określenie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne (w części finansowanej przez... - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 19.04.2012, sygn. IPPB5/423-41/12-2/AS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Temat interpretacji

określenie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne (w części finansowanej przez płatnika) oraz składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od wynagrodzeń za miesiąc marzec wynikających z umów o pracę i umów cywilnoprawnych

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.01.2012 r. (data wpływu 26.01.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne (w części finansowanej przez płatnika) oraz składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od wynagrodzeń za miesiąc marzec wynikających z umów o pracę i umów cywilnoprawnych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26.01.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne (w części finansowanej przez płatnika) oraz składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od wynagrodzeń za miesiąc marzec wynikających z umów o pracę i umów cywilnoprawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka od miesiąca marca 2012 r. ma zamiar zatrudniać osoby na podstawie umów o pracę i umów cywilnoprawnych. Zatrudnianie pracowników zleceniobiorców i oddelegowywanie ich do wykonywania pracy w innym zakładzie pracy będzie stanowiło podstawowy przedmiot działalności.

Na podstawie wypracowanych w danym miesiącu przez pracowników i zleceniobiorców godzin będzie wystawiana faktura dla usługobiorcy. Wartość netto tej faktury będzie stanowiła dla Spółki przychód w miesiącu, za jaki jest wystawiona (czyli w miesiącu, w którym oddelegowani pracownicy i zleceniobiorcy pracowali u usługobiorcy).

Wynagrodzenie wynikające z umów o pracę będzie wypłacane pracownikom przez Spółkę w terminie wynikającym z zawartych umów o pracę, to jest do 10-ego dnia każdego następnego miesiąca za miesiąc poprzedni, a wynagrodzenie z umów cywilnoprawnych będzie wypłacane zleceniobiorcom w terminie wynikającym z zawartych umów zlecenia do 20-ego dnia każdego następnego miesiąca za miesiąc poprzedni. Składki ZUS od tych wynagrodzeń określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych będą rozliczane zgodnie z przepisami tej ustawy, czyli deklaracja za dany miesiąc będzie obejmowała wszystkie wynagrodzenia wypłacone w danym miesiącu. Składki wynikające z tej deklaracji będą opłacane do 15 dnia następnego miesiąca.

Przykład:

Wynagrodzenia za miesiąc marzec 2012 będą wypłacone:

z umów o pracę - do 10 kwietnia 2012;
z umów cywilnoprawnych - do 20 kwietnia 2012.

Składki od wyżej wymienionych wynagrodzeń będą rozliczone w deklaracji za miesiąc kwiecień 2012, a opłacone do 15 maja 2012.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwotę składek na ubezpieczenie społeczne (w części finansowanej przez płatnika) oraz kwotę składek na FP i FGŚP od wynagrodzeń za miesiąc marzec wynikających z umów o pracę i umów cywilnoprawnych wypłaconych do 10 kwietnia (umowy o pracę) i do 20 kwietnia (umowy cywilnoprawne), ujętych w deklaracji ZUS za miesiąc kwiecień i opłaconych w terminie do 15 maja 2012 r., Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów miesiąca kwietnia (czyli miesiąca, za który sporządzona jest deklaracja), czy dopiero do miesiąca maja (czyli w momencie wpłaty składek na rachunek ZUS)...

Zdaniem Wnioskodawcy kwotę składek na ubezpieczenie społeczne (w części finansowanej przez płatnika) oraz kwotę składek na FP i FGŚP od wynagrodzeń należnych za miesiąc marzec, wynikających z umów o pracę i umów cywilnoprawnych, wypłaconych w terminie do 10 kwietnia (umowy o pracę) i do 20 kwietnia (umowy cywilnoprawne), ujętych w deklaracji ZUS za miesiąc kwiecień, a opłaconych w terminie do 15 maja 2012 r. Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów miesiąca kwietnia (czyli miesiąca, za który sporządzona jest deklaracja). Wszystkie wynagrodzenia ujęte w deklaracji za miesiąc kwiecień 2012 r. będą już wypłacone, składki ZUS zostaną opłacone w wyznaczonym terminie, a składki ZUS zapłacone w terminie stanowią koszt uzyskania przychodu w miesiącu, za który są należne.

W związku z tym, że przychód dotyczący wyżej wymienionych składek Spółka będzie wykazywała w marcu 2012 r., koszt wynagrodzeń z umów o pracę również w miesiącu marcu, ale koszt wynagrodzeń z umów cywilnoprawnych będzie stanowił koszt uzyskania przychodu dopiero w miesiącu kwietniu 2012 r., zaliczenie kwoty składek na ubezpieczenie społeczne (w części finansowanej przez płatnika) oraz kwoty składek na FP i FGŚP od wynagrodzeń za miesiąc marzec wynikających z umów o pracę i umów cywilnoprawnych wypłaconych do 10 kwietnia (umowy o pracę) i do 20 kwietnia (umowy cywilnoprawne), opłaconych w terminie do 15 maja 2012 do kosztów uzyskania przychodu dopiero w miesiącu wpłaty na rachunek ZUS (czyli w maju 2012) przesunęło by o kolejny miesiąc koszty w porównaniu do przychodów.

Dlatego też Wnioskodawca uważa, że składki te powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodu w miesiącu dokonania wypłaty wynagrodzeń, za który wystawiona jest deklaracja ZUS, czyli w miesiącu kwietniu 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawę prawną kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów stanowi przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych enumeratywnie w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Należy zwrócić przy tym uwagę, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego. Co istotne, koszty uzyskania przychodów dzieli się na koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami (tzw. koszty pośrednie).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają przy tym kryteriów, jakimi należy kierować się przy zaliczaniu konkretnych wydatków do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami albo do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

W praktyce przyjmuje się, iż kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami są te, których poniesienie służy uzyskaniu określonego, konkretnego przychodu i przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Zatem do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami należą koszty określonego rodzaju w ramach prowadzonej przez podatnika działalności, także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność.

Pozostałe koszty, o ile służą prowadzonej działalności i nie są enumeratywnie wymienione w katalogu art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznaje się za koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami (tzw. koszty pośrednie), rozpoznawane co do zasady w dacie poniesienia, a w przypadku kosztu przekraczającego rok podatkowy - uwzględnieniem długości okresu, którego dotyczą.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
został właściwie udokumentowany,
nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy przy tym ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Jak wykazano powyżej, kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Należy zauważyć, iż kosztami podatkowymi są m. in. tzw. koszty pracownicze.

Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Także wydatki pracodawcy na zapłatę do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek finansowanych przez płatnika, składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 ze zm.) w części finansowanej przez płatnika składek, stanowią koszty pracownicze.Co istotne, nie każde świadczenie na rzecz pracownika, które stanowi dla niego przychód, może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy.

Pracodawca może bowiem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nawiązując do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego należy przywołać przepis art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Uwzględniając zapis art. 16 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis ust. 1 pkt 57a stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, do składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych świadczeń Pracowniczych.

Przy czym stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie społeczne oraz na Fundusz Pracy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw - od nagród i premii, wypłacanych w gotówce lub w papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przepis art. art. 15 ust. 4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi natomiast, iż składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74, z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,
z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

Nadmienić w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), o którym mowa w przywołanym powyżej art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, że za przychód z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną uważa się wszelkie przychody, o których mowa w art. 11, uzyskane przez członka spółdzielni lub jego domownika z tytułu wkładu pracy oraz innych tytułów przewidzianych w statucie spółdzielni, po wyłączeniu z tych przychodów udziałów w dochodzie podzielnym spółdzielni z tytułu działalności rolniczej, z wyjątkiem polegającej na prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej. Przepisy ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Należy przy tym zauważyć, że z uwagi na przedmiot regulacji ustęp 6 nie ma odniesienia do rozpatrywanej sprawy.Zatem dopiero w przypadku uchybienia tym terminom, do składek uiszczanych przez płatnika stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d. Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo opłacają przedmiotowe składki mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (czyli na zasadzie memoriałowej).

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą od miesiąca marca 2012 r. ma zamiar zatrudniać osoby na podstawie umów o pracę i umów cywilnoprawnych. Zatrudnianie pracowników zleceniobiorców i oddelegowywanie ich do wykonywania pracy w innym zakładzie pracy będzie stanowiło podstawowy przedmiot działalności.

Należy zauważyć, że zasady i tryb opłacania składek na ubezpieczenia społeczne określa ustawa z dnia 13 października 1998 o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze zm.).

Z kolei obowiązek dokonywania wpłat na Fundusz Pracy wynika z przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r. o zatrudnianiu i przeciwdziałaniu bezrobociu (Dz. U. z 1997 r. Nr 25, poz. 128 ze zm.), a opłacania składek na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych wynika z ustawy z dnia 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy (DZ. U. Nr 158, poz. 1121 ze zm.).

Składki na ubezpieczenia społeczne, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych obciążające płatnika opłacane są, zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 3 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, do ZUS do 15-go dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostało postawione do dyspozycji wynagrodzenie, od którego są naliczane.

Biorąc pod uwagę opisane zdarzenie przyszłe i przywołane przepisy prawa w niniejszej sprawie należy zatem stwierdzić, że Spółka opłacając terminowo składki na ubezpieczenia społeczne (w części finansowanej przez płatnika), składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od wynagrodzeń za miesiąc marzec wynikających z umów o pracę i umów cywilnoprawnych, wypłaconych do 10 kwietnia (umowy o pracę) i do 20 kwietnia (umowy cywilnoprawne), opłacone do ZUS terminowo do 15-go dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostało postawione do dyspozycji wynagrodzenie, od którego są naliczane, będzie mogła zaliczyć przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne, tj. w kwietniu.

Podsumowując, w oparciu o opisany we wniosku stan faktyczny i przywołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów miesiąca kwietnia (czyli miesiąca, za który sporządzona jest deklaracja ZUS) kwotę składek na ubezpieczenie społeczne (w części finansowanej przez płatnika) oraz kwotę składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od wynagrodzeń należnych za miesiąc marzec, wynikających z umów o pracę i umów cywilnoprawnych, wypłaconych w terminie do 10 kwietnia (umowy o pracę) i do 20 kwietnia (umowy cywilnoprawne), ujętych w deklaracji ZUS za miesiąc kwiecień, a opłaconych w terminie do 15 maja 2012 r., ponieważ co wykazano powyżej - składki ZUS i odpowiednio składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych zapłacone w terminie stanowią koszt uzyskania przychodu w miesiącu, za który są należne.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne (w części finansowanej przez płatnika) oraz składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od wynagrodzeń za miesiąc marzec wynikających z umów o pracę i umów cywilnoprawnych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie