wyrobów potencjalnie po cenie niższej niż gdyby wskazany mechanizm nie był stosowany - producent nie ponosi faktycznych kosztów związanych z pozyskaniem potrzebnych do realizacji zlecenia środków trwałych.

Jak więc wynika z powyższego, podmiot, któremu udostępniany jest sprzęt w ramach toolingu zobowiązany jest do realizacji produkcji na rzecz podmiotu udostępniającego dany sprzęt zgodnie z określonymi przez udostępniającego wymaganiami. Tooling jest w tym przypadku jednym z elementów kooperacji pomiędzy producentem a zamawiającym.

Mając na uwadze powyższe, w ramach toolingu nie dochodzi do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń przez stronę, której udostępniany jest bez wynagrodzenia sprzęt konieczny do realizacji zlecenia na rzecz udostępniającego.

Prawidłowość zaprezentowanego powyżej stanowiska potwierdzają liczne interpretacje indywidualne wydawane przez organy podatkowe, w tym m.in.:

• interpretacja indywidualna wydana 28 września 2015 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Znak: IBPB-1-2/4510-267/15/AK, w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym W obrocie gospodarczym powszechnym jest bowiem to, że strony transakcji dzielą między sobą zarówno obowiązki jak i koszty związane z realizacją uzgodnionych transakcji, a także ryzyko z nich wynikające. Ponadto, strony umów często zobowiązane są do dokonywania zróżnicowanych świadczeń, by zrealizować założony cel gospodarczy. W oparciu o przedstawione powyżej argumenty należy uznać, że (...) w związku z przekazaniem Spółce Środków Pracy, nie dochodzi na jej rzecz do świadczenia o charakterze nieodpłatnym lub jedynie częściowo odpłatnym. Zawarcie Umów toolingu pozwala bowiem Spółce na realizację produkcji przy wykorzystaniu Urządzeń oraz wykonanie Elementów na rzecz Kontrahentów na uzgodnionych przez strony warunkach. (...) Ze względu na ekwiwalentny charakter świadczeń Spółki oraz Kontrahentów, w niniejszej sprawie nie wystąpi nieodpłatne przysporzenie w majątku Spółki, bowiem Porozumienia, na podstawie których Wnioskodawca będzie uprawniony do wykorzystywania Środków Pracy, przesądzają o wzajemnym charakterze współpracy.
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 grudnia 2013 r., Znak: ILPB3/423-449/13-2/PR, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że: Nieodpłatne udostępnienie przez Kontrahenta maszyn (i) z przeznaczeniem do produkcji wyrobów gotowych wyłącznie na rzecz tego Kontrahenta, (ii) wpływające na kalkulację ceny tych wyrobów nie stanowi po stronie Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało także w odpowiedzi Ministra Finansów z 27 kwietnia 2018 r. na zapytanie poselskie nr 7136 (Znak: DD5.054.3.2018.KSM). We wskazanym dokumencie Ministerstwo Finansów potwierdza, że Jeżeli korzystanie przez podatnika z udostępnionych mu nieodpłatnie rzeczy lub praw jest warunkiem koniecznym do wykonania określonych świadczeń, na rzecz podmiotu użyczającego te rzeczy lub prawa, to w takiej sytuacji u podatnika tego nie wystąpi w tym zakresie przychód z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń. Przykładem takiej relacji gospodarczej jest tzw. umowa toolingu, na podstawie której kontrahent nieodpłatnie udostępnia urządzenia w ramach świadczenia wzajemnego.

Współpraca realizowana pomiędzy Spółką a Kontrahentem w zakresie udostępniania bez wynagrodzenia matryc produkcyjnych realizowana jest na zasadach klasycznego toolingu opisanego powyżej. Kontrahent udostępnia bowiem posiadane matryce produkcyjne w celu umożliwienia Spółce prawidłowej realizacji Zlecenia. Spółka wykorzystuje matryce produkcyjne wyłącznie w ramach realizacji Kontraktu na rzecz Kontrahenta. Dzięki wykorzystaniu matryc produkcyjnych Spółka jest w stanie realizować produkcję części samochodowych w ramach Zlecenia zgodnie z narzuconą specyfikacją i wymaganymi przez Kontrahenta standardami jakości. Ponadto Wnioskodawca w ramach realizacji Kontraktu może potencjalnie zaproponować Kontrahentowi korzystniejsze ceny dostarczanych wyrobów w porównaniu z sytuacją, gdyby nie doszło do udostępnienia matryc produkcyjnych na rzecz Spółki.

Mając na uwadze zaprezentowane powyżej ugruntowane stanowisko władz podatkowych, w ocenie Wnioskodawcy korzystanie bez wynagrodzenia przez Spółkę z należących do Kontrahenta matryc produkcyjnych nie skutkuje powstaniem po stronie Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo, Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będzie różnił się zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast, Organ mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej