Temat interpretacji

w zakresie zwolnienia przedmiotowego z opodatkowania nadwyżki wynikającej z poniesienia mniejszych wydatków niż kwoty wynikające z otrzymanych dotacji/płatności/środków

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2016 r. (data wpływu 28 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego z opodatkowania nadwyżki wynikającej z poniesienia mniejszych wydatków niż kwoty wynikające z otrzymanych dotacji/płatności/środków jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego z opodatkowania nadwyżki wynikającej z poniesienia mniejszych wydatków niż kwoty wynikające z otrzymanych dotacji/płatności/środków.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. (dalej również jako: Wnioskodawca lub Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie pozostałych pozaszkolnych form edukacji.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje projekty, które są finansowane lub współfinansowane m.in. ze środków wspólnotowych, w tym z Europejskiego Funduszu Społecznego.

Wśród źródeł finansowania lub współfinansowania projektów realizowanych przez Wnioskodawcę należy wyróżnić:

• dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach (o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT);
• płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców (o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 52 Ustawy CIT),
• środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 53 Ustawy CIT).

W zależności od projektu i kształtu zawartej umowy o dofinansowanie z właściwą Instytucją Pośredniczącą Wnioskodawca rozlicza ponoszone wydatki związane z realizacją projektów na różnych zasadach. W niektórych przypadkach, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę rozliczane są m.in. w oparciu o stawki zryczałtowane lub stawki jednostkowe. Przy rozliczaniu stawek jednostkowych oraz stawek ryczałtowych nie ma znaczenia wartość faktycznie poniesionego wydatku na realizację usługi objętej stawka jednostkowa/stawką ryczałtowa tylko ilość zrealizowanych usług. Wnioskodawca jest zobowiązany udokumentować przed właściwą Instytucją Pośredniczącą faktyczne wykonanie liczby usług objętych stawką jednostkową, które wykazuje we wniosku o płatność. Wniosek o płatność stanowi niejako sprawozdanie z realizacji poszczególnych etapów projektu, jest zazwyczaj także dokumentem, na podstawie równocześnie którego beneficjent (w tym przypadku Wnioskodawca) ubiega się o kolejną transzę środków/zaliczkę. Fakt zrealizowania i utrzymania wskaźników produktu i rezultatu zadeklarowanych we wniosku oraz umowie o dofinansowanie projektu jest kluczowym czynnikiem warunkującym prawidłowe rozliczenie projektu.

W praktyce dochodzi do sytuacji, gdy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z realizacją projektu są niższe niż stawki jednostkowe lub stawki zryczałtowane określone w umowie o dofinansowanie lub we właściwych przepisach. Prowadzi to do powstawania po stronie Wnioskodawcy nadwyżek środków pieniężnych wynikających otrzymanych dotacji/płatności/środków finansowych wskazanych wyżej, które zaliczane są do jego środków własnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku powstania nadwyżki wynikającej z poniesienia przez Wnioskodawcę mniejszych wydatków niż kwoty wynikające z otrzymanych dotacji/płatności/środków korzystają one ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w pełnej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku powstania nadwyżki wynikającej z poniesienia przez Wnioskodawcę mniejszych wydatków niż kwoty wynikające z otrzymanych dotacji/płatności/środków korzystają one ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w pełnej wysokości.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jednolity Dz. U. z 2013 r., poz. 885, ze zmianami.); (dalej UFP) ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2, 4 i 5a-5c.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 2 UFP, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Stosownie do art. 5 ust. 3 pkt 1 UFP, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b.

Zgodnie z art. 111 pkt 16 UFP, dochodami podatkowymi i niepodatkowymi budżetu państwa są środki europejskie (...), po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa.

Z kolei w myśl art. 112 ust. 1 pkt 9 UFP, wydatki budżetu państwa są przeznaczone w szczególności na wkład krajowy na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich (...).

Na mocy art. 117 ust. 1 UFP przyjęto, że budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej (...).

W art. 117 ust. 2 UFP skonkretyzowano, że w budżecie środków europejskich ujmuje się:

• dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
• wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Zgodnie z art. 121 ust. 1 UFP, programy finansowane z udziałem środków europejskich są ujmowane w załączniku do ustawy budżetowej. Szczegółowy sposób wydatkowania budżetu środków europejskich uregulowany został w art. 184-195 UFP.

W myśl art. 124 ust. 1 UFP, wydatki budżetu państwa dzielą się m.in. na dotacje i subwencje (pkt 1) oraz wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich (pkt 6).

Nadmienić należy, że stosownie do art. 127 ust. 2 pkt 2, 4 i 5 UFP, dotacjami celowymi są m.in. środki przeznaczone na:

• realizację projektów pomocy technicznej finansowanych z udziałem środków europejskich i środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. a i b;
• realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5;
• współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Zgodnie z art. 126 UFP, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Zgodnie z art. 186 UFP, wydatki na realizację programów i projektów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, mogą być przeznaczone na:

1. realizację projektów przez jednostki budżetowe;
2. płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
3. dotacje celowe dla beneficjentów;
4. realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe;
5. realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Z kolei art. 187 UFP określa, że za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej płatnościami, odpowiada Minister Finansów.

Na mocy art. 188 ust. 1 UFP, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności, z zastrzeżeniem, że w przypadku gdy projekt realizuje instytucja zarządzająca lub instytucja pośrednicząca będąca zarządem województwa lub przez zarząd województwa upoważniona, zlecenia płatności są wystawiane przez zarząd województwa.

Zgodnie z art. 188 ust. 4 UFP, instytucja, o której mowa w ust. 1, informuje właściwego dysponenta części budżetowej o zleceniach płatności przekazywanych do Banku Gospodarstwa Krajowego, a w przypadku programów finansowanych z udziałem środków europejskich, dla których instytucją zarządzającą lub pośredniczącą jest zarząd województwa, także zarząd województwa.

Zgodnie z art. 192 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, Minister Finansów przekazuje na rachunki w Banku Gospodarstwa Krajowego środki na płatności na rzecz beneficjentów, a w przypadku Wspólnej Polityki Rolnej na rzecz agencji płatniczych, o których mowa w odrębnych ustawach.

Przenosząc powyższe ustalenia formalne na grunt przepisów prawa podatkowego należy wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.; dalej: Ustawa CIT), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania otrzymane oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwością dysponowania tymi środkami. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Otrzymane w ramach realizacji projektu dotacje/płatności/środki będą, co do zasady, stanowić dla Wnioskodawcy przychód w momencie jego otrzymania. Ustawa CIT przewiduje jednak szereg zwolnień dla środków otrzymywanych na realizację określonych projektów. Możliwość zastosowania zwolnienia uzależniona jest w szczególności od pochodzenia środków pieniężnych i sposobu ich rozdzielania.

Do środków pieniężnych otrzymywanych przez Spółkę w związku z realizacją projektów znajdują zastosowanie przepisy art. 17 ust. 1 pkt 47, art. 17 ust. 1 pkt 52 oraz art. 17 ust. 1 pkt 53 Ustawy CIT.

Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 52 Ustawy CIT, wolne od podatku są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Z kolei w oparciu o brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 53 Ustawy CIT, wolne od podatku są środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Biorąc pod uwagę treść ww. regulacji, dotacje/płatności/środki otrzymane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektów korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w pełnej wysokości. Bez znaczenia jest przy tym fakt powstawania po stronie Wnioskodawcy nadwyżek wynikających z poniesienia mniejszych kosztów pośrednich i bezpośrednich niż kwoty otrzymanych dotacji/płatności/środków. Dla zastosowania przywołanych zwolnień decydujące jest bowiem pochodzenie środków pieniężnych z określonego źródła, co potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach wydawanych w imieniu Ministra Finansów.

Pogląd taki wynika m.in. z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 marca 2015 r., (sygn. IPPB5/423-1267/14-4/AS), który stwierdził, że (...) nadwyżka powstała w wyniku poniesienia mniejszych wydatków na koszty pośrednie rozliczane ryczałtem (wynikające z niższych cen usług) niż kwota otrzymanej dotacji (7%, 8%, 9% kosztów bezpośrednich przedstawionych do rozliczenia), pozostająca w działalności Spółki jako środki własne, będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym. Zwolnieniu podlega bowiem cała kwota otrzymanej dotacji na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 i 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2016 r. (sygn. ITPB3/4510-650/15/PS), który potwierdził pogląd przedstawiony przez wnioskodawcę, wskazującego iż otrzymane dofinansowanie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód zwolniony z opodatkowania mocą art. 17 ust. 1 pkt 47 oraz pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, niezależnie od późniejszego wydatkowania tych środków.

Taka sama konkluzja płynie z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 stycznia 2015 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-587/15/APO), który podzielił stanowisko przedstawione we wniosku, zgodnie z którym kwota otrzymanej dotacji jest zwolniona w całości z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Spółki, nie ma zatem znaczenia wysokość wydatków poniesionych na realizację projektu, w związku z czym, nadwyżka powstała w wyniku poniesienia mniejszych wydatków na usługi niż kwota otrzymanej dotacji, która stanowić będzie dla Spółki środki własne, również będzie przychodem zwolnionym z opodatkowania na mocy art. 17 ust. 1 pkt 47 oraz pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę treść przywołanych regulacji oraz utrwaloną linię interpretacyjną, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie