Temat interpretacji
Dokonując potrącenia wierzytelności Wnioskodawcy z tytułu wykupu Obligacji A i odsetek od tych obligacji z wierzytelnością Wspólnika, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu wyłącznie w części w jakiej potrąceniu ulegną odsetki od Obligacji A, podczas gdy pozostała kwota podlegająca potrąceniu odpowiadająca wartości nominalnej Obligacji A pozostanie dla Wnioskodawcy neutralna, tj. nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2017 r. (data wpływu 4 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 4 września 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie przychodów podatkowych z tytułu odsetek w sytuacji kompensaty wierzytelności z tytułu obligacji A z wierzytelnością z tytułu pożyczki/ emisji obligacji B.
W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczonej odpowiedzialnością, pozostając polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Wnioskodawca należy również do grupy kapitałowej, w której spółka dominująca jest emitentem, którego akcje są notowane na Giełdzie Papierów Wartościowych. Spółka dominująca jest jednocześnie jedynym wspólnikiem wnioskodawcy (dalej: Wspólnik).
Wnioskodawca jest wierzycielem Wspólnika z tytułu obligacji (dalej: Obligacje A). Wierzytelność obejmuje wartość nominalną Obligacji A oraz odsetki od tych obligacji. W najbliższym czasie przypada termin wykupu Obligacji A. W terminie wykupu Wspólnik jako emitent Obligacji A będzie zobowiązany również do wypłaty Wnioskodawcy równowartości wartości nominalnej Obligacji A, zapłaconej w przeszłości przez Wnioskodawcę, oraz odsetek od tych obligacji.
Jednocześnie, mając na uwadze dalsze zapotrzebowanie Wspólnika na finansowanie oraz nadwyżki finansowe Wnioskodawcy rozważane jest zaciągnięcie przez Wspólnika nowego długu u Wnioskodawcy w postaci pożyczki lub poprzez kolejną emisję obligacji (dalej: Obligacje B), które zostaną nabyte przez Wnioskodawcę. Jednocześnie, całość lub część środków udostępnionych Wspólnikowi poprzez pożyczkę lub Obligacje B ma w zamierzeniu zostać przeznaczona na spłatę dotychczasowego zobowiązania Wspólnika wobec Wnioskodawcy z tytułu Obligacji A.
Wskutek zawarcia umowy pożyczki ze Wspólnikiem lub przyjęcia przez Wnioskodawcę oferty nabycia Obligacji B, dojdzie do sytuacji, w której:
- Wnioskodawca będzie mieć wierzytelność wobec Wspólnika o wykup Obligacji A i zapłatę odsetek, oraz
- Wspólnik będzie mieć wobec Wnioskodawcy wierzytelność o wypłatę pożyczki, lub
- Wspólnik będzie mieć wobec Wnioskodawcy wierzytelność o zapłatę za Obligacje B.
Celem rozliczenia opisanych powyżej wierzytelności. Wnioskodawca może zawrzeć z Wnioskodawcą porozumienie, na mocy którego dokonane zostanie potrącenie wzajemnych wierzytelności z tytułu wykupu Obligacji A i zapłaty odsetek oraz wierzytelności o wypłatę pożyczki lub wierzytelności o zapłatę ceny za Obligacje B.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy w wyniku udzielenia Wspólnikowi pożyczki oraz potrącenia wierzytelności Wspólnika o wypłatę tej pożyczki z wierzytelnością Wnioskodawcy wobec Wspólnika tytułu wykupu Obligacji A i odsetek, stosownie do przepisów art. 12 ust. 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 2) ustawy o CIT Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu w wysokości wartości odsetek od Obligacji A, których wartość podlegać będzie potrąceniu?
Zdaniem Wnioskodawcy (w odniesieniu do pytania pierwszego), w wyniku udzielenia Wspólnikowi pożyczki oraz potrącenia wierzytelności Wspólnika o wypłatę tej pożyczki z wierzytelnością Wnioskodawcy wobec Wspólnika z tytułu wykupu Obligacji A i odsetek, stosownie do przepisów art. 12 ust. 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 2) ustawy o CIT Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu w wysokości wartości odsetek od Obligacji A, których wartość podlegać będzie potrąceniu.
Zdaniem Wnioskodawcy (w odniesieniu do pytania drugiego), w wyniku zakupu Obligacji B oraz potrącenia wierzytelności Wspólnika o zapłatę za Obligacje B z wierzytelnością Wnioskodawcy wobec Wspólnika z tytułu wykupu Obligacji A i odsetek, stosownie do przepisów art. 12 ust. 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 2) ustawy o CIT Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu w wysokości wartości odsetek od Obligacji A, których wartość podlegać będzie potrąceniu.
Uzasadnienie
W świetle art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14 ustawy o CIT, są w szczególności m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o CIT nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przycięcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.
Ustawa o CIT nie zawiera przepisów regulujących bezpośrednio sposób rozpoznawania przychodów z wykupu obligacji. Zgodnie jednak z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o obligacjach (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r. poz. 730, ze zm.) uchylonej z dniem 1 lipca 2015 roku, a także zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o obligacjach z dnia 15 stycznia 2015 r. o obligacjach (tekst jedn. Dz. U. z 2015 poz. 238) obligacje są papierami wartościowymi emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji, zwanego dalej obligatariuszem, i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia. Można zatem przyjąć, że charakter obligacji jest zbliżony do pożyczki, która w myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.; dalej: KC) stanowi umowę, na mocy której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, do określania na gruncie przepisów ustawy o CIT przychodów z wykupu obligacji przez analogię stosować należy przepisy o rozpoznawaniu przychodów z pożyczek.
W myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się również kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Oznacza to, że przychodu nie stanowi spłata pożyczki w części kapitałowej oraz odsetki, które pozostają naliczone, a nie zostały otrzymane. Wnioskując z przeciwieństwa, przychód stanowić powinny jednie odsetki faktycznie otrzymane przez podatnika. Przekładając powyższe na przypadek obligacji, nie będzie stanowić przychodu obligatariusza kwota wypłacona mu przez emitenta tytułem wykupu obligacji, za wyjątkiem części odsetkowej tej zapłaty.
W opisywanym zdarzeniu przyszłym wierzytelność Wnioskodawcy z tytułu wykupu Obligacji A oraz należnych odsetek ma zostać potrącona:
- z wierzytelnością Wspólnika o wypłatę pożyczki, lub
- z wierzytelnością Wspólnika o zapłatę za Obligacje B.
W ocenie Wnioskodawcy dokonanie potrącenia będzie równoznaczne z faktycznym uregulowaniem odsetek. Na gruncie prawa cywilnego potrącenie, obok zapłaty, stanowi jeden z efektywnych sposobów wygaszania zobowiązań, co oznacza, że prowadzi ono do zaspokojenia wierzyciela. Zgodnie przepisem z art. 498 KC, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Tym samym potrącenie, jako sposób wygaszenia stosunku zobowiązaniowego, uznaje się za równoważne z zapłatą.
W rezultacie, dokonując potrącenia wierzytelności Wnioskodawcy z tytułu wykupu Obligacji A i odsetek od tych obligacji z wierzytelnością Wspólnika, w każdym z obu opisanych wariantów, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu wyłącznie w części w jakiej potrąceniu ulegną odsetki od Obligacji A, podczas gdy pozostała kwota podlegająca potrąceniu odpowiadająca wartości nominalnej Obligacji A pozostanie dla Wnioskodawcy neutralna, tj. nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy.
Stanowisko Wnioskodawcy w przedmiocie sposobu rozpoznania przychodu z wykupu obligacji oraz odsetek od nich znajduje potwierdzenie również w poglądach prezentowanych przez organy podatkowe m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 listopada 2014 roku sygn. IBPBI/1/423-27/14/JS.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę z złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.
Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
- z zastosowaniem art. 119a;
- w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.
Stanowisko
prawidłowe
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej