Temat interpretacji

Czy koszty Opłat licencyjnych ponoszonych na rzecz Licencjodawcy podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT?

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 lipca 2018 r. (data wpływu 30 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty Opłat licencyjnych ponoszonych na rzecz Licencjodawcy podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2018 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty Opłat licencyjnych ponoszonych na rzecz Licencjodawcy podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: Spółka), podmiot należący do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: Grupa), jest wiodącym producentem systemów bezpieczeństwa dla samochodów osobowych m.in. zamków i klamek samochodowych, czy blokad kolumny kierownicy. Jako osoba prawna mająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, Wnioskodawca podlega w kraju opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Ponadto, Spółka prowadzi działalność produkcyjną na podstawie dwóch zezwoleń na prowadzenie działalności w Specjalnej Strefie Ekonomicznej. Oprócz podstawowej działalności produkcyjnej, Spółka świadczy usługi księgowe w ramach Centrum Usług Wspólnych działającego na rzecz pozostałych spółek z Grupy.

W ciągu roku podatkowego Spółka uiszcza na rzecz niemieckiego podmiotu powiązanego (dalej: Licencjodawca) opłaty licencyjne (dalej: Opłaty licencyjne) za korzystanie z niewyłącznej i nieprzenoszalnej sublicencji (dalej: Licencja) na produkcję podstawowego asortymentu Spółki - komponentów C., takich jak: zamki, blokady kolumny kierownicy, klamki, inne blokady i elementy, systemy ze zdalnym sterowaniem, immobilizery oraz komponenty do systemów PE i PG, zgodnie z udostępnionym know-how produkcyjnym oraz z zastosowaniem przekazanych informacji technicznych. Spółka nie posiada własnego działu badawczo-rozwojowego oraz nie bierze bezpośrednio udziału w opracowywaniu nowych projektów. Podkreślenia wymaga fakt, że bez posiadanej Licencji Spółka nie miałaby możliwości produkowania podstawowego asortymentu, którego sprzedaż stanowi przeważającą część przychodu Spółki. Wysokość Opłat licencyjnych zależy od ilości wyprodukowanych i sprzedanych komponentów - kalkulowana jest jako procent od wartości netto sprzedaży towarów objętych przedmiotową Licencją.

Ponoszenie Opłat licencyjnych na rzecz Licencjodawcy związane jest z dostępem przez ten podmiot do doświadczonych pracowników, wyspecjalizowanych w realizacji określonych zadań z zakresu rozwoju i opracowywania asortymentu produkowanego przez poszczególne spółki z Grupy. Zgodnie z przyjętym w Grupie modelem Licencjodawca, jako podmiot centralny, współpracuje z podmiotami specjalizującymi się w opracowywaniu nowych projektów oraz rozwoju posiadanego know-how, które są następnie udostępniane podmiotom produkcyjnym z Grupy, w tym Spółce, w postaci Licencji. Dzięki współpracy z Licencjodawcą, Spółka otrzymuje dostęp do nowoczesnych technologii i opracowań bez konieczności wytwarzania know-how we własnym zakresie, z wykorzystaniem środków własnych. Dodatkowo, nabywane przez Spółkę oraz pozostałe podmioty z Grupy wartości intelektualne tworzone są przez wysokiej klasy specjalistów, co gwarantuje najwyższą jakość produktów wytwarzanych w oparciu o opracowane przez nich technologie, a także ma na celu zastosowanie jednolitych, wysokich, standardów produkcji w całej Grupie. Ponadto, zakup Licencji od podmiotu centralnego Grupy powoduje znaczne zmniejszenie kosztów ponoszonych przez poszczególnych licencjobiorców, w tym Spółkę (efekt skali).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty Opłat licencyjnych ponoszonych na rzecz Licencjodawcy podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 15e ust. 1 Ustawy CIT nie będzie znajdował zastosowania do Opłat licencyjnych ponoszonych na rzecz Licencjodawcy, tj. Opłaty licencyjne nie będą przedmiotowo objęte ograniczeniami zaliczania kosztu tych usług do podatkowych kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z wprowadzonym 1 stycznia 2018 r. art. 15e ust. 1 Ustawy CIT:

Podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Ponadto, w myśl art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

W pierwszej kolejności, mając na uwadze charakterystykę Opłat licencyjnych, nie ulega wątpliwości, że nie mieszczą się one w zacytowanym powyżej art. 15e ust. 1 pkt 1 i 3 Ustawy CIT. Kluczowe jest zatem określenie, czy ponoszone na rzecz Licencjodawcy Opłaty licencyjne zaliczają się do katalogu usług niematerialnych objętych limitem, o którym mowa w art. 15e ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, i tym samym, czy podlegają wyłączeniu z limitacji na podstawie art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT.

Zdaniem Spółki, Opłaty licencyjne objęte są dyspozycją art. 15e ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT jako wszelkiego rodzaju opłaty i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 - licencje zostały wprost wymienienie w art. 16b ust 1 pkt 5 Ustawy CIT.

Z drugiej strony, zdaniem Spółki, są one wyłączone z wyżej opisanych ograniczeń, ze względu na ich zaklasyfikowanie do kosztów podatkowych bezpośrednio związanych z wytworzeniem bądź nabyciem towaru lub świadczeniem usług przez Spółkę (art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT).

Na wstępie należy zwrócić uwagę na fakt, że Ustawa CIT nie podaje definicji kosztów zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem przez podatnika towaru, definicji takiej nie zawierają także inne akty prawne. Zdaniem Wnioskodawcy Opłaty licencyjne, o których mowa we wniosku, powinny być uznawane za koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem towarów w rozumieniu Ustawy CIT, ponieważ stanowią wynagrodzenie za korzystanie z Licencji, które warunkują produkcję podstawowego asortymentu Spółki - komponentów C. Bez uzyskania odpowiednich projektów, technologii oraz wiedzy o jej stosowaniu, nie byłoby możliwe wytwarzanie tych towarów przez Spółkę. Wynika to z językowej wykładni art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT, oraz językowego rozumienia definicji kosztów zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem przez podatnika towaru. Poprzez określenie bezpośredni należy rozumieć niemający ogniw pośrednich, dotyczący kogoś lub czegoś wprost (Uniwersalny słownik języka polskiego, Tom 1, Wydawnictwo Naukowe PWN, s. 236). Zdaniem Wnioskodawcy, o bezpośredniości będzie w tym przypadku świadczył fakt, że produkt nie mógłby zostać wytworzony bez nabycia ww. Licencji.

Stanowisko Spółki zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej z 19 lutego 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.192.2017.1.BK), gdzie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko wnioskodawcy, który wskazał, że Opłaty jako bezpośrednio powiązane z wytworzonym produktem przeznaczonym do sprzedaży, są bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów, to powinny zostać uznane również za bezpośrednie koszty wytworzenia produktów. Tym samym, zdaniem Spółki, mogą one zostać uznane za koszt wytworzenia produktu w rozumieniu art. 15e ust. 11 ustawy o pdop, a ograniczenie, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o pdop, w zaliczaniu niektórych wydatków do kosztów, nie znajdzie do nich zastosowania. Opłatami w przedstawionym stanie faktycznym były koszty wartości niematerialnych, wśród których znajdowało się prawo do korzystania z wiedzy dotyczącej produkowanych wyrobów, takich jak technologie i wiedza praktyczna o ich stosowaniu, w tym oparta na zgłoszonych i niezgłoszonych wynalazkach, metodologia organizacji zakładu produkcyjnego/procesu produkcji, wiedza o niezbędnych surowcach i sposobie ich zastosowania, wiedza o optymalizacji procesów produkcyjnych (know-how). Zdaniem Spółki, ze względu na podobieństwo stanu faktycznego do tego opisanego we wskazanej interpretacji, zasadne jest przyjęcie, że interpretacja miałaby również zastosowanie do Spółki.

W ślad za powyższym, w interpretacji z dnia 24 kwietnia 2018 r. (sygn. 0111-KDIB2- 3.4010.57.2018.2.AZE) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozstrzygnął Rozważając czy opłaty związane z korzystaniem z przedmiotowych licencji produkcyjnych stanowią koszt bezpośrednio związany z produkcją obuwia, a więc wyrobu będącego przedmiotem sprzedaży, należy przede wszystkim uwzględnić specyfikę działalności prowadzonej przez danego podatnika. Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji i dystrybucji obuwia. Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabywa od innego podmiotu - podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11 ustawy o PDOP - licencje na prawo do korzystania z projektów produkowanego obuwia: rysunków, arkuszy danych technicznych, modeli, prototypów produkowanego obuwia i próbek dla celów marketingowych obuwia marki należącej do Podmiotu Powiązanego (Projekty Produktów Oznaczonych) oraz rysunków, arkuszy danych technicznych, modeli, prototypów produkowanego obuwia i próbek dla celów marketingowych obuwia marki własnej odbiorców (Projekty Produktów Marki Własnej). Udostępniane projekty produkowanego obuwia są bezpośrednio związane z realizacją przez Spółkę procesu produkcji. Wynagrodzenie Podmiotu Powiązanego (tj. opłata licencyjna) kalkulowane jest m.in. w oparciu o kwotę sprzedaży odpowiednich produktów Spółki. Opłaty są powiązane z wytworzonymi produktami, bez ich nabycia wytworzenie produktów przez Wnioskodawcę nie byłoby możliwe. Tym samym koszty Licencji Produkcyjnej ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Powiązanego należy uznać w opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym okolicznościach za koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem towarów w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 stwierdzające, że koszty Licencji Produkcyjnej ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Powiązanego stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z wytworzeniem przez Wnioskodawcę Produktów, a w konsekwencji nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP jest prawidłowe.

Na prawidłowość zastosowania takiego podejścia wskazuje także uzasadnienie do projektu ustawy z dnia 27 października 2017 r. wprowadzającej art. 15e do Ustawy CIT (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175): Omawiane ograniczenie z ust. 1 nie znajdzie zastosowania w przypadku tych kategorii kosztów, które mają charakter kosztów bezpośrednio wpływających na koszt wytworzenia danego towaru lub świadczonej usługi, jak również do kosztów refakturowanych przez podatnika (ust. 9). Celem tego wyłączenia - w zakresie kosztów bezpośrednio związanych z przychodami ze sprzedaży towaru lub usługi - jest uwzględnienie sytuacji, gdy cena danego towaru lub usługi w istotnym zakresie determinowana jest wysokością kosztu nabycia wartości niematerialnej i prawnej. W takich przypadkach koszt nabycia określonego prawa może być (jest) zupełnie nieadekwatny do dochodu (marży) uzyskiwanego na danej działalności. Następnie, w dalszej części uzasadnienia Ustawodawca wskazał wprost: Jako przykłady kosztów bezpośrednio związanych ze świadczeniem przez podatnika usługi można wskazać koszty nabywanych od spółek powiązanych usług projektowych, które są wykorzystywane przy produkcji polskiej spółki meblarskiej czy koszty usług reasekuracji, które są związane ze świadczeniem usług ubezpieczenia.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Opłaty Licencyjne ponoszone na rzecz Licencjodawcy, nie powinny podlegać ograniczeniom wynikającym z art. 15e ust. 1 Ustawy CIT. W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska odnoszącego się do opisanego stanu faktycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

W myśl art. 11 ust. 1 updop, jeżeli:

1. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej podmiotem krajowym, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej podmiotem zagranicznym, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

-i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ww. ustawy, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do:

1. kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi,
2. kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług,
3. usług ubezpieczenia świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 6 i 7,
4. gwarancji i poręczeń udzielonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 1-3, 6 i 7.

Wprowadzenie przepisów limitujących wysokość kosztów uzyskania przychodów podatników związanych z umowami, które generowały opłaty za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych na rzecz podmiotów powiązanych miało na celu uszczelnienie systemu podatku dochodowego i przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, co bezpośrednio wpływa na funkcjonowanie krajowego rynku wewnętrznego.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop wskazano:

• autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
• licencje,
• prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej,
• wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Jak z wynika z powyższego, licencje objęte są przepisem ograniczającym wysokość opłat zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów do ustawowo określonego limitu.

Jednocześnie przy konstruowaniu wskazanego ograniczenia kwotowego dotyczącego możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych wyłączono z kwoty kosztów objętych limitem opłaty i należności zaliczane do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem towaru lub usługi.

Koszt wytworzenia produktu towaru obejmuje koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu. Koszty bezpośrednie obejmują wartość zużytych materiałów bezpośrednich, koszty pozyskania i przetworzenia związanego bezpośrednio z produkcją danego produktu.

Stosownie do art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Na stronie internetowej Ministerstwa Finansów w poz. Wiadomości, zakładce Ostrzeżenia i wyjaśnienia podatkowe opublikowany został komunikat pt. Koszty uzyskania przychodów związanych z nabyciem niektórych rodzajów usług i praw. Komunikat zawiera wyjaśnienia, w zakresie nowych przepisów art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które weszły w życie 1 stycznia 2018 r. na mocy ustawy nowelizującej. Szczegółowe omówienie nowych przepisów dostępne jest w załączonych plikach (https://www.mf.gov.pl/ministerstwo-finansow/wiadomosci/ostrzezenia-i-wyjasnienia-podatkowe/-/asset_publisher/M1vU/content/id/ 6368422).

W wyjaśnieniach tych, w pliku Koszty usług i praw bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi wskazano że: Ustawodawca w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOP, wyłączył z zakresu kosztów podlegających limitowaniu na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP, koszty usług i praw bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru albo świadczeniem usługi. Kluczowe dla odczytania zakresu omawianego wyłączenia jest zatem precyzyjne ustalenie znaczenia pojęcia kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o PDOP, odnosi się do sposobu związania kosztu z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi. Językowa analiza tego wyrażenia prowadzi do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością wytwarzania lub nabywania towaru albo świadczenia usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy stwierdzić, iż koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usług lub prawa w jakimkolwiek stopniu inkorporowanych w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. Konieczność doszukiwania się związku kosztu z produktem, towarem i usługą wyklucza z zakresu omawianego wyłączenia koszty ogólnie służące działalności podatnika, ponoszone bez związku z konkretnym towarem lub usługą.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii ustalenia, czy koszty Opłat licencyjnych ponoszonych na rzecz Licencjodawcy podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 updop.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego Wnioskodawca jest wiodącym producentem systemów bezpieczeństwa dla samochodów osobowych m.in. zamków i klamek samochodowych, czy blokad kolumny kierownicy. Jak wskazał Wnioskodawca w ciągu roku podatkowego uiszcza na rzecz Licencjodawcy Opłaty licencyjne za korzystanie z niewyłącznej i nieprzenoszalnej Licencji na produkcję podstawowego asortymentu Spółki takich jak: zamki, blokady kolumny kierownicy, klamki, inne blokady i elementy, systemy ze zdalnym sterowaniem, immobilizery oraz komponenty do systemów PE i PG, zgodnie z udostępnionym know-how produkcyjnym oraz z zastosowaniem przekazanych informacji technicznych. Istotnym dla sprawy faktem jest, iż jak zaznaczył Wnioskodawca, bez posiadanej Licencji Spółka nie miałaby możliwości produkowania podstawowego asortymentu, którego sprzedaż stanowi przeważającą część przychodu Spółki. Wysokość Opłat licencyjnych zależy od ilości wyprodukowanych i sprzedanych komponentów - kalkulowana jest jako procent od wartości netto sprzedaży towarów objętych przedmiotową Licencją.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że opłaty za uzyskanie licencji, o których mowa we wniosku mieszczą się co do zasady w katalogu kosztów podlegających ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 2 updop. Jednakże ograniczenie to, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w art. 15e ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. W przedmiotowej sprawie koszt opłat ponoszonych na rzecz Licencjodawcy jest kosztem bezpośrednim, związanym z wytworzonym przez Wnioskodawcę towarem i jest on inkorporowany w cenę towaru (wysokość opłat jest kalkulowana jako procent od wartości netto sprzedaży towarów objętych Licencją).

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej