Temat interpretacji

Czy Spółdzielnia zobowiązana jest do zapłaty podatku dochodowego CIT od całości uzyskanej wypłaty czy może dokonywać rozliczenia podatku dochodowego w okresie 5-letnim?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2016 r. (data wpływu 26 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie momentu powstania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa zawarła umowę na dzierżawę miejsc parkingowych na okres 5-letni. Zapłata za 5-letni okres dzierżawy następuje w momencie podpisania umowy i wystawienia faktury za cały okres dzierżawy obejmujący 5 lat najmu miejsca parkingowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółdzielnia zobowiązana jest do zapłaty podatku dochodowego CIT od całości uzyskanej wypłaty czy może dokonywać rozliczenia podatku dochodowego w okresie 5-letnim?

W uzasadnieniu Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zobowiązany jest zapłacić podatek CIT od całej uzyskanej wpłaty w momencie wystawienia faktury i otrzymania zapłaty jednorazowej za 5 letni okres dzierżawy. Spółdzielnia dokonała zapłaty podatku dochodowego od całej kwoty uzyskanej za 5-letni okres dzierżawy miejsc parkingowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm., dalej ustawa) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają przy tym definicji przychodu. W odniesieniu do przychodów Ustawodawca zastosował technikę ustawodawczą polegającą na wymienieniu przykładowych kategorii, których otrzymanie implikuje powstanie przychodu podatkowego (art. 12 ust. 1 pkt 1-10 ustawy) pozostawiając katalog przysporzeń kreujących powstanie przychodu w rozumieniu ustawy otwartym.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jednocześnie zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W konsekwencji za przychód należy uznać każde przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, definitywnym, bezzwrotnym. Przy czym w przypadku przychodów uzyskiwanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej już sam fakt, że przychód staje się należny powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Zgodnie z utartym poglądem doktryny i judykatury, wykładnia językowa pojęcia przychód należny wskazuje, że jest to przychód przysługujący komuś.

Ponadto dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej określa przepis art. 12 ust. 3a ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3 uważa się z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

Z powyższego wynika zatem, że pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Zatem przychód należy rozpoznać w momencie najwcześniejszego z wymienionych zdarzeń.

Zatem - co do zasady - przychód powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi. Jeżeli jednak przed tym dniem zostanie wystawiona faktura albo zostanie uregulowana należność, to przychód powstanie odpowiednio wcześniej.

Jednocześnie zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Dokonując analizy przytoczonego przepisu art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy wskazać, że ustawodawca, w przypadku usługi rozliczanej w okresach rozliczeniowych, wskazał następujące możliwe daty powstania przychodu:

1. ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub
2. ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego na wystawionej fakturze.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy, rozpoznanie przychodu winno następować nie rzadziej niż raz w roku. Sformułowanie nie rzadziej niż raz w roku oznacza, że okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 12 miesięcy. Istotnym dla wskazania daty powstania przychodu jest okoliczność ustalenia w umowie (fakturze) rozliczania w okresach rozliczeniowych i ustalenie tych okresów.

Wystąpienie więc tej sytuacji - zależnej wyłącznie od woli stron - skutkuje rozliczaniem przychodu w zgodzie z cytowanym przepisem art. 12 ust. 3c ustawy, tj. w okresach rozliczeniowych. W takim przypadku przychód z tytułu usług o ustalonym okresie rozliczeniowym powinien być określany w ostatnim dniu przyjętego przez strony okresu rozliczeniowego określonego w umowie/fakturze, a data wystawienia faktury oraz termin płatności nie decydują o terminie powstania przychodu. Przedmiotowy przepis:

1. dotyczy wszystkich usług, które strony rozliczają cyklicznie, ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług,
2. wspomniana regulacja dotyczy tylko usług, nie obejmuje natomiast dostawy towarów,
3. okres rozliczeniowy może wynikać zarówno z umowy, jak i z wystawionej faktury,
4. okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 1 rok,
5. w przypadku usług rozliczanych w okresach cyklicznych datą powstania przychodu jest zawsze koniec okresu rozliczeniowego, nie ma natomiast wówczas znaczenia, ani data wystawienia faktury, ani data otrzymania należności.

Niezależnie od długości okresu rozliczeniowego należy mieć na względzie, że wspomniany wyżej przepis szczególny jest odstępstwem od zasady ogólnej, a jego stosowanie wiąże się z wypełnieniem stawianych przez ustawodawcę warunków.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że do przedstawionego stanu faktycznego nie znajdzie zastosowanie przepis szczególny, art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto należy podkreślić, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia usług ciągłych. Natomiast art. 12 ust. 3e stanowi, że w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w zawartej umowie dzierżawy strony nie ustaliły okresów rozliczeniowych, a wyłącznie jeden okres rozliczeniowy w kontekście rozliczenia umowy (Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy na czas oznaczony - okres 5-letni i strony ustaliły, iż zapłata za cały 5-letni okres najmu nastąpi jednorazowo, w momencie podpisania umowy i wystawienia faktury), w związku z czym nie nastąpił przypadek usługi o charakterze ciągłym, do której mógłby znaleźć zastosowanie przepis szczególny art. 12 ust. 3c ustawy. W tym przypadku, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca powinien rozliczyć przychód jednorazowo - w zależności od tego, które zdarzenie nastąpiło wcześniej - w momencie wystawienia faktury lub w momencie zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy