Interpretacja indywidualna z dnia 11.05.2017, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.38.2017.1.BD, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

1.Czy po upływie okresu obowiązywania umowy PGK albo w przypadku utraty przez PGK statusu podatnika CIT z innych przyczyn, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia strat podatkowych poniesionych przez Spółkę przed pierwszym dniem roku podatkowego PGK? 2.W jaki sposób dla celów rozliczenia przez Spółkę wartości strat podatkowych poniesionych przed pierwszym dniem roku podatkowego PGK należy ustalić okres najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 5 ustawy o CIT?

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2017 r. (data wpływu 11 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości oraz sposobu rozliczenia strat podatkowych poniesionych przez Spółkę przed przystąpieniem do PGK jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2017 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości oraz sposobu rozliczenia strat podatkowych poniesionych przez Spółkę przed przystąpieniem do PGK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także jako: Spółka) jest spółką kapitałową podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka wraz z innymi spółkami kapitałowymi powiązanymi kapitałowo, tj.:

• A Sp. z o.o.,
• B Sp. z o.o.,
• C Sp. z o.o.,
• D Sp. z o.o.,
• E S.A.

zawarły w formie aktu notarialnego umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej (dalej jako: PGK) na okres trzech lat podatkowych. Umowa ta została zgłoszona właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, który dokonał jej rejestracji (dalej jako: umowa PGK).

PGK przyjęła rok podatkowy zgodny z rokiem kalendarzowym, przy czym pierwszy rok podatkowy PGK rozpoczął się 1 stycznia 2017 r., a zakończy się 31 grudnia 2017 r. Na dzień poprzedzający pierwszy dzień roku podatkowego PGK, Spółka posiadała nierozliczone straty podatkowe wygenerowane w latach ubiegłych (rozumiane jako wartość strat z lat ubiegłych, która nie obniżyła dotychczas dochodu wygenerowanego przez Spółkę), co do której nie upłynął jeszcze pięcioletni okres, o którym mowa w przepisie art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm. - dalej: ustawa o CIT). Biorąc pod uwagę fakt utworzenia PGK, Wnioskodawca powziął wątpliwość, na jakich zasadach po upływie okresu obowiązywania Umowy PGK albo w przypadku utraty przez PGK statusu podatnika CIT z innych przyczyn będzie miał prawo do rozliczenia strat podatkowych poniesionych przed utworzeniem PGK.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy po upływie okresu obowiązywania umowy PGK albo w przypadku utraty przez PGK statusu podatnika CIT z innych przyczyn, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia strat podatkowych poniesionych przez Spółkę przed pierwszym dniem roku podatkowego PGK?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym po upływie okresu obowiązywania umowy PGK albo po utracie przez PGK statusu podatnika CIT z innych przyczyn, będzie on uprawniony do rozliczenia strat podatkowych poniesionych przez Spółkę przed pierwszym dniem roku podatkowego PGK na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy, dla celów rozliczenia wartości strat podatkowych poniesionych przez Spółkę przed pierwszym dniem roku podatkowego PGK, przez okres najbliższych kolejno po sobie następujących lat podatkowych dla celów zastosowania przepisu art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, należy rozumieć okres następujących po sobie kolejno lat podatkowych Spółki jako podatnika nieuwzględniający okresu przynależności Wnioskodawcy w PGK (tj. okresu od 1 stycznia 2017 r. do ostatniego roku, w którym upłynął okres obowiązywania umowy PGK/rozwiązano umowę PGK albo w którym nastąpiła utrata przez PGK statusu podatnika CIT).

Zatem, celem określenia okresu, w którym Spółka będzie uprawniona do utylizacji strat podatkowych poniesionych przed rozpoczęciem pierwszego roku podatkowego PGK należy wziąć pod uwagę:

• lata podatkowe Spółki bezpośrednio poprzedzające początek pierwszego roku podatkowego PGK;
• lata podatkowe Spółki następujące bezpośrednio po dniu zakończeniu okresu obowiązywania umowy PGK/rozwiązaniu umowy PGK albo utracie statusu podatnika przez PGK z innych przyczyn.

Uzasadnienie:

1. Status Wnioskodawcy jako zainteresowanego wydaniem interpretacji.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że spełnia on przesłanki do uznania za zainteresowanego w rozumieniu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 926 winno być t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; dalej jako: OP). Jak bowiem wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych Zainteresowanym w rozumieniu tego przepisu (art. 14b § 1 OP) jest podmiot, którego indywidualnej sprawy dotyczą przepisy prawa podatkowego, podlegające interpretacji. Innymi słowy, musi w tym zakresie istnieć tożsamość podmiotowa, tj. wnioskodawca może wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji konkretnych przepisów prawa, kształtujących jego indywidualną sytuację prawnopodatkową, a więc wpływających na treść jego obowiązku podatkowego. Na gruncie omawianej regulacji prawnej zainteresowanym uzyskaniem interpretacji jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawnopodatkowych. Ponadto w świetle tego przepisu zainteresowanym jest ten, kto zwraca się o wydanie interpretacji w jego indywidualnej sprawie. Stąd też osobą legitymowaną może być wyłącznie osoba, w stosunku do której wystąpił lub może wystąpić opisany we wniosku stan faktyczny, kształtujący jej sytuację prawnopodatkową (wyrok WSA w Lublinie z 15 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Lu 1277/15). W tym kontekście należy podkreślić, że - pomimo faktu, że w związku z partycypacją w PGK Spółka nie jest aktualnie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych - zadane przez Wnioskodawcę we wniosku pytania dotyczą wprost wykładni przepisów prawa podatkowego, które będą kształtować jego sytuację prawnopodatkową (w szczególności możliwość korzystania z prawa do utylizacji straty poniesionej przez Spółkę przed utworzeniem PGK) w momencie, w którym upłynie okres obowiązywania umowy PGK, dojdzie do rozwiązania umowy PGK albo, w którym nastąpi utrata przez PGK statusu podatnika CIT z innych przyczyn. Wyjaśnienia udzielone przez Organ będą miały zatem dla Spółki istotne znaczenie w razie utraty statusu podatkowej grupy kapitałowej. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, legitymacja Spółki do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w zakresie przedstawionym w niniejszym wniosku jest bezsprzeczna.

2. Zasady dotyczące rozliczania strat podatkowych.

Zasady ogólne.

Zgodnie z art. 1 ustawy o CIT zakresem zastosowania ustawy o CIT objęte zostały dochody osób prawnych.

Przepis art. la ust. 1 ustawy o CIT obejmuje pojęciem podatnika podatku dochodowego od osób prawnych również podatkowe grupy kapitałowe, tj. grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego, mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych w przypadku spełnienia łącznie warunków określonych w art. la ust. 2 ustawy o CIT.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest, co do zasady, dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem z pewnymi zastrzeżeniami - jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnicą jest stratą.

Stosownie do art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, o wysokość straty poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Należy zatem wskazać, że na gruncie przywołanych powyżej przepisów podatnikowi przysługuje prawo do rozliczenia poniesionej przez niego straty w ciągu najbliższych kolejnych pięciu następujących po sobie lat podatkowych po roku, w którym tę stratę wykazał.

Rozliczenie strat podatkowych w ramach PGK.

W przepisie art. 7a ust. 1 ustawy o CIT uregulowany został przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku podatkowych grup kapitałowych. Zgodnie z tą regulacją, przedmiotem opodatkowania w podatkowej grupie kapitałowej jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Jeżeli za rok podatkowy suma strat przekracza sumę dochodów spółek, różnica stanowi stratę podatkową grupy kapitałowej. Dochody i straty spółek oblicza się na zasadach ogólnych - tj. zgodnie z art. 7 ust. 1-3 ustawy o CIT.

Ustawa o CIT przewiduje pewne ograniczenia w zakresie możliwości rozliczenia strat poniesionych przez podatkową grupę kapitałową oraz tworzące ją spółki kapitałowe poprzez wprowadzenie regulacji, zgodnie z którymi:

• straty poniesionej przez podatkową grupę kapitałową nie pokrywa się z dochodu poszczególnych spółek w razie upływu okresu obowiązywania umowy lub po utracie statusu podatkowej grupy kapitałowej z przyczyn określonych w art. la ust. 10 (art. 7a ust. 2 ustawy o CIT);
• z dochodu podatkowej grupy kapitałowej nie pokrywa się strat spółek wchodzących w skład tej grupy, poniesionych przez nie w okresie przed powstaniem grupy (art. 7a ust. 3 ustawy o CIT).

Zarówno przepisy ustawy o CIT, jak i innych ustaw podatkowych nie przewidują żadnych innych ograniczeń w zakresie możliwości rozliczania własnych strat poniesionych przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej przed jej utworzeniem. W szczególności, żaden przepis nie przewiduje możliwości pozbawienia prawa spółki do rozliczenia strat poniesionych przed przystąpieniem do PGK po okresie obowiązywania PGK, rozwiązaniu umowy PGK lub przez utratę przez nią statusu podatnika podatku CIT.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, po upływie okresu obowiązywania umowy PGK/w przypadku rozwiązania umowy PGK lub po utracie przez PGK statusu podatnika podatku CIT z innych przyczyn Spółka zachowa możliwość rozliczenia strat podatkowych powstałych przed pierwszym dniem roku podatkowego PGK na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT.

Sposób określenia okresu rozliczenia strat podatkowych po utracie statusu podatnika przez PGK. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o CIT rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że w umowie spółki, statucie lub w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników, podatnik postanowi inaczej i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejno następujących po sobie dwunastu miesięcy kalendarzowych.

Na gruncie art. 8 ust. 7 ustawy o CIT przepisy art. 8 ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatkowych grup kapitałowych. Zatem dla poszczególnych spółek tworzących grupę:

• dniem kończącym rok podatkowy tych spółek jest dzień poprzedzający rozpoczęcie roku podatkowego przyjętego przez podatkową grupę kapitałową,
• pierwszym dniem roku podatkowego tych spółek jest dzień, następujący po dniu, w którym upłynął termin obowiązywania umowy o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej albo grupa utraciła status podatkowej grupy kapitałowej.

Na gruncie powyższych regulacji:

• w związku z przystąpieniem przez Wnioskodawcę do PGK, rok podatkowy Spółki skończył się w dniu poprzedzającym pierwszy dzień roku podatkowego PGK (a zatem w dniu 31 grudnia 2016 roku), a
• kolejny rok podatkowy Wnioskodawcy rozpocznie się w dniu następującym po dniu upływu okresu obowiązywania umowy PGK lub po dniu w którym dojdzie do utraty przez PGK statusu podatnika CIT z innych przyczyn.

W tym kontekście należy podkreślić, że w okresie obowiązywania umowy PGK to PGK będzie podatnikiem CIT, a nie Wnioskodawca (na gruncie art. la ust. 1 ustawy o CIT). Zatem w okresie, w którym PGK posiadać będzie status podatnika, status Spółki jako podatnika i w konsekwencji bieg lat podatkowych Spółki ulega niejako zawieszeniu. Lata podatkowe Wnioskodawcy - jako podatnika, na którym spoczywa obowiązek dokonywania rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych - rozpoczną swój bieg w związku z upływem okresu obowiązywania umowy PGK lub utraty przez PGK statusu podatnika CIT z innych przyczyn.

Jednocześnie, mając na uwadze wykładnię systemową i funkcjonalną ustawy o CIT, w szczególności przepisu art. 7 ust. 5 ustawy o CIT uprawnionym twierdzeniem jest, że prawo do rozliczenia straty dotyczy wyłącznie podatnika, który daną stratę poniósł.

Mając na uwadze powyższe, dla celów prawidłowej wykładni przepisu art. 7 ust. 5 ustawy o CIT należy przyjąć, że uprawnienie do rozliczenia straty poniesionej w latach ubiegłych:

• dotyczy wyłącznie podatnika, który przedmiotową stratę poniósł i w konsekwencji
• dla celów kalkulacji okresu, w którym to prawo przysługuje należy wziąć pod uwagę wyłącznie lata podatkowe tego podmiotu, a zatem
• nieuprawnionym jest włączenie do kalkulacji okresu najbliższych kolejno po sobie następujących lat podatkowych lat podatkowych innego podatnika (przykładowo PGK).

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do analizowanej sprawy, dla celów rozliczenia wartości strat podatkowych poniesionych przez Spółkę przed pierwszym dniem roku podatkowego PGK okres najbliższych kolejno po sobie następujących lat podatkowych dla celów zastosowania przepisu art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, należy rozumieć jako okres następujących po sobie kolejno lat podatkowych Spółki jako podatnika, nieuwzględniający okresu przynależności Wnioskodawcy w PGK (tj. okresu od 1 stycznia 2017 r. do ostatniego roku, w którym upłynął okres obowiązywania umowy PGK/rozwiązano umowę PGK albo w którym nastąpiła utrata przez PGK statusu podatnika CIT).

Zatem, celem określenia okresu, w którym Spółka będzie uprawniona do utylizacji strat podatkowych poniesionych przed rozpoczęciem pierwszego roku podatkowego PGK należy wziąć pod uwagę:

• lata podatkowe Spółki bezpośrednio poprzedzające początek pierwszego roku podatkowego PGK;
• lata podatkowe Spółki następujące bezpośrednio po dniu zakończeniu okresu obowiązywania umowy PGK/rozwiązaniu umowy PGK albo utracie statusu podatnika przez PGK z innych przyczyn.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że w jego ocenie odmienna interpretacja przepisów ustawy o CIT prowadziłaby do nieuzasadnionego, odmiennego i niekorzystnego traktowania podatników tworzących podatkowe grupy kapitałowe. Przyjęcie bowiem, że do okresu rozliczenia straty o którym mowa w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT należy także włączyć lata podatkowe podatkowej grupy kapitałowej doprowadziłoby do efektywnego skrócenia okresu rozliczania strat poniesionych przez podatników przed utworzeniem podatkowych grup kapitałowych, a w niektórych przypadkach mogłoby doprowadzić do całkowitego pozbawienia możliwości rozliczenia strat poniesionych przed przystąpieniem do podatkowej grupy kapitałowej (przykładowo w przypadku, gdy podatkowa grupa kapitałowa zostałaby założona na okres przekraczający 5 lat).

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę w zakresie uprawnienia do rozliczenia strat podatkowych osiągniętych przed utworzeniem podatkowej grupy podatkowej oraz metodologii obliczania terminu, w którym prawo to przysługuje znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w podobnych sprawach.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego o sygnaturze 1462-IPPB5.4510.1090.2016.l.JC z 7 lutego 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe wskazane poniżej stanowisko wnioskodawcy: Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że po upływie okresu obowiązywania Umowy PGK/rozwiązaniu Umowy PGK/po utracie przez PGK statusu podatnika pdop, Wnioskodawca zachowa prawo do rozliczenia strat podatkowych poniesionych przed utworzeniem PGK i będzie uprawniony do rozliczenia tych strat zgodnie z art. 7 ust. 5 updop. Przez pięć kolejno po sobie następujących lat podatkowych, o których mowa w art. 7 ust. 5 updop, w których Wnioskodawca jest uprawniony do rozliczenia straty podatkowej należy rozumieć okres pięciu lat podatkowych Wnioskodawcy bez uwzględniania lat podatkowych PGK tj. należy uwzględnić lata podatkowe Wnioskodawcy, które upłyną od roku podatkowego następującego po roku podatkowym, w którym poniesiono stratę do roku podatkowego bezpośrednio poprzedzającego pierwszy rok podatkowy PGK oraz lata podatkowe Wnioskodawcy bezpośrednio następujące po ostatnim roku podatkowym PGK (okres 5 lat podatkowych nie będzie zatem biegł w czasie trwania PGK).

Analogiczne stanowisko, w podobnych stanach faktycznych/zdarzeniach prawnych zostały zaprezentowane w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, m.in. w:

• interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 20 grudnia 2016 r. o sygnaturze: 3063-ILPB2.4510.147.2016.1.PS,
• interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 15 grudnia 2016 r. o sygnaturze: 0461-ITPB3.4510.511.2016.l.AK,
• interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 16 listopada 2016 r. o sygnaturze: 1462-IPPB5.4510.896.2016.l.BC,
• interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 2 listopada 2016 r. o sygnaturze: 1462-IPPB5.4510.919.2016.1.RS,
• interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 23 listopada 2015 r. o sygnaturze: IPPB5/4510-983/15-2/BC,
• interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 1 października 2015 r. o sygnaturze: IPPB5/4510-617/15-4/RS,
• interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 15 września 2015 r. o sygnaturze: IPPB5/4510-757/15-2/AK,
• interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 19 lutego 2015 r. o sygnaturze: IBPBI/2/423-1416/14/JD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej