Temat interpretacji

Moment rozpoznania przychodu z tytułu zryczałtowanego wynagrodzenia płatnika

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 listopada 2018 r. (data wpływu 27 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodu z tytułu zryczałtowanego wynagrodzenia płatnika (pytanie oznaczone we wniosku numerem 4)

jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodu z tytułu zryczałtowanego wynagrodzenia płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę oraz na podstawie umów cywilnoprawnych (głównie umowy zlecenia oraz umowy o dzieło). W tym zakresie, wypłacając wynagrodzenie należne pracownikom ze stosunku pracy bądź innym osobom fizycznym, działając jako płatnik w rozumieniu właściwych przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.), oblicza, potrąca i wpłaca na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W okresie poprzedzającym datę złożenia wniosku Wnioskodawca, wypełniając obowiązki płatnika w zakresie ww. podatku, obliczał, pobierał i odprowadzał na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie korzystał z uprawnienia, o którym mowa w art. 28 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. nie potrącał zryczałtowanego wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania podatków z kwot przekazywanych do urzędu skarbowego.

Wnioskodawca zamierza dokonać potrącenia zryczałtowanego wynagrodzenia z tytułu terminowego wpłacania podatków, obliczonego za okres nieobjęty przedawnieniem zobowiązania podatkowego w rozumieniu właściwych przepisów Ordynacji podatkowej z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pobieranych aktualnie i w przyszłości.

Potrącone wynagrodzenie w sposób wskazany powyżej zostanie potraktowane przez Wnioskodawcę jako przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 12 ust. 1 pkt 1 (bądź alternatywnie zgodnie z art. 12 ust. 3e) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm.), tj. w dacie przekazania pomniejszonej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a w przypadku, gdy kwota potrąconego wynagrodzenia będzie równa danej zaliczce na podatek dochodowy od osób fizycznych, w dacie, w której najpóźniej na zasadach ogólnych Wnioskodawca miałby obowiązek dokonania wpłaty pobranej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zryczałtowane wynagrodzenie, o którym mowa w art. 28 § 1 Ordynacji podatkowej obliczone od terminowo wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres nieobjęty przedawnieniem zobowiązań podatkowych potrącone z aktualnie (i w przyszłości) obliczanych i pobieranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, będzie stanowić przychód podlegający opodatkowaniu w dacie potrącenia, tj. zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 (bądź alternatywnie na podstawie art. 12 ust. 3e) updop, czyli w dacie przekazania pomniejszonej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a w przypadku gdy kwota potrącanego zryczałtowanego wynagrodzenia będzie równa kwocie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, w dacie, w której najpóźniej na zasadach ogólnych Wnioskodawca miałby obowiązek dokonania wpłaty pobranej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, na rachunek właściwego urzędu skarbowego (pytanie oznaczone we wniosku numerem 4)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zryczałtowane wynagrodzenie, o którym mowa w art. 28 § 1 Ordynacji podatkowej, obliczone od terminowo wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres nieobjęty przedawnieniem zobowiązań podatkowych potrącone z aktualnie (i w przyszłości) obliczanych i pobieranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych będzie stanowić przychód podlegający opodatkowaniu w dacie potrącenia na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 (bądź alternatywnie zgodnie z art. 12 ust. 3e) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli (i) w dacie przekazania pomniejszonej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, (ii) a w przypadku gdy kwota potrącanego zryczałtowanego wynagrodzenia będzie równa kwocie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, w dacie, w której najpóźniej na zasadach ogólnych Wnioskodawca miałby obowiązek dokonania wpłaty pobranej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy). Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną. Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika. Tym samym o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Ponadto, stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przepis ten nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody, które są należne podatnikowi, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń, nawet jeśli nie zostały przez niego jeszcze otrzymane. Swoim zakresem zastosowania obejmuje przy tym wyłącznie przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej.

Przepis art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wiąże więc przychody z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, co oznacza, że przychody objęte tym przepisem muszą być następstwem prowadzonej działalności gospodarczej, względnie któregoś z działów specjalnych produkcji rolnej.

Należy przy tym wskazać, że wynagrodzenie płatników nie ma bezpośredniego związku z prowadzeniem (bądź nie) działalności gospodarczej. Identyczne obowiązki płatników zostały bowiem nałożone na wszystkich płatników, bez względu na ich status prawny oraz bez względu na to, czy prowadzą działalność gospodarczą, czy też nie. Tytułem omawianego wynagrodzenia nie jest prowadzenie działalności gospodarczej, lecz prawidłowe wykonywanie ściśle określonego przepisami obowiązku publicznoprawnego. Dlatego też nie ma żadnych podstaw, aby traktować kwotę wynagrodzenia jako przychód należny i w związku z tym poddawać go opodatkowaniu podatkiem dochodowym bez względu na to, czy wynagrodzenie z tego tytułu zostało pobrane, czy też nie.

W związku z powyższym, przychody z tytułu wynagrodzenia przysługującego płatnikom, będącym podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym wyłącznie wówczas, gdy zostały faktycznie przez nich uzyskane. Przychód Wnioskodawcy wynikający z wynagrodzenia płatnika podlega zatem opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W rezultacie, przychód z tego tytułu będzie uzyskiwany przez Wnioskodawcę w dacie przekazania (na rachunek bankowy właściwego urzędu skarbowego) pomniejszonej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a w przypadku, gdy kwota potrącanego zryczałtowanego wynagrodzenia będzie równa kwocie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w dacie, w której najpóźniej na zasadach ogólnych Wnioskodawca miałby obowiązek dokonania wpłaty pobranej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Niemniej jednak, w przypadku uznania przez organ podatkowy, że przychód wynikający z wynagrodzenia przysługującego płatnikom ma bezpośredni związek z prowadzeniem działalności gospodarczej, do tego wynagrodzenia będzie miał wówczas zastosowanie przepis art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwagi na fakt, że w tym przepisie znajduje się odwołanie do art. 12 ust. 3, w którym z kolei znajduje się przesłanka związania przychodu z prowadzeniem działalności gospodarczej. Mając na uwadze jednak okoliczność, że przychody objęte art. 12 ust. 3e mają charakter kasowy, podobnie jak w przypadku art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, konsekwencje dla Wnioskodawcy będą takie same, jak opisano powyżej.

Końcowo Wnioskodawca wskazał, że zbliżony do opisanego w niniejszym wniosku stan faktyczny był przedmiotem następujących interpretacji przepisów prawa podatkowego:

1. interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 22 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPB6.4510.565.2016.1.AG;
2. interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 22 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPB6.4510.564.2016.1.AG;
3. interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 22 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPB6.4510.563.2016.1.AG;
4. interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 22 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPB6.4510.562.2016.1.AG;
5. interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 19 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.908.2016.2.AB;
6. interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 14 lipca 2017 r., sygn. 0114-KD1P2-2.4010.68.2017.1 .SO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie rozpoznania przychodów z tytułu zryczałtowanego wynagrodzenia płatnika na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1-3 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej