Temat interpretacji
W jakim okresie kwoty kapitalizowanych na koniec poszczególnych miesięcy odsetek naliczanych od wpłaconych przez Spółkę kaucji, podlegać będą zaliczeniu do przychodów podatkowych?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 06 stycznia 2010 r. (data wpływu 11 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu skapitalizowanych odsetek jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 11 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu skapitalizowanych odsetek.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.
Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest wydobycie rud miedzi i przetwarzanie tych rud oraz sprzedaż wyprodukowanej miedzi, metali szlachetnych i pozostałych metali nieżelaznych. Sprzedaż ww. produktów dokonywana jest przez Spółkę na podstawie zawartych umów z Nabywcami (rocznych, wielomiesięcznych), w których określane są m.in. warunki dostaw, ilość dostaw w danych okresach, warunki jakościowe sprzedawanych wyrobów.
Spółka przewiduje. że w przypadku niektórych umów, Nabywcy mogą zobowiązać Spółkę celem zabezpieczenia wywiązania się przez Wnioskodawcę z warunków umowy do wpłaty kaucji gwarancyjnej w określonej kwocie, która podlegać będzie oprocentowaniu.
Wpłacona przez Wnioskodawcę kaucja (zgodnie z warunkami umowy) będzie zdeponowana przez Nabywcę na odrębnym mikrorachunku bankowym założonym w banku przez Nabywcę; kaucja złożona na mikrorachunku podlegać będzie oprocentowaniu według stopy wynegocjowanej z bankiem przez Nabywcę. Odsetki naliczane od tej kaucji podlegać będą comiesięcznej kapitalizacji, co oznacza, że na koniec miesięcznego okresu odsetkowego, do kwoty zdeponowanej kaucji dopisywane będą odsetki, a kwota kaucji powiększona o dopisane odsetki stanowić będzie kapitał, od którego w następnym miesięcznym okresie naliczane będą odsetki.
Przewiduje się, że w umowie zawarte zostaną zapisy, iż kaucja powyższa wraz z narosłym oprocentowaniem (naliczonym według zasad określonych powyżej) po zrealizowaniu przez Spółkę umowy zgodnie z jej warunkami co do zasady podlegać będzie zwrotowi na rachunek bankowy Spółki. W przypadku zaś nie wywiązania się przez Wnioskodawcę z warunków umowy, np. co do jakości dostarczonych wyrobów (które miały być przedmiotem sprzedaży), kaucja ta wraz z odsetkami może zostać przeznaczona przez Nabywcę na usunięcie wad towarów, po uprzednim uzgodnieniu tych kwestii ze Spółką.
Wpłacona przez Spółkę kaucja, jak również kapitalizowane odsetki od tych kaucji (naliczane comiesięcznie), będzie wykazywana przez Spółkę w księgach rachunkowych jako należności z tytułu kaucji od dostawców.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
W jakim okresie kwoty kapitalizowanych na koniec poszczególnych miesięcy odsetek naliczanych od wpłaconych przez Spółkę kaucji, podlegać będą zaliczeniu do przychodów podatkowych...
Zdaniem Wnioskodawcy, art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje zamkniętego katalogu przychodów podatkowych, niemniej jednak przepis ten określa, że do przychodów zalicza się m.in. otrzymane pieniądze.
W art. 12 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy, wskazano że do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).
W związku z powyższymi regulacjami, w ocenie Spółki, odsetki w dacie ich kapitalizacji stanowić będą jedynie odsetki naliczone od należności Spółki, a zatem w dacie ich kapitalizacji nie będą zaliczane do przychodów podatkowych.
W konsekwencji, kierując się przytoczonym przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisem art. 12 ust. 3e ww. ustawy - gdzie określono, iż w przypadku powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty - skapitalizowane odsetki powinny być zaliczone przez Spółkę do przychodów podatkowych w dacie ich zwrotu przez Nabywcę wyrobów na rachunek bankowy Spółki, bądź ewentualnego przeznaczenia na usunięcie wad towarów.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Przepis art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.), regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego.
Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
Natomiast zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. Należność wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.
Ustawodawca nie wymaga, aby przychodem były tylko wymienione w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą być uznane za przychód osoby prawnej, zwłaszcza że listę pożytków stanowiącą katalog zamknięty które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.
Wobec tego, art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy wskazuje, iż do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).
W przypadku kapitalizacji odsetek naliczone odsetki podlegają kapitalizacji na koniec pewnego okresu powiększając tym samym kwotę zobowiązania głównego, od którego naliczane są odsetki w następnym okresie. Skapitalizowane odsetki są u wierzyciela przychodem w każdorazowej dacie ich kapitalizacji dokonanej zgodnie z warunkami umów zawieranych przez kontrahentów i drugostronnie u dłużnika w tej samej dacie kapitalizacji są kosztem uzyskania przychodów.
Kapitalizacja odsetek jest traktowana na równi z ich zapłatą, ponieważ wywiera ten sam skutek prawny zmniejsza kwotę odsetek do zapłaty.
Niemniej jednak, literalne brzmienie przepisu art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, iż dotyczy on wyłącznie skapitalizowanych odsetek od pożyczek (kredytów).
Natomiast w myśl art. 12 ust. 4 pkt 2 tej ustawy, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).
Wynika z tego, iż dla celów podatkowych za przychód uznawane są wyłącznie faktycznie otrzymane odsetki od należności. Tym samym, odsetki od należności (czy to gospodarczych, czy innych) są przychodem z chwilą ich otrzymania, co koreluje bezpośrednio z zapisem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.
Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż na podstawie zawartych umów z Nabywcami, Spółka dokonuje sprzedaży produktów. W przypadku niektórych umów, Nabywcy mogą zobowiązać Spółkę celem zabezpieczenia wywiązania się przez Wnioskodawcę z warunków umowy do wpłaty kaucji gwarancyjnej w określonej kwocie, która podlegać będzie oprocentowaniu. Wpłacona kaucja będzie zdeponowana na odrębnym mikrorachunku bankowym założonym w banku przez Nabywcę. Odsetki naliczane od tej kaucji podlegać będą comiesięcznej kapitalizacji. Spółka wskazała, iż w umowie zawarte zostaną zapisy, iż kaucja powyższa wraz z narosłym oprocentowaniem po zrealizowaniu przez Spółkę umowy zgodnie z jej warunkami co do zasady podlegać będzie zwrotowi na rachunek bankowy Spółki. W przypadku zaś nie wywiązania się przez Wnioskodawcę z warunków umowy, np. co do jakości dostarczonych wyrobów (które miały być przedmiotem sprzedaży), kaucja ta wraz z odsetkami może zostać przeznaczona przez Nabywcę na usunięcie wad towarów, po uprzednim uzgodnieniu tych kwestii ze Spółką. Wobec powyższego, wpłacona przez Spółkę kaucja, jak również kapitalizowane odsetki od tych kaucji (naliczane comiesięcznie), będzie wykazywana przez Spółkę w księgach rachunkowych jako należności z tytułu kaucji od dostawców.
Reasumując, skapitalizowane odsetki powinny być zaliczone przez Spółkę do przychodów podatkowych w dacie ich faktycznego zwrotu przez Nabywcę wyrobów na rachunek bankowy Spółki, bądź ewentualnego przeznaczenia na usunięcie wad towarów.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu