Temat interpretacji
w zakresie ustalenia czy w przypadku nabycia na podstawie umowy sprzedaży prawa własności Budynku IV, Spółka będzie miała prawo kontynuować jego wycenę
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza,że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2017 r. (data wpływu 11 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia (pytanie nr 1) :
- Czy w przypadku nabycia na podstawie umowy
sprzedaży prawa własności Budynku IV, Spółka będzie miała prawo
kontynuować jego wycenę oraz amortyzację podatkową według zasad
przyjętych dla tego budynku, zakwalifikowanego uprzednio jako budynek
wybudowany na cudzym gruncie jest prawidłowe,
UZASADNIENIE
W dniu 11 lipca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnejprzepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w przypadku nabycia na podstawie umowy sprzedaży prawa własności Budynku IV, Spółka będzie miała prawo kontynuować jego wycenę.
We złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
W 2007 r. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) zawarła z firmą leasingową (dalej: Leasingodawca, dalej łącznie: Strony) umowę leasingu nieruchomości obejmującej grunt (dalej: Grunt), zabudowanej budynkiem (dalej: Budynek I, dalej łącznie: Nieruchomość).
W Umowie leasingu 1 Strony uzgodniły w szczególności następujące warunki:
- Umowa została zawarta na 15 lat od momentu przeniesienia przez Spółkę prawa własności Nieruchomości na rzecz Leasingodawcy w sposób ostateczny i bezwarunkowy;
- suma opłat leasingowych w odniesieniu do Gruntu odpowiadała co najmniej wartości Gruntu równej wydatkom Leasingodawcy na jego nabycie;
- suma opłat leasingowych w odniesieniu do Budynku I pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiadała co najmniej wartości początkowej tego budynku;
- w odniesieniu do Budynku I odpisów amortyzacyjnych dokonuje Leasingodawca.
Strony przewidziały również, że z chwilą wygaśnięcia Umowy leasingu 1 na skutek upływu okresu leasingu, Leasingodawca dokona sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki za cenę netto w wysokości 31,0546% różnicy pomiędzy początkową wartością Budynku I oraz ceną kupna Gruntu. Cena Gruntu ustalona w Umowie nie odzwierciedla jego obecnej wartości rynkowej.
Umowa leasingu 1 nie przewiduje postanowień w zakresie rozliczenia nakładów poniesionych na przedmiot leasingu przez Spółkę.
Ponadto, w 2009 r. Leasingodawca przejął od Spółki inwestycję polegającą na budowie na Gruncie dwóch budynków (dalej: Budynek II), wstępując w rolę inwestora. Leasingodawca w szczególności zwrócił Spółce koszty poniesione przed przejęciem inwestycji oraz dokończył budowę Budynku II we własnym imieniu. Po zakończeniu inwestycji Leasingodawca udostępnił Spółce Budynek II na podstawie umowy leasingu (dalej: Umowa leasingu 2). W Umowie leasingu 2 Strony uzgodniły w szczególności następujące warunki:
- Umowa została zawarta na czas oznaczony rozpoczynający się w dniu udostępnienia przez Leasingodawcę Budynku II a kończący się dnia 30 czerwca 2023 r.;
- odpisów amortyzacyjnych od Budynku II dokonuje Leasingodawca;
Strony przewidziały również, że z chwilą wygaśnięcia Umowy leasingu 2 na skutek upływu okresu leasingu Leasingodawca dokona sprzedaży na rzecz Spółki Budynku II jako części składowej Nieruchomości za cenę netto w wysokości 33,80% początkowej wartości Budynku II.
W dniu zawarcia Umowy leasingu 2 Strony zwarły także aneks do Umowy leasingu 1, w którym uzgodniły, że w przypadku zawarcia umowy sprzedaży z chwilą upływu okresu leasingu, cena netto sprzedaży Nieruchomości zostanie odpowiednio powiększona w związku z dodaniem Budynku II jako części składowej Nieruchomości. W tym zakresie została zawarta pomiędzy Stronami w formie aktu notarialnego przedwstępna umowa sprzedaży, na podstawie której Leasingodawca zobowiązał się do sprzedaży na rzecz Spółki przedmiotowej Nieruchomości.
W 2013 r. Spółka na podstawie stosownych pozwoleń wzniosła na Gruncie budynek (dalej: Budynek III), który został oddany do używania w 2014 r. Budynek III został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki i jest on amortyzowany na podstawie art. 16a ust. 2 pkt 2) ustawy o CIT jako budynek wybudowany na cudzym gruncie.
W dniu 30 marca 2015 roku Strony zawarły dwa aneksy:
- aneks nr 4 do Umowy leasingu 1, na mocy którego
wprowadzono następujące zmiany przedmiotowej umowy:
- Umowa została zawarta czas określony, kończący się 31 lipca 2019 roku;
- z chwilą wygaśnięcia Umowy leasingu 1 na skutek upływu okresu leasingu Leasingodawca dokona sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki za cenę netto, na którą składać się będzie kwota w wysokości 42,4% różnicy pomiędzy początkową wartością Budynku I oraz ceną kupna Gruntu;
- aneks nr 2 do Umowy leasingu
2, na mocy którego wprowadzono następujące zmiany przedmiotowej
umowy:
- Umowa została zawarta czas określony, kończący się 31 lipca 2019 roku. Tym samym, na mocy aneksu skrócony został pierwotny okres leasingu, przy czym na nowo określony okres leasingu wynosi ponad 10 lat (120 rat), licząc od dnia zawarcia umowy.
Następnie, w 2016 r. Spółka na podstawie stosownych pozwoleń wzniosła na Gruncie kolejny budynek (dalej: Budynek IV), który został oddany do użytkowania w 2016 r. Budynek IV został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki oraz jest on amortyzowany na podstawie art. 16a ust. 2 pkt 2) ustawy o CIT jako budynek wybudowany na cudzym gruncie.
Wszelkie nakłady na wybudowanie Budynków III i IV zostały poniesione wyłącznie przez Spółkę. Strony nie dokonały i nie zamierzają dokonać rozliczenia nakładów z tytułu wybudowania Budynków III oraz IV, w efekcie których Leasingodawca zwracałby na rzecz Wnioskodawcy poniesione na ten cel wydatki. Budynki III oraz IV nie są i nie będą również przedmiotem leasingu pomiędzy Stronami. Strony zawrą w przyszłości umowę sprzedaży Nieruchomości za cenę uzgodnioną w Umowie leasingu 1 i Umowie leasingu 2 i obejmującą wartość Gruntu, Budynku I i Budynku II. Cena sprzedaży, w zakresie odpowiadającym Budynkowi I i Budynkowi II będzie nie niższa niż hipotetyczna wartości netto tych budynków w rozumieniu art. 17a pkt 6) ustawy o CIT.
Ponieważ z punktu widzenia prawa cywilnego, zgodnie z zasadą superficies solo cedit, właściciel gruntu jest zawsze właścicielem budynku zlokalizowanego na gruncie i niemożliwe jest przeniesienie własności budynku w oderwaniu od prawa własności gruntu, na którym budynek jest posadowiony, przeniesienie własności Gruntu przeniesie na Spółkę także prawo własności wszystkich budynków na nim usadowionych, w tym do Budynku III oraz Budynku IV. Wartość Budynków III i IV nie będzie uwzględniona w cenie sprzedaży Nieruchomości.
Strony nie są wobec siebie podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów art. 11 ustawy o CIT. W odniesieniu do sytuacji Budynku III Wnioskodawca otrzymał w analogicznym stanie faktycznym pozytywną indywidualną interpretację prawa podatkowego z dnia 22 grudnia 2014r., sygn. IPPB3/423-1034/14-2/GJ, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (dalej: Interpretacja"). Stan faktyczny przedstawiony w Interpretacji nie uwzględniał zaprezentowanej w niniejszym wniosku okoliczności wybudowania Budynku IV, który wówczas nie był planowany (pytania oraz stanowisko Wnioskodawcy zaprezentowane w Interpretacji dotyczyły Budynku III).
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
Czy w przypadku nabycia na podstawie umowy sprzedaży prawa własności Budynku IV, Spółka będzie miała prawo kontynuować jego wycenę oraz amortyzację podatkową według zasad przyjętych dla tego budynku, zakwalifikowanego uprzednio jako budynek wybudowany na cudzym gruncie?
Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy odpowiedzi na pytanie nr 1 wniosku. Odpowiedź w zakresie pytania nr 2 udzielona zostanie w odrębnym rozstrzygnięciu.
Zdaniem Wnioskodawcy,
Ad 1. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia na podstawie umowy sprzedaży prawa własności Budynku IV, Spółka będzie miała prawo kontynuować jego wycenę oraz amortyzację podatkową według zasad przyjętych dla tego budynku zakwalifikowanego uprzednio jako budynek wybudowany na cudzym gruncie.
Zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 2) ustawy o CIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie.
W świetle powyższego, Budynki III oraz IV wybudowane przez Spółkę na gruncie będącym własnością Leasingodawcy i używanym przez Spółkę na podstawie umowy leasingu spełniają definicję środka trwałego zawartą w art. 16a ust. 2 pkt 2) ustawy o CIT. W rezultacie, Budynki III oraz IV zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki i podlegają amortyzacji na zasadach ogólnych przewidzianych dla budynków stanowiących środki trwałe podatnika.
Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.
Przepis ten wskazuje zatem jednoznacznie, że ustawodawca przewidział tylko cztery przyczyny zakończenia dokonywania odpisów amortyzacyjnych:
- postawienie w stan likwidacji,
- zbycie,
- stwierdzenie niedoboru,
- zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich
wartością początkową.
W wyniku nabycia przez Spółkę własności Gruntu, a w konsekwencji również przejścia prawa własności do Budynków III oraz IV w okresie ich amortyzacji, nie wystąpią okoliczności warunkujące zakończenie dokonywania odpisów amortyzacyjnych, a w szczególności nie dojdzie do zbycia środka trwałego z perspektywy Spółki. Bowiem w wyniku nabycia prawa własności zmianie ulegnie jedynie podstawa prawna amortyzacji Budynków III oraz IVz art. 16a ust. 2 pkt 2) ustawy o CIT na art. 16a ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT. W konsekwencji nie będzie wiązało się to z obowiązkiem zmiany kwalifikacji środków trwałych w ewidencji środków trwałych. W szczególności, nie zmieni się stawka amortyzacyjna, która będzie miała zastosowanie do amortyzacji Budynku IV.
Zmianie nie ulegnie również wartość początkowa Budynku IV, od której dokonywane będą odpisy amortyzacyjne i Spółka zachowa prawo do kontynuowania amortyzacji podatkowej według zasad przyjętych dla tych budynków, w okresie gdy kwalifikowane były jako budynki wybudowane na cudzym gruncie. Nie wystąpi również obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów o odpisy amortyzacyjne dokonane w związku z Budynkiem IV za ten okres.
Powyższy pogląd potwierdza stanowisko organów podatkowych wyrażane w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydanych w stanach faktycznych, w których budynki wzniesione były przez podatników na gruntach nie będących ich własnością lecz używanych na podstawie umowy dzierżawy. W przypadku przejścia własności takiego gruntu wraz z wybudowanymi przez podatników budynkami, organy potwierdzały prawo podatników do kontynuowania amortyzacji budynków na zasadach stosowanych w odniesieniu do tych budynków w okresie przed przejściem prawa ich własności tj. gdy rozpoznawane były dla celów podatkowych jako budynki wybudowane na cudzym gruncie.
W szczególności, prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko zostało zaakceptowane oraz potwierdzone przez Ministra Finansów w pozytywnej Interpretacji dotyczącej analogicznego stanu faktycznego, w zakresie realizacji transakcji obejmującej jedynie Budynek III. W Interpretacji odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny własnego stanowiska, tym samym potwierdzając, że: w przypadku nabycia na podstawie umowy sprzedaży prawa własności Budynku III, Spółka będzie miała prawo kontynuować jego wycenę oraz amortyzację podatkową według zasad przyjętych dla tego budynku zakwalifikowanego uprzednio jako budynek wybudowany na cudzym gruncie.
Ponadto, Wnioskodawca przytacza poniżej stanowisko organu podatkowego odnoszące się do budynków wybudowanych na gruncie będącym przedmiotem dzierżawy, które są adekwatne do oceny sytuacji Spółki, ponieważ w obu sytuacjach zastosowanie znajduje ten sam przepis, stanowiący podstawę ujęcia nieruchomości jako środków trwałych, tj. art. 16a ust. 2 pkt 2) ustawy o CIT.
W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 listopada 2013r., sygn. IPPB3/423-788/13-2/MS1, organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym po przejściu prawa własności gruntu, a wraz z nim wybudowanych budynków i budowli nie ulega zmianie zarówno wartość początkowa środków trwałych jak i stawka amortyzacyjna. Spółka będzie miała zatem prawo do kontynuowania amortyzacji środków trwałych, a amortyzacja ta będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów Spółki.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania 1 jest prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawców.
Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
- z zastosowaniem art. 119a;
- w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art.
5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
usług.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę z złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa. Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.
Stanowisko
prawidłowe
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej