Temat interpretacji

Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2016 r. (data wpływu 27 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako Wnioskodawca) jest spółką wchodzącą w skład międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej jako Grupa). Wnioskodawca jest komplementariuszem w B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej jako SPK). Komandytariuszem w SPK jest A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako Wspólnik). SPK nie posiada innych wspólników poza Wnioskodawcą oraz Wspólnikiem (dalej jako Wspólnicy). Wspólnik również należy do Grupy.

Siedzibą Wnioskodawcy, SPK oraz Wspólnika jest Ostrów Wielkopolski. Wnioskodawca i Wspólnik podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wspólnicy rozważają podjęcie uchwały o przekształceniu SPK w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako Spółka Przekształcona) (dalej jako Przekształcenie).

Wnioskodawca nie złoży jednak oświadczenia o przystąpieniu do Spółki Przekształconej. Po dokonaniu Przekształcenia jedynym wspólnikiem Spółki Przekształconej będzie więc Wspólnik.

Spółka Przekształcona wypłaci na rzecz Wnioskodawcy przypadającą na niego część swojego majątku obliczoną na podstawie art. 565 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej jako KSH) (dalej jako Rozliczenie Udziału).

Na moment dokonania Przekształcenia w SPK mogą znajdować się niepodzielone pomiędzy Wspólników zyski z lat ubiegłych oraz zysk odnoszący się do roku, w którym nastąpi Przekształcenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób ustalony powinien być przychód Wnioskodawcy związany z Rozliczeniem Udziału?

Zdaniem Wnioskodawcy jego przychód na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych powinien zostać obliczony na zasadach określonych w art. 12 ust. 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 1992 r. Nr 21, poz. 86 ze zm.; dalej jako UPDOP).

Katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych został zawarty w art. 12 ust. 1 UPDOP.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 UPDOP przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Tym samym kwoty otrzymane przez Wnioskodawcę w ramach Rozliczenia Udziału powinny stanowić punkt wyjściowy dla obliczenia jego przychodu. Przy obliczeniu przychodu Wnioskodawcy znajdzie jednak zastosowanie także art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. b UPDOP. Zgodnie ze wspomnianym przepisem do przychodu nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskanie przychodów.

Mając na uwadze powyższe przychód Wnioskodawcy będzie stanowić kwota otrzymana przez niego w ramach Rozliczenia Udziału pomniejszona o wartości wskazane w art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. b UPDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) jest komplementariuszem w spółce komandytowej (dalej jako SPK). Komandytariuszem w SPK jest inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako Wspólnik). SPK nie posiada innych wspólników poza Wnioskodawcą oraz Wspólnikiem (dalej jako Wspólnicy). Wspólnicy rozważają podjęcie uchwały o przekształceniu SPK w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako Spółka Przekształcona) (dalej jako Przekształcenie). Wnioskodawca nie złoży jednak oświadczenia o przystąpieniu do Spółki Przekształconej. Spółka Przekształcona wypłaci na rzecz Wnioskodawcy przypadającą na niego część swojego majątku (dalej jako Rozliczenie Udziału). Na moment dokonania Przekształcenia w SPK mogą znajdować się niepodzielone między Wspólników zyski z lat ubiegłych oraz zysk odnoszący się do roku, w którym nastąpi Przekształcenie.

Stosownie do treści art. 565 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.): wspólnikowi, który nie złożył oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej, przysługuje roszczenie o wypłatę kwoty odpowiadającej wartości jego udziałów albo akcji w spółce przekształcanej, zgodnie ze sprawozdaniem finansowym sporządzonym dla celów przekształcenia. Roszczenie to przedawnia się z upływem dwóch lat, licząc od dnia przekształcenia.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) nie zawiera definicji przychodu. W odniesieniu do przychodów ustawodawca zastosował technikę ustawodawczą polegającą na wymienieniu przykładowych kategorii pożytków, których otrzymanie implikuje powstanie przychodu podatkowego (art. 12 ust. 1 pkt 1-10 ustawy), pozostawiając katalog przysporzeń kreujących powstanie przychodu w rozumieniu ustawy otwartym.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jednocześnie należy stwierdzić, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jako źródłem dochodu jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Poza tym musi mieć charakter definitywny (dokonany) i mierzalny. Ponadto użyty w tym przepisie zwrot w szczególności oznacza, że wykaz przychodów stanowi katalog otwarty, natomiast zawarte w tym przepisie okoliczności określające przychody mają charakter przykładowy. Należy również dodać, że w przepisie art. 12 ust. 4 tej ustawy wyliczone zostały enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.

Przywołana wyżej konstrukcja przychodu podatkowego w powiązaniu z opisanym zdarzeniem przyszłym pozwala na identyfikację i wyodrębnienie po stronie Wnioskodawcy w sytuacji, gdy Wnioskodawca jest wspólnikiem SPK (jest jej komplementariuszem) &− przychodu w postaci przyrostu majątku istniejącego w momencie Przekształcenia w wysokości Rozliczenia Udziału.

W ocenie Organu &− wskazany wyżej majątek zostanie faktycznie przez Wnioskodawcę otrzymany, przysporzenie będzie miało charakter definitywny i wchodząc do majątku powiększy jego aktywa. Wobec tego, mimo że przychody te nie zostały wprost wymienione w przykładowym wyliczeniu rodzajów przychodów, uzyskane przez Wnioskodawcę przysporzenie, ze względu na spełnienie ww. warunków, należy uznać za przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnośnie natomiast do wysokości tego przychodu powstającego w związku w wypłatą Rozliczenia Udziału na rzecz Wnioskodawcy z tytułu nieprzystąpienia Wnioskodawcy do Spółki przekształconej należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. W myśl art. 5 ust. 2 tej ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Jeżeli działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie ust. 1, uznaje się za przychody z działalności gospodarczej (ust. 3 tegoż artykułu).

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Treść ww. przepisu wskazuje, że jeżeli dochodzi do wystąpienia podatnika ze spółki osobowej (tu: SPK) i uzyskuje on z tego tytułu wynagrodzenie, to nie stanowi przychodu wartość środków pieniężnych tylko w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziału w tej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez podatnika nadwyżce przychodów nad koszty ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Natomiast nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia (tu: Rozliczenia Udziału) ponad to co zostało wskazane w zdaniu poprzednim podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie podatnika (tu: Wnioskodawcy).

Reasumując przychód Wnioskodawcy będzie stanowić kwota otrzymana przez niego w ramach Rozliczenia Udziału pomniejszona o wartości wskazane w art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu