Temat interpretacji
P O S T A N O W I E N I E
Na podstawie art. 14a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr. 8, poz.60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. czy dodatnie zrealizowane różnice kursowe powstałe w momencie spłaty pożyczek i odsetek związanych z działalnością developerską stanowią przychód podatkowy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie
postanawia
- uznać stanowisko Strony za nieprawidłowe.
U z a s a d n i e n i e
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka zajmuje się działalnością developerską, która stanowi jej podstawowy kierunek działalności. Pierwszym realizowanym projektem developerskim jest budowa budynku apartamentowo-usługowego w Warszawie z przeznaczeniem 100% apartamentów i lokali użytkowych do sprzedaży. Spółka obecnie jest w trakcie załatwiania potrzebnych pozwoleń i uzgodnień, a koszty przygotowania nowej produkcji są aktywowane jako rozliczenia międzyokresowe. Spółka finansuje powyższy projekt developerski z pożyczek otrzymanych od udziałowców. W latach 2005 - 2006 Spółka otrzymała od udziałowca, który posiadał 99,88% udziałów, kilka oprocentowanych pożyczek o wartości przekraczającej trzykrotność kapitału zakładowego Spółki. W grudniu 2006 r. w momencie spłaty ww. pożyczek i odsetek od pożyczek wystąpiły dodatnie zrealizowane różnice kursowe. Ponadto, przejściowo uzyskane z ww. pożyczek środki finansowe, były lokowane na rachunku powierniczym ściśle związanym z prowadzonym projektem developerskim oraz na lokatach na rachunku bieżącym. Od ulokowanych środków Spółka uzyskała odsetki, które wpłynęły na rachunek bankowy Spółki. Spółka planuje rachunkowo zaliczyć uzyskane odsetki od lokat oraz zrealizowane dodatnie różnice kursowe na zmniejszenie kosztu wytworzenia przygotowania nowej produkcji zgodnie z zasadami wyceny produkcji w toku opisaną w art.28 ust 4 ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości i przyjętą w Zakładowej Polityce Rachunkowości.
W związku z powyższym Spółka zwraca się z zapytaniem, czy w opisanym stanie faktycznym, dodatnie zrealizowane różnice kursowe powstałe w momencie spłaty pożyczek i odsetek związanych z działalnością developerską stanowią przychód podatkowy.
W ocenie Spółki, w powyższej sprawie ma zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.), zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust.3 i 4 oraz art.13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (...). Z analizy treści tego przepisu wynika, że do przychodów podatkowych zalicza się otrzymane pieniądze w postaci odsetek od lokat, a także wartości pieniężne w postaci zrealizowanych różnic kursowych.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdza, co następuje:
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że dodatnie różnice kursowe, związane ze spłatą uprzednio zaciągniętego zobowiązania w postaci pożyczki, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych powstały w grudniu 2006 roku. Wobec powyższego kwestię ewentualnego powstania różnic kursowych dla celów podatkowych należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2006r. W świetle przepisów cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2006r., różnice kursowe nie stanowiły samodzielnych wielkości ekonomicznych, będących przychodami lub kosztami podatkowymi. Różnice te wyłącznie korygowały wielkości przychodów i kosztów do wysokości kwot faktycznie otrzymanych przychodów lub faktycznie poniesionych kosztów. Jeżeli różnice kursowe dotyczyły transakcji związanych z powstaniem kosztów, to w zależności od kierunku zmian wartości waluty, powodowały zwiększenie lub obniżenie poniesionych kosztów. Jeżeli natomiast różnice kursowe związane były z transakcjami powodującymi powstanie przychodu wówczas przychody te podlegały zwiększeniu lub obniżeniu o kwotę ustalonych różnic kursowych.
W przedstawionej sprawie ewentualne powstanie różnic kursowych związane jest z ponoszeniem przez Spółkę określonych wydatków, związanych z zaciągnięciem pożyczki. Sam fakt zaciągnięcia pożyczki na potrzeby związane z działalnością gospodarczą i jej późniejszej spłaty nie wywołuje żadnych skutków na gruncie cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 4 pkt 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 10). Dotyczy to jednak tylko kwoty głównej zobowiązania, wszelkie inne wydatki związane ze spłatą takiej pożyczki, m. in. odsetki, różnice kursowe przy zaciągnięciu i spłacie zobowiązania w walucie obcej mają wpływ na wysokość podstawy opodatkowania. Wobec powyższego, kwestie ewentualnych różnic kursowych, jakie mogłyby powstać przy spłacie pożyczki należy rozpatrywać w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Różnice te natomiast pozostają bez wpływu na wysokość przychodów podatkowych. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote wg kursów średnich ogłaszanych przez NBP z dnia poniesienia kosztu i jeżeli między dniem ich zarachowania, a dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt oraz kursu średniego ogłoszonego przez NBP z dnia zarachowania. Analiza treści art. 15 ust. 1 w/w ustawy wskazuje, że różnice kursowe z tytułu różnych kursów walut mogą być uwzględnione w kosztach dopiero wówczas, gdy nastąpi faktyczny przepływ środków pieniężnych za pośrednictwem banku, np. zapłata za nabyty towar (usługę) lub spłata zaciągniętej pożyczki. Przepisy dotyczące różnic kursowych prowadzą do wniosku, że różnice kursowe powstają jedynie wówczas, gdy zobowiązanie regulowane jest w walucie obcej, a między dniem zarachowania kosztu a dniem jego faktycznej zapłaty występują różne kursy walut. W sytuacji, gdy zaciągnięta pożyczka w walucie obcej jest spłacana w złotych, różnice kursowe, które powstały na skutek przeliczenia pożyczki w stosunku do waluty obcej będą miały wpływ jedynie na wysokość spłacanej pożyczki, jednak nie powodują powstania i konieczności ustalania różnic kursowych w rozumieniu prawa podatkowego. Spłata pożyczki nie następuje bowiem w walucie obcej. W związku z powyższym nieprawidłowe jest stanowisko Spółki, że dodatnie różnice kursowe, zrealizowane w grudniu 2006r., winny stanowić przychód podatkowy. Różnice te winny, w ocenie Naczelnika tut. Urzędu, odpowiednio korygować (zmniejszać) koszty podatkowe, gdyż jak wskazano powyżej spłata zobowiązania z tytułu pożyczki związana jest z ponoszeniem kosztów w postaci rat tej pożyczki i odsetek, nie zaś z uzyskiwaniem przychodów.
Jednocześnie Naczelnik tut. Urzędu zwraca uwagę, iż ustawą z dnia 16.11.2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2006r. Nr 217, poz. 1589) wprowadzono zmiany w ustawie z dnia 15.02.1992r., w tym m.in. w zakresie art. 15. Ponadto w/w ustawą wprowadzono przepis art. 15a, który od 01.01.2007r. reguluje zasady ustalania różnic kursowych. Zgodnie z art. 15 a ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Powyższy zapis oznacza, że począwszy od 01.01.2007r. różnice kursowe stanowią odrębne wielkości ekonomiczne. Tym samym, jeżeli do realizacji dodatnich różnic kursowych doszłoby po dniu 31.12.2006r., wówczas stanowisko przedstawione we wniosku byłoby prawidłowe. Ponieważ, jak wskazała Spółka w wystąpieniu, różnice kursowe dla celów podatkowych zrealizowały się przez tym dniem, brak jest podstaw do potwierdzenia prawidłowości stanowiska Spółki w tym zakresie.
Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak na wstępie. Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.
Jednocześnie Naczelnik tut. Urzędu informuje, że odpowiedź w zakresie uwzględnienia w przychodach podatkowych odsetek od przejściowo ulokowanych środków związanych z działalnością developerską zostanie udzielone odrębnym postanowieniem.