Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 11.07.2008r. (data wpływu 28.07.2008r.) oraz w piśmie z dnia 06.10.2008 r. (data nadania 06.10.2008 r., data wpływu 10.10.2008 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 25.09.2008 r. Nr IP-PB3/423-1055/08-2/PS (data nadania 25.09.2008 r., data doręczenia 29.10.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 10 i 11 konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 roku, Nr 216, poz. 2120) dalej umowa polsko holenderska - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28.07.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 10 i 11 umowy polsko holenderskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza zrealizować inwestycję polegającą na nabyciu nieruchomości niezabudowanej we W, na której wybuduje pięć magazynów, które następnie zostaną wynajęte docelowym klientom.

Z uwagi na fakt, iż tego rodzaju inwestycje wymagają znacznych nakładów finansowych, Spółka zwróciła się o udzielenie pożyczki w stosownej wysokości pozwalającej na pokrycie przewidywanych kosztów inwestycji (dalej jako: Pożyczka) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającej siedzibę w Holandii, utworzonej i funkcjonującej na podstawie prawa holenderskiego, będącej rezydentem podatkowym w Holandii (dalej jako: Pożyczkodawca).

Pożyczkodawca jest spółką zależną w stosunku do pośredniego wspólnika Spółki i nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 Nr 54, poz. 654), dalej Updop, oraz art. 5 Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 Nr 216 poz. 2120, dalej jako: Polsko- Holenderska UPO).

Odpowiednia umowa pożyczki (dalej jako: Umowa Pożyczki), która ma zostać zawarta pomiędzy Spółką a Pożyczkodawcą, będzie podlegała prawu holenderskiemu. Strony wstępnie ustaliły, iż Umowa Pożyczki zostanie zawarta na 10 lat. Strony nie będą ustanawiać dodatkowych zabezpieczeń w związku z Pożyczką. W umowie pożyczki wynagrodzenie Pożyczkodawcy zostanie ustalone jako procent od zysku Spółki. Wysokość odsetek (wierzytelność Pożyczkodawcy) uzależniona będzie od wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę w roku, za który odsetki będą należne. W ten sposób, Pożyczkodawca otrzyma prawo żądania wynagrodzenia z tytułu pożyczki, którego wysokość będzie wprost uzależniona od zysku wypracowanego przez Spółkę.

Strony planują także, iż odsetki od pożyczki należne Pożyczkodawcy będą naliczane według rocznej stopy w wysokości 75% kwoty zysku osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku finansowym, określonego zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami. Ponadto, Spółka będzie zobowiązana do uiszczania zaliczek na poczet spłaty odsetek od Pożyczki w wysokości 3% kwoty głównej Pożyczki rocznie. Uiszczone zaliczki będą pomniejszały odsetki od Pożyczki należne w roku, w którym Spółka zrealizuje zysk.

Pożyczka stanowić będzie pożyczkę w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego a odsetki od Pożyczki oraz zaliczki na poczet spłaty odsetek od Pożyczki zaliczane będą przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów na zasadzie kasowej lub będą powiększały wartość początkową nabytego lub wytworzonego przez Spółkę środka trwałego, w zależności od przeznaczenia pożyczki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 11 ust. 5 Polsko-Holenderskiej UPO użyte w tym artykule określenie odsetki oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką, lecz niedających prawa do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi papierami wartościowymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi.

Wskazany powyżej przepis wyraźnie definiuje pojęcie odsetek i wyraźnie wskazuje, iż pojęcie odsetek, w rozumieniu Polsko-Holenderskiej UPO, nie obejmuje dochodów od pożyczek dających prawo do uczestnictwa w zyskach dłużnika.

W związku z powyższym, Spółka zauważa, iż zgodnie z art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej ratyfikowana umowa międzynarodowa stanowi źródło powszechnie obowiązującego prawa, a ponadto art. 91 ustawy zasadniczej przyznaje pierwszeństwo umowie międzynarodowej w jej kolizji z ustawą. W konsekwencji, w przypadku, gdy określone pojęcie zostało zdefiniowane w przepisach umowy międzynarodowej w rozpatrywanym stanie faktycznym w Polsko-Holenderskiej UPO - definicja taka ma pierwszeństwo przed definicjami przewidzianymi w prawie wewnętrznym.

Skoro zatem Polsko - Holdenderska UPO wyłącza z definicji odsetek dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności dających prawa do uczestniczenia w zyskach dłużnika, odsetki od Pożyczki oraz zaliczki na poczet spłaty odsetek od Pożyczki nie stanowią odsetek w rozumieniu powołanej UPO, a w konsekwencji Spółka dokonując takich płatności na rzecz Pożyczkodawcy nie będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła na podstawie art. 11 Polsko-Holenderskiej UPO.

Zdaniem Spółki, odsetki od Pożyczki z prawem do udziału w zyskach Spółki, jak również przedpłaty na poczet spłaty odsetek od takiej Pożyczki nie mieszczą się również w kategorii dywidendy określonej w art. 10 Polsko Holenderskiej UPO.

Definicja dywidendy wskazana w ust. 5 art. 10 wspomnianej umowy odnosi się, bowiem do zakresu pojęciowego prawa podatkowego państwa, w którym spółka wypłacająca tego typu dochody ma siedzibę - w rozpatrywanym stanie faktycznym do przepisów polskiego prawa podatkowego.

Zgodnie natomiast z art. 10 Updop dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych (... ) jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji) (.... ). Oznacza to, iż w myśl powołanego przepisu, dla kwalifikacji danego przysporzenia jako dochodu z udziału w zyskach osób prawnych istotne jest, że dochód ten ma swoje źródło w fakcie bycia udziałowcem lub akcjonariuszem.

W konsekwencji, ze względu na fakt, iż Pożyczkodawca nie jest wspólnikiem Spółki, a oprocentowanie, które zostanie otrzymane przez Pożyczkodawcę nie jest uzależnione od posiadanych w Spółce udziałów, a wyłącznie od udzielonej Spółce Pożyczki, oprocentowanie to nie stanowi dla Pożyczkodawcy dochodu z udziału w zysku Spółki w rozumieniu Updop oraz art. 10 Polsko Holenderskiej UPO.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż wszelkie płatności z tytułu Pożyczki dokonywane na rzecz Pożyczkodawcy, jako że nie mieszczą się w pojęciu odsetek, dywidendy ani żadnej innej kategorii dochodu określonej w postanowieniach Polsko-Holenderskiej UPO, stanowią inny dochód w rozumieniu art. 22 powołanej umowy i w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), podatnicy jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski. Zgodnie art. 26 ust. 1 ww. ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

W myśl art. 21 ust. 1 cytowanej ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski, przez podatników nieposiadających w Polsce siedziby ani zarządu, przychodów z odsetek ustala się w wysokości 20% tych przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 1 updop podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Natomiast z art. 22a updop wynika, iż przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

W przedmiotowej sprawie należy wziąć pod uwagę postanowienia art. 11 umowy polsko -holenderskiej. Zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 umowy, odsetki które powstają w Umawiającym się Państwie (RP) i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (Holandia), mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek.

Przez odsetki, stosownie do art. 11 ust. 5 ww umowy, uważa się dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką, lecz niedających prawa do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi papierami wartościowymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Z kolei zgodnie z art. 10 ust. 1 umowy polsko-holenderskiej, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Polsce osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Holandii mogą być opodatkowane w Holandii. Dywidendy takie mogą być jednak opodatkowane także w Polsce (państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę) i zgodnie z polskim prawem, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek ten nie może przekroczyć 5% kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10%, natomiast we wszystkich pozostałych przypadkach podatek ten nie może przekroczyć 15% kwoty dywidend brutto (art. 10 ust. 2 umowy polsko-holenderskiej).

Podkreślić przy tym należy, iż postanowienia ustępu 2 art. 10 nie dotyczą opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane. Stosownie bowiem do art. 10 ust. 7 powołanej umowy jeżeli spółka, której siedziba znajduje się w Umawiającym się Państwie, osiąga zyski lub dochody z drugiego Umawiającego się Państwa, wówczas to drugie Państwo nie może obciążać podatkiem dywidend wypłacanych przez tę spółkę, z wyjątkiem przypadku, gdy takie dywidendy są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym drugim Państwie, lub gdy udział, z tytułu którego dywidendy są wypłacane, faktycznie wiąże się z działalnością zakładu lub stałej placówki położonej w drugim Państwie, ani też obciążać niewydzielonych zysków spółki podatkiem od niewydzielonych zysków, nawet kiedy wypłacone dywidendy lub niewydzielone zyski całkowicie lub częściowo pochodzą z zysków albo dochodów osiągniętych w tym drugim Państwie.

Na podstawie art. 10 ust. 5 powołanej umowy przez dywidendy uważa się dochód z akcji, akcji gratisowych lub praw do udziału w zyskach, akcji w górnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw do udziału w zyskach, jak również dochód z wierzytelności dających prawo uczestniczenia w zyskach oraz dochód z innych praw w spółce, który według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji.

Wykładnia literalna przepisów art. 10 ust. 5 oraz 11 ust. 5 wskazuje, iż Strony umowy wykluczyły z pojęcia odsetek wszelkiego rodzaju wierzytelności dających prawa do uczestnictwa w zyskach dłużnika. Jednocześnie jednak Strony umowy w art. 10 ust. 5 wprost uznały, iż dochody z wierzytelności dających prawo uczestniczenia w zyskach na gruncie przedmiotowej umowy należy traktować jako dywidendy. W rezultacie przyjęta przez Wnioskodawcę interpretacja powyższych przepisów nie znajduje oparcia w świetle jednoznacznego brzmienia tych przepisów i jest niedopuszczalna.

Należy zauważyć, iż zaprezentowany przez Spółkę pogląd, iż definicja dywidendy wskazana w ust. 5 art. 10 wspomnianej umowy odnosi się, do zakresu pojęciowego prawa podatkowego państwa, w którym spółka wypłacająca tego typu dochody ma siedzibę (w rozpatrywanym stanie faktycznym do przepisów polskiego prawa podatkowego) nie jest poglądem uprawnionym. W przekonaniu organy podatkowego Strony przedmiotowej umowy przy określeniu definicji dywidendy dokonały odesłania do ustawodawstwa podatkowego Państwa, w którym spółka dokonująca jej wypłaty ma siedzibę tylko i wyłącznie w odniesieniu dochodu z innych praw w spółce, który według prawa tego państwa jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż wynagrodzenie wypłaca na rzecz podmiot holenderskiego ustalone jako procent od zysku Spółki stanowi dywidendę w rozumieniu art. 10 umowy polsko holenderskiej. Mając jednak na uwadze postanowienie art. 10 ust. 7 powyższej umowy Spółka nie będzie zobowiązana pobierać jako płatnik, na podstawie art. 26 ust. 1 w związku z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy od wypłaconych na rzecz podmiotu holenderskiego dywidend.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie organ podatkowy informuje, że nie odnosi się do możliwości zaliczenia powyższych wydatków do koszów uzyskania przychodów, gdyż temat ten nie jest przedmiotem wniosku Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.