Temat interpretacji

brak rozpoznania przychodu w związku z konfuzją zobowiązań w wyniku połączenia spółek

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2016 r. (data wpływu 2 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku rozpoznania przychodu w związku z konfuzją zobowiązań w wyniku połączenia spółek jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku rozpoznania przychodu w związku z konfuzją zobowiązań w wyniku połączenia spółek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również jako: Spółka Przejmująca) jest polskim rezydentem podatkowym spółką kapitałową działającą w formie spółki akcyjnej z siedzibą w Polsce. Planuje on połączyć się z inną spółką kapitałową spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Spółka Przejmowana). Połączenie to nastąpi w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej jako: ksh), czyli przez przejęcie, tj. przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą (dalej również jako: Połączenie). Wnioskodawca będzie spółką przejmującą, a do połączenia dojdzie przez przeniesienie na Wnioskodawcę całego majątku Spółki Przejmowanej. Połączenie przez przejęcie nastąpi bez podnoszenia kapitału zakładowego, zgodnie z art. 515 § 1 ksh.

W wyniku Połączenia nastąpi wygaśnięcie zobowiązań Wnioskodawcy wobec Spółki Przejmowanej z tytułu zaciągniętej pożyczki, wierzytelności powstałych z tytułu upoważnienia Wnioskodawcy do używania znaku towarowego dla celów związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy oraz innych ewentualnych wzajemnych zobowiązań łączących się Spółek. Nastąpi to w wyniku tzw. konfuzji, będącej instytucją prawa cywilnego, która powoduje wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności Spółki Przejmowanej wobec Spółki Przejmującej) na skutek połączenia w tym samym podmiocie (Wnioskodawcy) praw (wierzytelności Spółki Przejmowanej wobec Wnioskodawcy) i skorelowanych z nimi obowiązków (zobowiązań Wnioskodawcy wobec Spółki Przejmowanej). Należy również podkreślić, że żaden z podmiotów uczestniczących w Połączeniu nie składa względem drugiego oświadczenia w charakterze wierzyciela lub dłużnika w odniesieniu do określonego zobowiązania. Do wygaśnięcia zobowiązania dochodzi w następstwie innego niż umowa o zwolnienie z długu zdarzenia prawnego, jakim jest połączenie spółek.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym w momencie przejęcia Spółki Przejmowanej przez Wnioskodawcę nie nastąpi przedawnienie roszczeń Spółki Przejmowanej względem Wnioskodawcy.

W momencie planowanego Połączenia Wnioskodawca będzie większościowym udziałowcem Spółki Przejmowanej, ponieważ wcześniej planuje on połączyć się z inną spółką kapitałową, która posiada większościowy pakiet udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej. Połączenie to również nastąpi w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 1 ksh (tj. przez przejęcie).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w uwarunkowaniach zaprezentowanego zdarzenia przyszłego, wygaśnięcie wierzytelności z tytułu umowy pożyczki, z tytułu upoważnienia Wnioskodawcy do używania znaku towarowego dla celów związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy oraz innych ewentualnych wzajemnych zobowiązań łączących się Spółek, które nastąpi na skutek Połączenia Wnioskodawcy i Spółki Przejmowanej, będzie skutkowało powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy występującego w charakterze następcy podatkowego Spółki Przejmowanej...

Zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie wzajemnych wierzytelności/zobowiązań z tytułu umowy pożyczki, z tytułu umowy licencyjnej oraz innych ewentualnych wzajemnych zobowiązań łączących się Spółek, które nastąpi na skutek Połączenia Wnioskodawcy i Spółki Przejmowanej będzie neutralne na gruncie rozliczeń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i nie będzie skutkowało powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Artykuł 494 § 1 ksh stanowi, że w przypadku łączenia się spółek, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Oznacza to, że z dniem Połączenia (przejęcia) Wnioskodawca stanie się stroną wszystkich praw i zobowiązań Spółki Przejmowanej.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca, będący dłużnikiem stanie się jednocześnie wierzycielem z tego samego stosunku zobowiązaniowego. W momencie Połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną, wierzytelności Spółki Przejmowanej wobec Wnioskodawcy przestaną istnieć na skutek konfuzji, która w doktrynie prawa cywilnego jest wprost zaliczana do zdarzeń powodujących wygaśnięcie zobowiązania bez zaspokojenia wierzyciela. Stanowi ona więc przypadek wygaśnięcia stosunku prawnego (zobowiązaniowego) pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej jako: ustawa o pdop), przychodami są co do zasady wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym. W wyniku opisanej wyżej konfuzji wygasną zarówno długi, jak i odpowiadające mu wartością ekonomiczną wierzytelności. Zatem zmniejszeniu ulegną zarówno pasywa Wnioskodawcy, jak i jego aktywa (rozumiane jako suma aktywa rozpoznanych po zakończeniu procesu połączenia). Nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka powstania przychodu na gruncie ustawy o pdop, w postaci zaistnienia przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym. Przedmiotowe zdarzenie, tj. konfuzja nie stanowi zapłaty odsetek z tytułu pożyczki (spełnienia świadczenia), a zatem żaden przychód z tego tytułu nie powstanie. Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku zaistnienia opisanego zdarzenia przyszłego, nie wystąpi po jego stronie jakiekolwiek przysporzenie stanowiące przychód podatkowy.

W ocenie Wnioskodawcy w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie również zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, zgodnie z którym przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Nie można bowiem twierdzić, że w przypadku konfuzji dochodzi do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, albowiem jak już wskazano, w związku z konfuzją, nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe dla żadnej z łączących się spółek.

Zatem zaistnienie konfuzji zobowiązania z tytułu pożyczki oraz upoważnienia do używania znaku towarowego na skutek połączenia Wnioskodawcy i Spółki Przejmowanej, nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego po stronie żadnego z tych podmiotów.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie nastąpi przedawnienie, gdyż do momentu przejęcia spółki zależnej (Spółki Przejmowanej) przez Wnioskodawcę nie upłynie okres niezbędny do przedawnienia tego rodzaju zobowiązania. W wyniku Połączenia nie dojdzie również do umorzenia zobowiązania, zatem w przedmiotowym przypadku zastosowania nie może mieć również przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o pdop, zgodnie z którym przychodem jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań z tytułu zaciągniętych pożyczek, z wyjątkami, które jednak nie mają zastosowania w analizowanym przypadku.

Ponadto należy wskazać, że w przypadku odsetek naliczonych z tytułu pożyczki udzielonej przez Spółkę Przejmowaną Wnioskodawcy, które nie zostaną zapłacone przez Wnioskodawcę do momentu połączenia, zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o pdop. Zgodnie z tym przepisem, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek. W związku z powyższym, stwierdzić należy, że w sytuacji naliczenia, lecz nieotrzymania od Wnioskodawcy odsetek od pożyczek udzielonych Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o pdop nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu. W świetle powyższych przepisów należy uznać, że wygaśnięcie w drodze tzw. konfuzji zobowiązań Spółki Przejmowanej wobec Wnioskodawcy nie doprowadzi do powstania po stronie Wnioskodawcy jako Spółki Przejmującej, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, przepisy ustawy o pdop nie odnoszą się wprost do instytucji konfuzji, dlatego też wygaśnięcie wzajemnych wierzytelności/zobowiązań z tytułu umowy pożyczki, z tytułu umowy licencyjnej oraz innych ewentualnych wzajemnych zobowiązań łączących się Spółek, które nastąpi na skutek połączenia Wnioskodawcy i Spółki Przejmowanej nie będzie skutkowało powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy było wielokrotnie aprobowane przez organy skarbowe, między innymi w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

1. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 marca 2013 r., znak IBPBI/2/423-1570/12/CzP;
2. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 kwietnia 2013 r., znak IBPBI/2/423-60/13/SD;
3. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 maja 2014 r., znak IBPBI/2/423-182/14/AK;
4. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 10 czerwca 2014 r., znak ITPB3/423-153/14/DK;
5. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 sierpnia 2014 r., znak ITPB3/423-272/14/AW;
6. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 listopada 2014 r., znak IBPBI/2/423-964/14/PC;
7. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 marca 2015 r., znak IPPB3/423-1248/14-3/MC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie braku rozpoznania przychodu w związku z konfuzją zobowiązań w wyniku połączenia spółek, jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie