Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód podatkowy z tytułu planowanego podziału przez wydzielenie stanowić będzie wartość rynkowa przenoszonych Składników Majątkowych, to jest wartość rynkowa Akcji oraz Nieruchomości pomniejszona o kwotę Pożyczki.

W przypadku planowanego podziału przez wydzielenie, zdaniem Wnioskodawcy nie dojdzie do przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z definicją przedsiębiorstwa oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowaną w art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza na gruncie ustawy CIT organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przenoszone Składniki Majątkowe nie stanowią zespołu składników wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w strukturze Wnioskodawcy. W szczególności, Składniki Majątkowe nie stanowią jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Wnioskodawcy. Składniki Majątkowe nie tworzą zakładu pracy, ani w ich skład nie wchodzą relacje prawne dotyczące stosunków pracy. W ramach Składników Majątkowych nie będą przenoszone prawa i obowiązki z umów o świadczenie przez zewnętrznych doradców usług dotyczących Akcji, Pożyczki oraz Nieruchomości. Przenoszone Składniki Majątkowe nie będą stanowić podstawy do funkcjonowania w przyszłości przedsiębiorstwa w Spółce. Uzyskane przychody ze zbycia aktywów (Akcji oraz Nieruchomości) zostaną bowiem wykorzystane na zaspokojenie zobowiązań z tytułu Pożyczki. Po spłacie Pożyczki środkami ze zbycia aktywów pozostanie nadwyżka środków pieniężnych. Należy podkreślić, iż same środki pieniężne nie stanowią podstawy do funkcjonowania przedsiębiorstwa lub jej zorganizowanej części.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, Składniki Majątkowe nie będą stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W rezultacie do ustalenia wysokości przychodu Wnioskodawcy z tytułu podziału przez wydzielenie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT. Zgodnie z nim, przychodami w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału łub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia". Zatem przychodem Wnioskodawcy z tytułu podziału przez wydzielenie będzie wartość rynkowa Składników Majątkowych przenoszonych na Spółkę.

Pojęcie składników majątkowych posiada definicję sformułowaną w art. 4a pkt 2 ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem ilekroć mowa o składnikach majątkowych - oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3". Zatem ustalając wartość rynkową Składników Majątkowych należy ustalić wartość rynkową aktywów (Akcji oraz Nieruchomości) i pomniejszyć ją o długi, to jest o kwotę Pożyczki.

Należy zwrócić uwagę, iż pomniejszenia aktywów o długi nie dokonuje się jeżeli długi zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy CIT. Jednak w przypadku podziału przez wydzielenie nie występuje cena, którą otrzymywałby Wnioskodawca. Art. 16g ust. 3 ustawy CIT wskazuje, iż za cenę nabycia uważa się kwotę należną od zbywcy. Tymczasem żadna kwota nie będzie należna Wnioskodawcy od Spółki.

Należy podkreślić, że Pożyczka będzie funkcjonalnie związana z Akcjami oraz Nieruchomością. Będą one bowiem stanowić zabezpieczenie Pożyczki. Zgodnie z Umową Pożyczki, w przypadku sprzedaży Akcji Wnioskodawca zobowiązany byłby dokonać spłaty kwoty pożyczki środkami uzyskanymi z tytułu sprzedaży. Z uwagi, iż Wnioskodawca w wyniku podziału przez wydzielenie utraci aktywa w postaci Akcji oraz Nieruchomości, które zabezpieczają Pożyczkę dlatego przy planowanym podziale przez wydzielenie wraz z Akcjami oraz Nieruchomością zostaną przeniesione na Spółkę zobowiązania z tytułu Pożyczki.

W świetle powyższego, przychodem Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia Składników Majątkowych będzie:

• wartość rynkowa Akcji oraz Nieruchomości
• pomniejszona o kwotę Pożyczki.

Przykładowo, jeżeli:

• wartość rynkowa Akcji będzie wynosiła 100,
• wartość rynkowa Nieruchomości będzie wynosiła 2,
• kwota Pożyczki będzie równa 90

to przychód Wnioskodawcy będzie równy 100 + 2 - 90 = 12.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przeprowadzeniem planowanego podziału przez wydzielenie nie powstaną dla Wnioskodawcy żadne inne przychody (dochody) niż wskazane powyżej. W szczególności, dla Wnioskodawcy nie powstanie przychód z tytułu przejścia na Spółkę praw i obowiązków z tytułu Pożyczki [czyli nie powstaje przychód w konsekwencji zmniejszenia zadłużenia Wnioskodawcy o kwotę Pożyczki]. Należy bowiem podkreślić, iż Spółka nie przystąpi do długu z tytułu Pożyczki. Pożyczka zostanie przypisana do Spółki w planie podziału stosownie do art. 534 § 1 pkt 4 KSH. Natomiast zgodnie z art. 531 § 1 KSH, spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej określone w planie podziału. Zatem Spółka nie będzie dokonywała zwolnienia z długu Wnioskodawcy, lecz wstąpi w drodze sukcesji uniwersalnej w prawa i obowiązki związane z Pożyczką.

W zakresie zaś ustalania kosztów podatkowych zdaniem Wnioskodawcy, koszt podatkowy z tytułu planowanego podziału przez wydzielenie stanowić będą wydatki poniesione na nabycie aktywów (Akcji oraz Nieruchomości) stanowiących Składniki Majątkowe pomniejszone o sumę wydatków zaliczonych wcześniej do kosztów podatkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1ł ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9, są wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• pytania numer 1 (przychody) - jest nieprawidłowe;
• pytania numer 2 (koszty uzyskania przychodów) jest prawidłowe.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ww. ustawy, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tejże ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

W związku z powyższym, w przepisach dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych uregulowane zostały skutki podatkowe podziału spółek. Skutki te zależne są od faktu, czy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa czy też nie.

(Ad. 1)

W myśl bowiem art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższa regulacja znajdzie więc zastosowanie w następujących sytuacjach:

• gdy na każdą ze spółek przejmujących lub nowo zawiązanych nie przechodzi zorganizowana część przedsiębiorstwa (przy podziale przez przejęcie) lub
• gdy na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną przeniesione zostają składniki majątku niestanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub na spółkę tę zostaną przeniesione składniki majątkowe stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa, lecz składniki majątkowe pozostałe w spółce dzielonej nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przy podziale przez wydzielenie).

Na mocy art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, że dojdzie do jego podziału przez wydzielenie. W ramach podziału, część majątku Wnioskodawcy (Składniki Majątkowe) obejmująca akcje, całość lub część prawa do użytkowania nieruchomości (Nieruchomość) oraz zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu zaciągniętej przez niego pożyczki (zabezpieczone na wydzielanych akcjach i Nieruchomości) zostanie przeniesiona do spółki z o.o. (Spółka).

W okolicznościach niniejszej sprawy dojdzie zatem do sytuacji, w której wydzielane z Wnioskodawcy Składniki Majątkowe nie będą stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych.

W związku z powyższym, ponieważ majątek przejmowany przez Spółkę na skutek podziału nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przychodem Wnioskodawcy (spółki podlegającej podziałowi prze wydzielenie) będzie wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółkę przejmującą (czyli Spółkę) ustalona na dzień wydzielenia.

Jak wywodzi Wnioskodawca, w toku wykładni art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy posługiwać się pojęciem składników majątkowych w rozumieniu art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle tej definicji, ilekroć mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych o składnikach majątkowych, oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.) definiuje w art. 3 pkt 12 aktywa jako kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

Mając na uwadze powyższe, zauważyć należy, że składniki majątkowe przez które rozumieć należy aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

W świetle powyższego, błędnym jest utożsamianie przez Wnioskodawcę pojęcia zbywca użytego w art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Wnioskodawca jako zbywca składników majątkowych) z jego sytuacją przedstawioną w zdarzeniu przyszłym.

W przepisie art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mowa jest o przejętych długach funkcjonalnie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, a więc mając na uwadze, że aktywa to zasoby majątkowe powstałe w wyniku zdarzeń przeszłych chodzi o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarcza zbywcy, tj. podmiotu, od którego Wnioskodawca nabyłby określone składniki majątkowe (w postaci wydzielanych akcji lub Nieruchomości). Z opisu sprawy nie wynika jednak, by z wydzielanymi z Wnioskodawcy składnikami majątkowymi związane były jakiekolwiek długi funkcjonalnie związane z działalnością gospodarczą ich zbywcy i by długi te zostały przez Wnioskodawcę przejęte w związku z ewentualnym wcześniejszym nabyciem tych składników (akcji lub Nieruchomości).

Natomiast zobowiązanie pożyczkowe (Pożyczka), o które Wnioskodawca chciałby pomniejszyć swój przychód z tytułu podziału przez wydzielenie, na podstawie art. 4a pkt 2 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość rynkową składników majątkowych (czyli akcji i Nieruchomości) przenoszonych w wyniku podziału do Spółki, zostanie zaciągnięte przez Wnioskodawcę na potrzeby wykupu obligacji wyemitowanych wcześniej przez niego a nie przejęte przez Wnioskodawcę w związku ewentualnym uprzednim nabyciem aktywów (składników majątkowych) w postaci akcji lub Nieruchomości, wydzielanych następnie w ramach planowanego podziału.

Przy czym zabezpieczeniem tego zobowiązania pożyczkowego (Pożyczki) staną się wydzielane z Wnioskodawcy aktywa czyli akcje i Nieruchomość. Zgodnie bowiem z treścią zabezpieczenia w przypadku sprzedaży Akcji lub Nieruchomości, Wnioskodawca zobowiązany byłby dokonać spłaty kwoty Pożyczki środkami uzyskanymi z tytułu sprzedaży. Obowiązki wynikające z tego zabezpieczenia zostaną przeniesione na Spółkę. I to do Spółki właśnie (jako nabywcy składników majątkowych) można by w ogóle ewentualnie rozważać zastosowanie art. 4a pkt 2 ww. ustawy, w związku z przejętym przez nią w wyniku podziału przez wydzielenie zobowiązaniem Wnioskodawcy z tytułu Pożyczki (jako zbywcy składników majątkowych) związanym z otrzymanymi składnikami majątkowymi w postaci akcji lub udziałów.

W konsekwencji przeniesione na Spółkę w wyniku podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu Pożyczki nie stanowi w opisanej sytuacji przejętych długów funkcjonalnie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o których mowa w art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zawierającym ustawową definicję składników majątkowych).

Na marginesie tutejszy organ podatkowy zauważa, że należy zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, że (...) w związku z przeprowadzeniem planowanego podziału przez wydzielenie nie powstaną dla Wnioskodawcy żadne inne przychody (dochody) niż wskazane powyżej. W szczególności, dla Wnioskodawcy nie powstanie przychód z tytułu przejścia na Spółkę praw i obowiązków z tytułu Pożyczki [czyli nie powstaje przychód w konsekwencji zmniejszenia zadłużenia Wnioskodawcy o kwotę Pożyczki].

(Ad. 2)

Zgodnie z art. 15 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy, są wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy, poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane.

Mając na uwadze powyższe, ustalając dochód z tytułu podziału wydzielenie Wnioskodawca będzie mógł być pomniejszyć przychód określony w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, poniesione na nabycie lub wytworzenie wydzielanych składników majątkowych tj. akcji i Nieruchomości przeniesionych na Spółkę (spółkę przejmującą).

Reasumując, ponieważ majątek przejmowany przez Spółkę na skutek podziału przez wydzielenie nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przychodem Wnioskodawcy (spółki podlegającej podziałowi przez wydzielenie) o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie wartość rynkowa składników majątkowych, tj. akcji i Nieruchomości, przeniesionych na Spółkę ustalona na dzień wydzielenia, a kosztem uzyskania tego przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1ł ww. ustawy, będą wydatki zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, poniesione na nabycie lub wytworzenie wydzielanych akcji i Nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie