Stanowisko Wnioskodawcy.

1. Stanowisko i uzasadnienie do pytania nr 1:

W ocenie Wnioskodawcy, premia należna Spółce od Importerów, mająca na gruncie podatku VAT charakter rabatu pośredniego, będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód podatkowy - w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy - o CIT pochodami, z zastrzeleniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również równice kursowe.

W świetle powyższego przepisu przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, i którą może on rozporządzać jak własną.

O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny dana wartość faktycznie powiększa aktywa podatnika i jest otrzymana, a nie tylko należna. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi. Ustawa o CIT przewiduje wyjątki od powyższej zasady, w tym dotyczące przychodów z działalności gospodarczej i z działów specjalnych produkcji rolnej (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Dokonując wykładni pojęcia przychody należne, do którego odwołuje się w ww. przepisie ustawodawca, stwierdzić należy, że będą to należności stanowiące efekt prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, których wydania podatnik może żądać od drugiej strony umowy. Innymi słowy, przychodami należnymi są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością, chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano.

Analizując należną Spółce premię z perspektywy powyższego przepisu należy wskazać, że zobowiązanie Importera do jej wypłaty na rzecz Spółki jest bezpośrednio pochodną zakupów samochodów dokonywanych przez Spółkę od Dealerów. Czynności te, tj. nabywanie pojazdów od Dealerów, Spółka wykonuje w ramach prowadzonej działalności - samochody te nabywane są bowiem w celu oddania ich przez Spółkę do używania Korzystającym na podstawie umów leasingu. Premia taka ma na celu uatrakcyjnianie sprzedaży pojazdów - jej celem jest premiowanie Spółki jako istotnego nabywcy, dokonującego zakupów pojazdów w znaczących ilościach. Nie ulega więc wątpliwości, że premia ta, jako bezpośrednia pochodna czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, powinna być traktowana jako przychód z tejże działalności.

Jak wynika z przepisu art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, określone w tym przepisie przychody podlegają pomniejszeniu o wartość zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Ustawa o CIT nie definiuje przy tym pojęcia bonifikata czy skonto - należy więc kierować się ich powszechnym znaczeniem. Przyjmując za Uniwersalnym słownikiem języka polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003 r.), bonifikata- to zniżka, odstępstw od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat. Przez bonifikatę należy więc rozumieć pomniejszenie przez dostawcę ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi. Bonifikata jest udzielana wówczas, gdy wystąpią okoliczności uzasadniające obniżenie ustalonej wcześniej ceny, których nie można było przewidzieć w momencie zawierania umowy sprzedaży (np. udzielenie długoletnim kontrahentom bonifikaty wyrażonej procentowo lub kwotowo w stosunku do określonej wartości zakupów w przeciągu jakiegoś ustalonego okresu czasu).

Bonifikata definiowana jest więc również jako rabat, przy czym w ustawie o CIT brak jest definicji słowa rabat. Jednakże, według znaczenia słownikowego, rabat oznacza zniżkę, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie (Słownik Języka Polskiego, pod red. Mieczysława Szymczaka, Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.).

Z kolei skonto definiowane jest jako zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową lub ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką przed ustalonym terminem.

Zarówno definicja bonifikaty, rabatu, jak i skonta wskazuje, że dotyczy bezpośrednich relacji dostawca nabywca towarów bądź usług - co do zasady więc, nie dotyczy ona potencjalnych kwot wypłacanych nie bezpośredniemu nabywcy towarów, lecz kolejnemu nabywcy w łańcuchu dostaw. Co do zasady bowiem, w relacji pomiędzy dostawcą towaru i nie bezpośrednim, lecz kolejnym nabywcą towaru, nie dochodzi do ustalenia ceny, wobec której zastosowanie miałaby bonifikata, skonto czy też rabat.

W analizowanym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do otrzymania premii pieniężnej, określanej - dla celów podatku VAT - jako tzw. rabat pośredni. Tego rodzaju należność występuje w łańcuchu dystrybucji, i odznacza się tym, że beneficjentem tego rodzaju rabatu (premii) nie jest bezpośredni nabywca pojazdu (Dealer), lecz jego kolejny odbiorca, tj. Spółka. Z tej perspektywy, w ocenie Spółki, trudno jest uznać by premia opisana w stanie faktycznym niniejszego wniosku spełniała - po stronie Importera - definicję bonifikaty, skonta czy też rabatu obniżającego przychody podatkowe tego podmiotu. Co prawda, na gruncie przepisów o podatku VAT premia taka traktowana jest jako tzw. rabat pośredni, jednak konstrukcja ta znana jest i właściwa wyłącznie podatkowi VAT. Na gruncie przepisów ustawy o CIT wyplata dokonana przez dostawcę towaru nie na rzecz bezpośredniego nabywcy tego towaru, lecz na rzecz kolejnego odbiorcy, nie może być kwalifikowana przez wpłacającego jako bonifikata bądź skonto - wypłata dokonywana jest bowiem na rzecz podmiotu innego niż bezpośredni odbiorca.

Stanowisko takie potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego [ NSA] z 3 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2558/10, w którym Sąd odnosząc się do rabatu pośredniego wypłacanego przez dostawcę towaru stwierdził, że () brzmienie przepisu art. 12 ust. 3 ustawy podatkowej wskazuje na możliwość obniżenia przychodu podatkowego z tytułu udzielonego przez podatnika rabatu, a więc obniżki ceny towaru dla kupującego. Rabat stanowi formę rezygnacji od ustalonej między sprzedającym i kupującym ceny. Udziela się go, co podkreśla w swej argumentacji organ skarżący, nabywcy towaru. Natomiast rabat pieniężny polega na zmniejszeniu ceny towaru lub usługi ustalonej pomiędzy sprzedawcą i nabywcą. Tymczasem w sytuacji, w której sprzedawcę nie łączą żadne stosunki prawne z beneficjentem środków przyznawanych mu pod warunkiem ich nabywania w hurtowniach, do których towar dostarcza podatnik, przekazywane w tej sposób środki pieniężne nie są rabatami obniżającymi cenę sprzedawanych przez niego leków. Nie obniżają zatem przychodu ze sprzedaży leków hurtowniom ponieważ nie są rabatem udzielonym przez sprzedawcę kupującemu (...).

W powyższym wyroku NSA odniósł się do kwalifikacji rabatu pośredniego po stronie podmiotu dokonującego jego wypłaty i stwierdził, że wypłata taka nie pomniejsza przychodów podatkowych, lecz stanowi koszt podatkowy. Mimo, że wyrok ten dotyczy podmiotu dokonującego wypłaty rabatu pośredniego, ma też istotne znaczenie dla biorcy takich płatności. Skoro bowiem NSA uznaje, że w analizowanym przypadku nie mamy do czynienia z rabatem pomniejszającym przychód podatkowy, lecz z kosztem podatkowym dla wypłacającego, to konsekwentnie - po stronie odbiorcy takiego rabatu - nie powinien on skutkować pomniejszeniem uprzednio poniesionych kosztów, lecz być ujęty jako przychód podatkowy. Co do zasady bowiem, NSA zakwestionował charakter takiej pośredniej płatności jako rabatu/bonifikaty dla celów podatku dochodowego. Pogląd taki podzielają również organy podatkowe, wskazując, że koszty poniesione w związku z wypłatą rabatów pośrednich mogą być przez przyznających je podatników zaliczane do kosztów uzyskania przychodów - w ocenie organów nie są to bowiem rabaty, które skutkowałyby pomniejszeniem przychodów wypłacającego je podatnika. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 18 stycznia 2013 r., nr IPPB5/423-1136/12-3/RS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że wydatki ponoszone przez spółkę na wypłatę bonusów (rabatów pośrednich) sprzedawcom związane są niewątpliwie z uzyskaniem przez spółkę przychodów. Jednakże, w związku z faktem, że spółka nie wystawia na sprzedawców żadnych faktur sprzedażowych, gdyż sprzedawcy otrzymują faktury zakupowe od hurtowni/ dystrybutorów, a nie od spółki, to przedmiotowych wydatków nie można powiązać w sposób bezpośredni z przychodami spółki z tytułu sprzedaży produktów. Wobec tego wydatki ponoszone przez spółkę na wypłatę bonusów (rabatów pośrednich) sprzedawcom stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów.

Ujęcie rabatu pośredniego po stronie odbiorcy takiej płatności również było przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Z przedmiotowych interpretacji wynika, że otrzymanie premii pieniężnej, nawet jeśli dla celów podatku VAT jest ona traktowana jako rabat pośredni, stanowi dla biorcy takiej płatności przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. Skoro bowiem płatność taka nie może być zakwalifikowana jako rabat przez dostawcę wypłacającego taką premię, to konsekwentnie nie pełni ona takiej roli po stronie odbiorcy płatności.

Jak wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 sierpnia 2015 r., nr IPPB5/4510-642/15-2/AK, wydanej w odpowiedzi na zapytanie podmiotu otrzymującego rabat pośredni: z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca będzie zawierać porozumienia co do poziomu rabatów bezpośrednio z Producentami towarów, ale zakupy będą realizowane u wskazanych przez Producenta Hurtowników, na warunkach określonych przez Producenta z uwzględnieniem rabatu, który będzie przyznany i wypłacany bezpośrednio przez Producentów. Rabat będzie więc wypłacany przez Producenta do Wnioskodawcy, z pominięciem Hurtownika. Jednocześnie Producent nie będzie miał możliwości wystawiania Wnioskodawcy faktury korygującej, aby udokumentować udzielony rabat, ponieważ fakturę VAT dokumentującą zakup towarów przez Wnioskodawcę wystawia Hurtownia zajmująca się dystrybucją towarów. Wobec tego rabat pośredni udokumentowany będzie notą księgową uznaniową wystawioną przez Producentów. W świetle powyższego oraz biorąc pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą, która wymaga od przedsiębiorców coraz nowszych i atrakcyjniejszych form sprzedaży, należy przyjąć, że wartość otrzymanego rabatu pośredniego nabywca powinien zaliczyć do przychodów podatkowych.

Mając na uwadze treść art. 12 ust. 3 ustawy o CIT oraz stanowiska organów podatkowych i NSA, jak i schemat wypłaty rabatu pośredniego opisanego w niniejszym wniosku, w ocenie Spółki, zasadne jest potraktowanie kwot należnych od Importerów tytułem premii jako przychodów podatkowych Spółki - skoro bowiem nie stanowią one rabatu w świetle wskazywanego wyroku NSA, jak i interpretacji organów podatkowych, to nie mogą one pomniejszać kosztów podatkowych wykazanych przez Spółkę.

1. Stanowisko i uzasadnienie do pytania nr 2:

W ocenie Wnioskodawcy, za datę powstania przychodu podatkowego z tytułu otrzymania rabatu pośredniego należy uznać - stosownie do art. 12 ust. 3e ustawy o CIT - dzień otrzymania przez Spółkę środków pieniężnych od Importera.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej określa art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności.

W ocenie Spółki, do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie ma zastosowania art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że warunkiem otrzymania premii (rabatu pośredniego) nie jest wykonanie przez Spółkę którejkolwiek z czynności, o których mowa w tym przepisie, tj. wykonanie usługi, zbycie prawa majątkowego, czy też wydanie rzeczy. Konsekwentnie, skoro przedmiotem świadczenia nie jest żadna z wymienionych czynności, nie jest możliwie zastosowanie przepisu art. 12 ust. 3a ustawy o CIT.

Jak wskazuje się w doktrynie Podatnicy otrzymują czasami nietypowe i nieoczekiwane przychody. Z reguły nie są one otrzymywane za wykonane czynności, takie jak sprzedaż towarów, praw majątkowych lub wykonanie usługi (...). W takiej sytuacji zastosowanie ma art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p., stanowiący, że w przypadku otrzymania przychodu, do którego nie stosuje się opisanych wcześniej zasad, za datę jego powstania uznaje się dzień otrzymania zapłaty (P. Małecki, M. Mazurkiewicz CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, wyd. VIII, LEX 2017).

Wobec tego - zdaniem Spółki - w odniesieniu do należnych jej od Importera kwot zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. W konsekwencji, datą powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki, stosownie do art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, będzie dzień faktycznego otrzymania środków pieniężnych z tytułu należnej premii od Importera. Stanowisko Spółki w tym zakresie znajduje potwierdzenie w powołanej już interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 sierpnia 2015 r, nr IPPB5/4510-642/15-2/AK.

Podsumowując, zasadne jest stanowisko Wnioskodawcy, że premia, kwalifikowana dla celów podatku VAT jako tzw. rabat pośredni, należna od Importerów na podstawie zawieranych z nimi umów, będzie stanowiła dla Spółki przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. Datą powstania przychodu podatkowego z tytułu otrzymania tej premii będzie - stosownie do art. 12 ust. 3e ustawy o CIT - dzień otrzymania przez Spółkę środków pieniężnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej