Czy koszty ponoszone przez Spółkę w związku z dopłatą do zysku X na podstawie Umowy, stanowić będą pośrednie koszty uzyskania przychodów, a tym samym ... - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 16.08.2011, sygn. IBPBI/2/423-496/11/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Temat interpretacji

Czy koszty ponoszone przez Spółkę w związku z dopłatą do zysku X na podstawie Umowy, stanowić będą pośrednie koszty uzyskania przychodów, a tym samym będą potrącalne w dacie poniesienia?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 02 maja 2011 r.), uzupełniony pismem z dnia 10 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych przez Spółkę dopłat do zysku (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 02 maja 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych przez Spółkę dopłat do zysku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka oraz X należą do Grupy, która jest jednym organizmem gospodarczym nie mającym osobowości prawnej, którą tworzą: Spółka (jako spółka dominująca) oraz spółki zależne od wymienionego podmiotu, w tym X.

W związku z powyższym Zarząd Spółki podjął decyzję o powołaniu uchwałą Grupy oraz przyjął Kodeks Grupy, jako podstawowy akt normatywny funkcjonowania Grupy. Jednocześnie w dniu 28 października 2010 r. Walne Zgromadzenie X podjęło uchwałę o przystąpieniu do ww. Grupy oraz o przyjęciu Kodeksu Grupy. Na podstawie Kodeksu Grupy, Zarząd Spółki może wydawać zasady współpracy w obszarach zarządczych wiążące dla wskazanych w nim spółek Grupy, które określają zadania i ryzyka poszczególnych spółek z Grupy w danym obszarze zarządczym, jak również określone świadczenia poszczególnych spółek.

Z uwagi na powyższe, tj. funkcjonowanie zarówno Spółki, jak i X w ramach jednej Grupy, mając na uwadze cel funkcjonowania X zawarty w § 61 Statutu X, jakim jest prowadzenie działalności ukierunkowanej na realizację strategii grupy determinującej interes grupy, a także dokonanego podziału zadań, kompetencji oraz ryzyk ponoszonych przez wymienione podmioty na podstawie przyjętej Strategii Korporacyjnej, Modelu Biznesowego oraz wydanych na podstawie Kodeksu Grupy Zasad Współpracy w Obszarach Zarządczych, które są wiążące zarówno dla Spółki, jak i X, istnieje konieczność dokonania rozliczeń pomiędzy Spółką, a X, których podstawą będzie umowa rozliczeniowa (Umowa).

Umowa określa zasady rozliczeń pomiędzy Spółką a X z tytułu

(i) realizacji zadań operatora handlowo-technicznego,

(ii) zawierania i wykonywania umów sprzedaży energii elektrycznej,

(iii) zarządzania grupą instalacji CO2 oraz

(iv) zapewnienia bezpieczeństwa i ciągłości dostaw węgla, w odpowiedniej ilości i jakości, spełniających oczekiwania oraz wymagania technologiczne i środowiskowe X.

Stosownie do, przyjętego Modelu Biznesowego i przyjętych zasad współpracy, rola X zostanie sprowadzona do roli producenta kontraktowanego energii elektrycznej ponoszącego ograniczone ryzyka. Głównym zadaniem X będzie zapewnienie określonego poziomu dyspozycyjności jednostek wytwórczych oraz realizacja grafików zadanych przez Spółkę.

Z kolei Spółka przejmie kluczowe ryzyka wynikające z realizacji sprzedaży energii elektrycznej, obrotu węglem oraz uprawnieniami do emisji CO2, w szczególności: ryzyko ceny, ryzyko wolumenu oraz ryzyko kredytowe. Ponadto, Spółka ponosić będzie ryzyko podwyższonych kosztów zmiennych produkcji energii elektrycznej wynikających z błędnego planu produkcji, ryzyko pokrycia kosztów stałych funkcjonowania X, ryzyko związane z obsługą rynku bilansującego, w tym zgłaszania umów sprzedaży energii do operatora systemu przesyłowego, ryzyko wolumenach regulacyjne związane m.in. z zasadami rozliczeń z tytułu świadczenia przez X usług systemowych oraz uczestniczenia przez X w rynku bilansującym.

W ramach realizowanych funkcji i roli X w Modelu Biznesowym, Spółka gwarantować będzie X uzyskanie gwarantowanego narzutu zysku.

W konsekwencji, rozliczenia dokonywane pomiędzy stronami Umowy zostaną ustalone tak, aby X w każdym przypadku realizowała zysk, który będzie odpowiadał rynkowemu poziomowi zysku producenta energii o rutynowanych funkcjach i ograniczonym ryzyku. Celem X będzie bowiem ograniczenie ryzyka ponoszonego w związku z prowadzeniem działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej w zamian za osiągnięcie w długim okresie stabilnego i gwarantowanego poziomu zysku, współmiernego do pełnionych funkcji, angażowanych aktywów oraz ponoszonych ryzyk.

Powyższy cel zostanie osiągnięty poprzez przyjęty przez strony sposób kalkulacji wynagrodzenia Spółki ustalonego (w uproszczeniu), jako różnica pomiędzy przychodami ze sprzedaży energii a kosztami jej wytworzenia powiększonymi o rynkowy narzut zysku X. Konsekwentnie całość nadwyżki ze sprzedaży energii elektrycznej będzie alokowana do Spółki, z drugiej strony - Spółka gwarantująca osiągnięcie przez X gwarantowanego narzutu zysku może być obowiązana, w niektórych latach obowiązywania Umowy, do dokonania odpowiednich dopłat na rzecz X (dopłata do zysku). Obowiązek dokonania przez Spółkę na rzecz X dopłaty do zysku wystąpi, gdy różnica pomiędzy przychodami ze sprzedaży energii a kosztami jej wytworzenia powiększonymi o rynkowy narzut zysku X będzie miała wartość ujemną. Sytuacja taka będzie mogła mieć miejsce przykładowo w przypadku nagłego wzrostu kosztów produkcji energii przy jednoczesnym spadku cen jej sprzedaży.

W ramach Umowy pomiędzy stronami dokonywane będą następujące rozliczenia:

Miesięczne - w oparciu o zdefiniowany w Umowie wzór, na podstawie planowych w danym miesiącu kosztów i przychodów.
Rozliczenia miesięczne dokonywane będą na podstawie danych z najbardziej aktualnej prognozy wykonania budżetu X opracowywanej przez X zgodnie z regulacjami wewnętrznymi Grupy. Rozliczenie miesięczne stanowić będą podstawę do wystawienia przez Spółkę faktur sprzedażowych na rzecz X.
Kwartalne - mające charakter rozliczeń dokonywanych w oparciu o dane rzeczywiste dotyczące kosztów i przychodów oraz zdefiniowany w Umowie wzór rozliczeń kwartalnych.
Rozliczenia kwartalne stanowić będą podstawę do wystawienia przez Spółkę faktur korygujących dokonane rozliczenia miesięczne.
Roczne - stanowiące ostateczne rozliczenie dokonywane pomiędzy Stronami z tytułu wykonanej w danym roku kalendarzowym Umowy.
Rozliczenie roczne dokonywane będzie w oparciu o zdefiniowany przez Strony wzór rozliczenia rocznego. Rozliczenie roczne stanowić będzie podstawę do wystawienia przez Spółkę faktur korygujących dokonane rozliczenia miesięczne i kwartalne lub do wystawiania noty kredytowej stanowiącej dopłatę do zysku X, której celem będzie osiągnięcie przez PKE założonego poziomu gwarantowanego narzutu zysku.

Dodatkowo, strony Umowy wraz z innymi, wybranymi podmiotami z Grupy utworzą podatkową grupę kapitałową, w której rolę spółki dominującej pełnić będzie Spółka. Konsekwentnie Umowa oraz rozliczenia dokonywane na jej podstawie będą miały miejsce w trakcie istnienia Grupy.

Wyciąg z projektu Umowy, zawierający szczegółowe zasady planowanych rozliczeń, stanowi załącznik do niniejszego wniosku.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 03 sierpnia (data wpływu do tut. BKIP 10 sierpnia 2011 r.) Spółka wyjaśniła, że w celu prawidłowego odzwierciedlenia w planowanej Umowie między Spółką a X ekonomicznego sensu transakcji, gdzie:

X pełnić będzie de facto funkcje i ponosić ryzyka analogiczne do producenta kontraktowego, ale sprzedawać będzie energię bezpośrednio do odbiorców spoza Grupy Kapitałowej,
Spółka przejmie kluczowe funkcje związane z prowadzeniem handlu energią elektryczną, CO2 i zakupem paliw oraz zarządzaniem produkcją energii elektrycznej, jak również ryzyka (ryzyko ceny, ryzyko wolumenu oraz ryzyko kredytowe) i aktywa związane z tymi funkcjami - a w szczególności odpowiedzialność za optymalizację kosztów zmiennych produkcji i przychodów ze sprzedaży energii elektrycznej,

należy uznać, iż Spółka świadczyć będzie określone usługi na rzecz X, za które wynagrodzeniem będzie różnica pomiędzy ceną uzyskaną z rynku, z tytułu sprzedaży energii elektrycznej (wyprodukowanej przez X) a wynagrodzeniem należnym X gwarantującym producentowi stały rynkowy poziom zysku adekwatnego do funkcji i aktywów oraz ograniczonego ryzyka oraz zwrot poniesionych kosztów. Pośrednio można zatem uznać, iż Umowa przewiduje określony poziom wynagrodzenia (a dokładnie zysku) dla X z tytułu wyprodukowanej energii elektrycznej.

Zgodnie zaś z wypracowanym modelem rozliczeń w przypadku, gdy przychody z tytułu sprzedaży energii będą wyższe od wynagrodzenia należnego X, uzyskana w ten sposób nadwyżka przekazywana będzie do Spółki (jako wynagrodzenie za usługi, określone szczegółowo w Umowie). W sytuacji, gdyby przychody ze sprzedaży energii na rynku okazały się niższe od wynagrodzenia należnego X, Spółka będzie zwracać X różnicę umożliwiającą wytwórcy zrealizowanie rynkowego poziomu wynagrodzenia (z tytułu sprzedanej na rynku energii). Zatem zwrot takiej różnicy, nazwanej na potrzeby opisywanej transakcji dopłatą do zysku, będzie konsekwencją zawarcia przez X Umowy i zobowiązania się do pełnienia roli producenta na zlecenie.

Stosownie do planowanej Umowy X obowiązana będzie do:

udostępniania informacji i dokumentacji związanej z funkcjonowaniem instalacji wytwórczych w zakresie i formie uzgodnionej ze Spółką,
utrzymywania instalacji wytwórczych w należytym stanie technicznym,
zapewnienia Spółce dyspozycyjności poszczególnych instalacji wytwórczych oraz
dysponowania mocą instalacji wytwórczych, zgodnie z instrukcjami Spółki (przepisami prawa i właściwą koncesją na wytwarzanie energii elektrycznej).

Konsekwentnie podstawowym celem, jaki Spółka osiągnie dzięki zawarciu planowanej Umowy będzie zapewnienie jej przez X uzgodnionej mocy dyspozycyjnej Instalacji Wytwórczych - w uproszczeniu, Spółka będzie miała bezpośredni wpływ na wykorzystanie mocy produkcyjnych X.

Przy założeniu zaś optymalizacji oraz poprawy efektywności działań podejmowanych przez Spółkę w ramach planowanej Umowy, Spółka będzie uzyskiwać bezpośrednią i wymierną korzyść finansową w postaci partycypacji w zysku z tytułu sprzedaży energii przez X - powyżej gwarantowanego poziomu zysku należnego X.

Podsumowując, w wyniku zawarcia Umowy, Spółka będzie miała możliwość uzyskania wynagrodzenia będącego różnicą pomiędzy ceną za sprzedaną energię a poziomem gwarantowanego X zysku.

Dopłata do zysku (jeśli wystąpi), będzie konsekwencją przyjętego przez Spółkę i X modelu rozliczeń, wypracowanego w oparciu o obowiązujące przepisy, wytyczne i praktykę dotyczącą ustalania cen transferowych na poziomie rynkowym. Tym samym, dopłata do zysku stanowić będzie koszt ponoszony w celu zagwarantowania sobie przez Spółkę możliwości osiągania przychodów w związku z planowaną Umową, która zawarta zostanie na okres dłuższy niż rok i zgodnie z przewidywaniami Spółki w całym okresie trwania Umowy wynagrodzenie należne Spółce powinno osiągnąć wynik dodatni.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszty ponoszone przez Spółkę w związku z dopłatą do zysku na podstawie Umowy, stanowić będą pośrednie koszty uzyskania przychodów, a tym samym będą potrącalne w dacie poniesienia... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Spółki, moment rozpoznania uiszczanej przez Spółkę dopłaty do zysku na rzecz X jako kosztu uzyskania przychodów będzie zależał od zakwalifikowania jej na gruncie ustawy o PDOP do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami bądź do kosztów innych, niż bezpośrednio związanych z przychodami, tj. tzw. kosztów pośrednich.

Zdaniem Spółki, konieczność ponoszenia kosztów związanych z uiszczaniem dopłaty do zysku wiąże się pośrednio z przychodami Spółki uzyskiwanymi w związku z zawartą z X Umową. Przyporządkowanie tego kosztu do poszczególnych przychodów danego roku podatkowego nie jest możliwe, gdyż w przypadku wystąpienia dopłaty do zysku nie pojawi się przychód, z którym mógłby on być bezpośrednio powiązany.

Konsekwentnie, koszty dopłaty do zysku nie będą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, dla których moment potrącalności został określony w art. 15 ust. 4-4c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej ustawa o PDOP. Uznając tym samym, iż przedmiotowe koszty należy traktować jako koszty pośrednie, dla określenia momentu ich potrącalności podstawowe znaczenie będzie miała norma prawna wynikająca z art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP.

Zgodnie z przywołanym przepisem koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Ustawodawca zdefiniował także w art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP dzień poniesienia kosztu. Za dzień ten uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnioskuje o potwierdzenie, że dopłata do zysku X stanowić będzie pośredni koszt uzyskania przychodów, potrącalny tym samym w dacie poniesienia.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 03 sierpnia (data wpływu do tut. BKIP 10 sierpnia 2011 r.) Spółka wskazała, iż w zakresie potracalności kosztów uzyskania przychodów w czasie, Spółka podkreśla, iż tak zdefiniowana dopłata do zysku nie pozwala na precyzyjne przyporządkowanie przedmiotowego kosztu do poszczególnych przychodów danego roku podatkowego.

Konsekwentnie, koszty dopłaty do zysku nie będą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, dla których moment potracalności został określony w art. 15 ust. 4-4c ustawy o PDOP. Uznając tym samym, iż przedmiotowe koszty należy traktować jako koszty pośrednie, dla określenia momentu ich potracalności podstawowe znaczenie będzie miała norma prawna wynikająca z art. 15 ust 4d ustawy o PDOP.

Mając na uwadze powyższe, Spółka uznaje, że dopłata do zysku X stanowić będzie pośredni koszt uzyskania przychodów, potrącalny tym samym w dacie poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Z powyższym podziałem związana jest data potrącalności kosztów, która zależy od charakteru powiązania kosztów z przychodem podatkowym.

Przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c ustawy). Kwestię kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, reguluje przepis art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż poniesione przez Spółkę wydatki na dopłatę do zysku nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przez Nią przychodach. Jednakże istnieje pośredni związek pomiędzy zapłatą ww. dopłaty a uzyskaniem przychodu (zabezpieczeniem, zachowaniem źródła przychodu). Tym samym stanowisko Spółki, iż wydatki poniesione na dopłaty do zysku stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów potrącalne w dacie poniesienia należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Do wniosku Spółka dołączyła wyciąg z projektu umowy. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego (np. dokonania szczegółowej analizy zapisów zawartych w dokumentach) w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego(zdarzenia przyszłego) przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem podanym we wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie