Temat interpretacji
Czy w związku z nieodpłatnym zbyciem na rzecz Spółki udziałów posiadanych przez L. w celu ich umorzenia, po stronie L. powstanie przychód podlegający opodatkowaniu?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2011 r. (data wpływu 3 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zbycia udziałów w celu ich umorzenia jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 3 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zbycia udziałów w celu ich umorzenia.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Spółka L. zamierza nabyć udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka), stając się jej wspólnikiem. Udziały w Spółce nabyte zostaną albo w drodze zakupu, albo w formie wkładu niepieniężnego wniesionego do L.
Nie jest wykluczone, iż po upływie pewnego czasu udziały w Spółce posiadane przez L. zostaną umorzone dobrowolnie bez wynagrodzenia, w trybie art. 199 § 1 w zw. z art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm., dalej KSH).
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy w związku z nieodpłatnym zbyciem na rzecz Spółki udziałów posiadanych przez L. w celu ich umorzenia, po stronie L. powstanie przychód podlegający opodatkowaniu...
Zdaniem Spółki, po stronie L. zbywającego nieodpłatnie swoje udziały w celu umorzenia nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.
Tryb umarzania udziałów w spółce z o.o. reguluje art. 199 KSH. Zgodnie z art. 199 § 1 zd. 2 KSH udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Stosownie do treści art. 199 § 2 zd. 1 KSH umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Art. 199 § 3 KSH dopuszcza jednakże sytuację, w której za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. W danym stanie faktycznym wspólnik rozważa wyrażenie zgody na umorzenie jego udziałów bez wynagrodzenia.
W celu ustalenia skutków podatkowych należy wskazać, iż nieodpłatne zbycie udziałów w celu ich umorzenia od 1 stycznia 2011 r. nie mieści się w kategorii dochodów (przychodów) z udziałów w zyskach osób prawnych. Z tego też względu dla określenia konsekwencji podatkowych należy posługiwać się ogólnym pojęciem przychodów określonych w art. 12 ustawy o CIT. Należy wskazać, iż art. 12 nie obejmuje w sposób wyraźny swoim zakresem przychodów z dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia. Odnosi się jedynie do przychodu z umorzenia udziałów objętych w zamian za przedsiębiorstwo, jego zorganizowaną część i to jedynie w sytuacji, gdy wspólnik otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie.
Katalog przychodów z art. 12 jest co prawda katalogiem otwartym, jednak zawsze dotyczy takich sytuacji, w których po stronie podatnika pojawia się określone co do wartości przysporzenie majątkowe czy to w wyniku otrzymania pieniędzy, nieodpłatnych świadczeń, czy też umorzenia jego zobowiązań. W danym stanie faktycznym sytuacja taka nie będzie miała miejsca. W związku ze zbyciem na rzecz Spółki udziałów w celu ich umorzenia L. nie otrzyma żadnej rekompensaty ani w formie pieniędzy, ani jakichkolwiek innych świadczeń. Po stronie L. nic powstanie zatem żadne przysporzenie majątkowe, które mogłoby zostać uznane za przychód na gruncie ustawy o CIT.
W dalszej kolejności należy wskazać, iż pomimo że w momencie nieodpłatnego zbycia udziałów w celu ich umorzenia pomiędzy Spółką a L. zachodzić będą relacje, o których mowa w art. 11 ust. 4 ustawy o CIT, do transakcji umorzenia udziałów nie będzie miał zastosowania art. 11 ust. 1 ustawy o CIT.
Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o CIT jeżeli w wyniku powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Instytucja dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia została przewidziana w KSH. Z przyczyn oczywistych, skorzystać z niej mogą jedynie podmioty powiązane kapitałowo (trzeba być wspólnikiem spółki, aby po pierwsze posiadać jej udziały, a po drugie podlegać procedurze ich umorzenia). W odniesieniu do nieodpłatnego zbywania udziałów w celu ich umorzenia nie można zatem mówić o warunkach rynkowych, bowiem taka transakcja jest możliwa na gruncie KSH wyłącznie między Spółką a jej wspólnikiem, tj. brak jest porównywalnej transakcji rynkowej, której mogłyby dokonać między sobą podmioty niepowiązane. Z kolei każdy inny wspólnik spółki z o.o., w oparciu o art. 199 § 3 KSH, może podobnie jak wnioskodawca - zgodzić się na dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia. Praktyka pokazuje, iż dobrowolne umorzenie udziałów w trybie art. 199 § 3 KSH (to jest bez wynagrodzenia) jest instytucją prawa handlowego często stosowaną. Konkludując, zdaniem L., do transakcji umorzenia udziałów posiadanych przez L. w Spółce nie powinien znajdować zastosowania także art. 11 ustawy o CIT.
Do transakcji zbycia udziałów w celu umorzenia bez wynagrodzenia nie będzie miał zastosowania art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, wedle którego przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Jak wskazano powyżej zbycie udziałów w celu umorzenia bez wynagrodzenia nie jest przedmiotem standardowego obrotu handlowego, nie można zatem mówić w odniesieniu do tej transakcji o warunkach rynkowych. Dodatkowo należy wskazać, art. 14 ust. 1 posługuje się pojęciem ceny, a art. 199 § 3 KSH, będącego podstawą prawną umorzenia, o wynagrodzeniu. Zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym piśmie z dnia 18 lutego 2003 r. (sygn. LK-399/LM/BG/2003): W przypadku, określonego w art. 199 kodeksu spółek handlowych, nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin wynagrodzenie nie jest tożsamy z ceną. Art. 14 ustawy o CIT nie może zatem znajdować zastosowania w przedmiotowej sprawie.
Spółka wskazuje, iż powyższe stanowisko potwierdzono w licznych interpretacjach zarówno w odniesieniu do przepisów ustawy o CIT, jak i do analogicznych przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, ze zm.). Między innymi potwierdził je: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 listopada 2009 r. (sygn. ILPB3/423-692/09-2/AO), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lipca 2010 r. (sygn. IPPB3/423-272/10-2/PD), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 listopada 2009 r. (sygn. IPPB2/415-531/09-2/MG), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 czerwca 2011 r. (sygn. IPPB5/423-253/11-5/PS).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie