Temat interpretacji

Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie poboru podatku u źródła od rat leasingowych oraz poboru podatku u źródła od opłaty ubezpieczeniowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2016 r. (data wpływu 27 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• poboru podatku u źródła od rat leasingowych jest prawidłowe,
• poboru podatku u źródła od opłaty ubezpieczeniowej jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z 4 sierpnia 2016 r. (data wpływu 8 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• poboru podatku u źródła od rat leasingowych,
• poboru podatku u źródła od opłaty ubezpieczeniowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna, przedsiębiorca, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie transportu międzynarodowego. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej od zagranicznej firmy z siedzibą w Austrii Wnioskodawca wynajmuje ciągniki siodłowe, za które płaci comiesięcznie ratę czynszu ubezpieczenia (kasko). Wnioskodawca podpisał także umowy na leasing finansowy naczep, od których płaci ratę w części kapitałową i odsetkową. Wnioskodawca jest w posiadaniu aktualnego austriackiego certyfikatu rezydencji tej austriackiej firmy. Od dokonywanych opłat czynszowych i rat leasingowych Wnioskodawca jest zobowiązany na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do pobrania i wpłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego tzw. podatku u źródła. Podmiot, któremu wpłaca należne z tytułu leasingu i najmu należności, częściowo kwestionuje zasadność ich poboru. W związku z powyższym powstały wątpliwości co do zasadności poboru podatku u źródła od opłat leasingowych od leasingu finansowego, od których w części odsetkowej Wnioskodawca pobiera i wpłaca na rachunek urzędu podatek w wysokości 5%. Podobne wątpliwości dotyczą raty czynszowej, od której pobiera i wpłaca na rachunek urzędu skarbowego 5% od kwoty łącznej czynszu i ubezpieczenia wykazanych w odrębnych pozycjach faktury dokumentującej wynajem.

W piśmie z 4 sierpnia 2016 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że Y jest spółką podlegającą w Austrii opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca powinien pobierać i wpłać na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatek u źródła w wysokości 5% od wypłacanych kontrahentowi austriackiemu rat leasingu finansowego w części dotyczącej odsetek?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, wpłacając austriackiemu kontrahentowi, którego certyfikat rezydencji austriackiej Wnioskodawca posiada, od należności z tytułu leasingu finansowego w części odsetkowej jest on zobowiązany do pobrania i wpłacenia na konto właściwego organu podatkowego 5% podatku dochodowego.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 .

W przypadku opłat czynszu za najem, płacąc na podstawie faktury czynsz najmu i składkę ubezpieczeniową kasko, Wnioskodawca uważa, że ma do czynienia z jednolitą transakcją najmu. Zatem podatek u źródła powinienem pobierać od całej wypłacanej na podstawie faktury należności obejmującej czynsz najmu i wyodrębnioną co prawda w drugiej pozycji faktury składkę ubezpieczeniową, gdyż to nie on zawierał umowę ubezpieczenia lecz właściciel pojazdu firma austriacka.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

• w zakresie poboru podatku u źródła od rat leasingowych jest prawidłowe,
• w zakresie poboru podatku u źródła od opłaty ubezpieczeniowej jest nieprawidłowe.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wynajmuje od firmy z siedzibą w Austrii (dalej: kontrahent austriacki) ciągniki siodłowe, za które płaci comiesięcznie ratę czynszu i ubezpieczenia kasko. Wnioskodawca podpisał również umowę na leasing finansowy naczep, od których płaci ratę kapitałową i odsetkową. Wnioskodawca jest w posiadaniu aktualnego certyfikatu rezydencji kontrahenta austriackiego, który jest osobą prawną podlegającą w Austrii opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.): podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy: podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują więc dwie generalne zasady dotyczące opodatkowania:

1. zasadę rezydencji, zgodnie z którą opodatkowaniu podlegają wszelkie dochody danego podmiotu, który ma miejsce, siedzibę lub zarząd na terytorium danego państwa, niezależnie od miejsca (źródła) ich powstania. Z zasadą rezydencji powiązana jest konstrukcja nieograniczonego obowiązku podatkowego;
2. zasadę źródła, w myśl której niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby lub zarządu danego podmiotu opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały. Z zasadą źródła wiąże się ograniczony obowiązek podatkowy, którego istotą jest to, że podmioty objęte takim obowiązkiem mogą być zobowiązane do zapłacenia podatku dochodowego jedynie od dochodów, które powstały w Polsce. Pozostałe dochody takich podmiotów nie mogą natomiast podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Polska, na terytorium której znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Podmioty podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce są zobowiązane do wykazania jedynie tych dochodów, których źródło położone jest na terytorium Polski i nie są w Polsce opodatkowane z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski zarówno siedziby, jak i faktycznego zarządu podatnika.

Jednocześnie w stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone m.in. w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

• z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
• z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

ustala się w wysokości 20 % tych przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Zatem w celu rozstrzygnięcia, czy w niniejszym przypadku wystąpi obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osiąganych przez kontrahenta austriackiego, należy przeanalizować postanowienia umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. (Dz.U. z 2005 r. Nr 224, poz. 1921 ze zm.; dalej: umowa polsko-austriacka, umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 umowy polsko-austriackiej: należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie uprawnionej mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednak należności, o których mowa w ustępie 1, mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty należności licencyjnych brutto (art. 12 ust. 2 umowy polsko-austriackiej).

W myśl art. 12 ust. 3 omawianej umowy: określenie należności licencyjne użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Należy w tym miejscu także podkreślić, że zarówno przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również postanowienia umowy polsko-austriackiej nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego.

Zatem, aby wyjaśnić sens tego pojęcia, należy sięgnąć do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych. I tak według Słownika Języka Polskiego (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe. Przymiotnik przemysłowy oznacza natomiast dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle (Mały słownik języka polskiego; PWN Warszawa 1995 r.).

W świetle zaprezentowanego rozumienia omawianego terminu uzasadniony jest pogląd, że ciągniki siodłowe oraz naczepy, jako środki transportu, należy zaliczyć do urządzeń przemysłowych, o których mowa w art. 12 umowy polsko-austriackiej oraz w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym nie budzi wątpliwości, że w przypadku, gdy Wnioskodawca wypłaca kontrahentowi austriackiemu należność tytułem najmu ciągników, powstaje po jego stronie obowiązek poboru podatku u źródła od kwoty brutto tych należności według stawki wskazanej w umowie polski-austriackiej, ponieważ jest w posiadaniu certyfikatu rezydencji kontrahenta austriackiego.

Jednocześnie biorąc pod uwagę brzmienie wyżej przytoczonego art. 12 ust. 3 umowy polsko-austriackiej należy stwierdzić, że jako należności licencyjne należy traktować wyłącznie należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania. Tymczasem w przypadku leasingu finansowego uiszczane przez leasingobiorcę opłaty zawierają w sobie zarówno element spłaty wartości urządzenia przemysłowego będącego przedmiotem leasingu (część kapitałowa), jak i element opłaty za użytkowanie danego urządzenia (część odsetkowa). Zatem w takiej sytuacji należnością licencyjną będzie jedynie różnica między sumą rat zapłaconych przez leasingobiorcę a ceną nabycia urządzenia przemysłowego przez leasingodawcę. Innymi słowy w ramach pojęcia należności licencyjnych nie mieszczą się wszelkie opłaty związane z przeniesieniem praw własności do przedmiotu leasingu.

Skoro zatem, jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym, zawarta umowa jest umową leasingu finansowego naczep, a Wnioskodawca posiada stosowny certyfikat rezydencji podatkowej kontrahenta austriackiego, który nie posiada zakładu ani stałej placówki w Polsce, to wówczas Wnioskodawca jest zobowiązany, jako płatnik, do odprowadzenia podatku w wysokości 5% kwot stanowiących część odsetkową raty leasingowej utożsamianej z płatnością za używanie naczep.

Reasumując Wnioskodawca powinien pobierać i wpłacać na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatek u źródła w wysokości 5% od wypłacanych kontrahentowi austriackiemu rat leasingu finansowego w części odsetkowej oraz czynszu najmu ciągników siodłowych.

Katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie (...) oraz świadczeń o podobnym charakterze. Sformułowanie to uprawnia do twierdzenia, że za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego w omawianej regulacji, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń. Treść ww. przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne usługi niewymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca płaci ratę ubezpieczenia kasko, od której pobiera i wpłaca na rachunek urzędu skarbowego podatek u źródła. Kwota ubezpieczenia jest pozycją odrębną wykazaną w fakturze dokumentującej wynajem.

Mając na uwadze powyższe, opłata ubezpieczenia kasko jako niewymieniona w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym w szczególności w art. 21 ust. 1 pkt 2a tej ustawy oraz niemająca podobnego charakteru do tam wymienionych, nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie.

Reasumując Wnioskodawca nie powinien pobierać i wpłacać na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatku u źródła w wysokości 5% od płaconych kontrahentowi austriackiemu należności wyszczególnionych na fakturach jako opłata ubezpieczeniowa kasko.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu