Temat interpretacji
POSTANOWIENIE
Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) s t w i e r d z a m, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22.06.2006r., który wpłynął do tutejszego Urzędu w dniu 29.06.2006r., o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 29.06.2006r. do Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Pismem z dnia 13.07.2006r. organ podatkowy wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Braki formalne wniosku zostały uzupełnione pismem Podatnika z dnia 19.07.2006r. - data wpływu do tut. Urzędu 20.07.2006r.
Zgodnie z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.
W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.
Stan faktyczny opisany przez Wnioskodawcę oraz jego stanowisko w sprawie.
- Stan faktyczny opisany przez Wnioskodawcę w sprawie:
W Polsce aktem prawnym, który reguluje kwestie dotyczące handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (dalej "uprawnieniami do emisji" lub "EA" z ang. emission allowances) jest ustawa o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji (dalej "ustawa o handlu EA"), która weszła w życie 1 stycznia 2005r. System handlu uprawnieniami do emisji obejmuje wspólnotowy system handlu uprawnieniami do emisji oraz krajowy system handlu uprawnieniami do emisji.
W dniu 27 grudnia 2005r. Rada Ministrów wydała rozporządzenie w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji CO2 na lata 2005 - 2007 oraz określenia wykazu instalacji czasowo wykluczonych ze wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji w okresie od 1 stycznia 2005r. do 31 grudnia 2007r.
Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o handlu EA, prowadzący instalację, któremu przyznano uprawnienia do emisji, uiszcza opłatę w wysokości równej iloczynowi liczby uprawnień do emisji przyznanych na pierwszy rok okresu rozliczeniowego i obowiązującej w roku poprzednim, jednostkowej stawki opłaty za wprowadzanie gazów lub pyłów do powietrza, dotyczącej substancji objętej uprawnieniem do emisji. Przedmiotową opłatę uiszcza się: 50% w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie rozporządzeń, tj. do 29 stycznia 2006r. oraz 50% w terminie 7 miesięcy od dnia wejścia w życie rozporządzeń, tj. do 30 lipca 2006r.
Prowadzący instalację, który uiścił powyższą opłatę, nie ponosi w pierwszym roku okresu rozliczeniowego, opłat za wprowadzanie gazów lub pyłów do powietrza, o których mowa w ustawie Prawo ochrony środowiska, za wprowadzanie do powietrza substancji, na których emisję uzyskał uprawnienia.
Przyznane na dany rok okresu rozliczeniowego uprawnienia do emisji mogą być: wykorzystane na własne potrzeby prowadzącego instalację, odpowiadające rzeczywistej emisji danej substancji do powietrza; sprzedawane lub też wykorzystane w następnych latach okresu rozliczeniowego lub w następnym okresie rozliczeniowym.
Przedsiębiorstwo, które nie będzie posiadało uprawnień do emisji na pokrycie rzeczywistej wielkości emisji w poszczególnych latach okresu rozliczeniowego, będzie zobowiązane do zapłaty kary pieniężnej. Zapłata kary nie zwalnia jednak przedsiębiorstwa od zakupu brakującej liczby uprawnień do emisji.
Przedsiębiorstwo jest zobligowane do monitorowania wielkości emisji i rozliczania uprawnień. Rozliczenia uprawnień dokonuje się na podstawie rocznego raportu, który podlega weryfikacji przez uprawnione podmioty. Zweryfikowany raport należy przedłożyć w terminie do 31 marca każdego roku. Na podstawie zweryfikowanego rocznego raportu liczba uprawnień do emisji odpowiadająca rzeczywistej wielkości emisji w danym roku ulega umorzeniu.
Spółka należy do przedsiębiorców objętych zakresem podmiotowym ustawy o handlu EA. Spółce zostało przyznane trzyletnie prawo do emisji CO2 na poziomie 3.440 tys. Mg rocznie. Spółka została zobowiązana do uiszczenia opłaty z tytułu przyznanych praw w wysokości 756.800,00 zł w dwóch równych ratach odpowiednio do 29 stycznia 2006r. i 30 lipca 2006r. Spółka będzie dokonywała obrotu uprawnieniami do emisji na rynku krajowym i zagranicznym.
Rok podatkowy Spółki jest różny od roku kalendarzowego i trwa od 1 maja do 30 kwietnia.
- Pytanie Wnioskodawcy:
W świetle przedstawionego stanu faktycznego Spółka zwróciła się z zapytaniem:
- czy wniesiona opłata, zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o handlu EA, nie stanowi odpłatności za przyznane uprawnienia?
- czy wniesiona opłata, zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o handlu EA, jako opłata o charakterze administracyjnym związana pośrednio z uzyskiwanymi przychodami, stanowi koszt podatkowy w momencie poniesienia?
- czy jako moment poniesienia należy uznać moment, w którym powstaje zobowiązanie do zapłaty określonego wydatku, tj. data przyznania uprawnień tu: 30 grudnia 2005r. (czyli koszt podatkowy Spółki roku 2005/2006)?
- Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie:
Zdaniem Spółki, opłata wnoszona przez Spółkę, zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o handlu EA, nie powinna być traktowana jako wydatek na nabycie przyznanych uprawnień do emisji, tj. jako odpłatność za nabycie EA, z uwagi na fakt, iż pierwotne przydzielenie EA odbyło się na zasadzie braku odpłatności. Spółka uważa, iż wniesiona opłata przypomina swoim charakterem opłatę o charakterze administracyjnym (opłatę z tytułu uczestnictwa w systemie EA) i nie można jej bezpośrednio przyporządkować do przychodów podatkowych, a zatem wydatek ten - jako tzw. pośredni koszt uzyskania przychodów powinien - co do zasady - zostać ujęty w roku podatkowym, w którym został poniesiony. Przy czym przez "poniesienie" zdaniem Spółki, należy rozumieć moment, w którym powstaje zobowiązanie do zapłaty określonego wydatku, tj. data przyznania uprawnień tu: 30 grudnia 2005r.
Spółka na potwierdzenie swoje stanowiska powoła się na stanowisko Ireny Ożóg, zgodnie z którym "kierując się wykładnią językową i systemową, można uznać, że koszt poniesiony to: (1) koszt faktycznie zrealizowany w znaczeniu kasowym (rozchód pieniężny) oraz (2) każdy faktycznie dokonany odpis nie będący wydatkiem, powodujący zmianę w strukturze aktywów lub pasywów osoby prawnej, w tym również stanu środków pieniężnych na rachunkach bankowych (kontach lub subkontach bankowych) przedsiębiorstwa".
Ponadto Spółka powołała się na stanowisko prezentowane przez Izbę Skarbową w Katowicach (por. Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2003, UNIMEX Wrocław 2003r, str. 259).
W świetle powyższego Spółka stoi na stanowisku, iż wniesiona opłata, zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o handlu EA, nie stanowi odpłatności za przyznane uprawnienia i jako tzw. koszt pośrednio związany z uzyskiwanymi przychodami stanowi koszt podatkowy w momencie poniesienia. Przy czym jako poniesienie należy uznać moment, w którym powstaje zobowiązanie do zapłaty określonego wydatku, tj. data przyznania uprawnień (tj. powstanie zobowiązania Spółki do zapłaty opłaty) tu: 30 grudnia 2005r. W związku z czym Spółka jest uprawniona do rozpoznania w całości kosztów związanych z przedmiotową opłatą w roku podatkowym Spółki 2005/2006.
Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy.
Ustosunkowując się do stanowiska Podatnika, należy stwierdzić, że stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Z przepisu tego wynika, że Podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Wydatki ponoszone przez Podatnika muszą być celowe, to znaczy ponoszone być muszą dla uzyskania, zwiększenia lub zachowania źródła przychodów podatkowych. Obowiązkiem Podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wskazanie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego ust. 1 art. 15 ustawy podatkowej. Ponadto wydatek taki nie może być wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz musi być prawidłowo udokumentowany.
Kwestię potrącalności kosztów w czasie reguluje art. 15 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącane także koszty uzyskania przychodów poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania przychodów, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe, w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.
Dla należytego zinterpretowania przepisów art. 15 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, trzeba mieć na uwadze to, że koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy podlegają podziałowi na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z danymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. W przypadku kosztów pośrednich uzasadnienie ma odnoszenie wydatków w koszty podatkowe w momencie ich faktycznego poniesienia jakim jest dzień zapłaty, tj. wydatkowania środków pieniężnych. Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, Podatnik powinien rozpoznać sposób powiązania kosztów z przychodami.
Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że Spółka na podstawie ustawy o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji - nabyła uprawnienia do emisji gazów cieplarnianych. Spółce zostało przyznane trzyletnie prawo do emisji CO2 na poziomie 3.440 tys. Mg rocznie. Spółka została zobowiązana, zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji (Dz. U. Nr 281, poz. 2784), do uiszczenia opłaty z tytułu przyznanych praw w wysokości 756.800,00 zł w dwóch równych ratach odpowiednio do 29 stycznia 2006r. i 30 lipca 2006r.
Opłata za nabyte uprawnienia wiąże się z prowadzoną przez Podatnika działalnością gospodarczą. Tym samym wydatek z tytułu nabycia tych uprawnień jest ściśle związany z przychodami uzyskiwanymi z tej działalności.
Ponieważ opłaty z tytułu nabycia przedmiotowych uprawnień w przypadku wykorzystania ich przez Spółkę na własne potrzeby nie można bezpośrednio powiązać z określonymi przychodami należnymi, zatem w świetle powyższego opłata ta - jako koszt pośredni - będzie podlegała zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie faktycznego poniesienia, tj. zapłaty.
Oceniając przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny na gruncie obowiązujących przepisów, należy stwierdzić, iż stanowisko zaprezentowane przez Podatnika w sprawie dotyczącej kwestii nie uznania wniesionej opłaty z tytułu nabycie uprawnień do emisji jako odpłatności za przyznane uprawnienia oraz zaliczenia wydatku z tytułu uiszczonej opłaty w momencie przyznania ww. uprawnień - jest nieprawidłowe.
Odpowiedź na pytanie nr 1 zostanie udzielona w odrębnym postanowieniu.
Niniejsze postanowienie - na podstawie art. 143 w/w ustawy - Ordynacja podatkowa, wydane zostało z upoważnienia Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu.