Temat interpretacji

Możliwości dokonania wstecznej korekty kosztów uzyskania przychodów towarów i usług o wartość podatku VAT, do którego odliczenia Spółka nie miała prawa oraz możliwości dokonania wstecznej korekty odpisów amortyzacyjnych o wartość podatku VAT, do którego odliczenia Spółka nie miała prawa w momencie wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz kosztów uzyskania przychodów dotyczących korekty podatku naliczonego VAT wynikającej z art. 90 i art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2015 r. (data nadania 11 sierpnia 2015r., data wpływu 14 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

1. możliwości dokonania wstecznej korekty kosztów uzyskania przychodów towarów i usług o wartość podatku VAT, do którego odliczenia Spółka nie miała prawa  jest prawidłowe;
2. możliwości dokonania wstecznej korekty odpisów amortyzacyjnych o wartość podatku VAT, do którego odliczenia Spółka nie miała prawa w momencie wprowadzenia do ewidencji środków trwałych jest prawidłowe;
3. kosztów uzyskania przychodów dotyczących korekty podatku naliczonego VAT wynikającej z art. 90 i art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie :

1. możliwości dokonania wstecznej korekty kosztów uzyskania przychodów towarów i usług o wartość podatku VAT, do którego odliczenia Spółka nie miała prawa;
2. możliwości dokonania wstecznej korekty odpisów amortyzacyjnych o wartość podatku VAT, do którego odliczenia Spółka nie miała prawa w momencie wprowadzenia do ewidencji środków trwałych;
3. kosztów uzyskania przychodów dotyczących korekty podatku naliczonego VAT wynikającej z art. 90 i art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką specjalizującą się w dziedzinie produkcji kart płatniczych, identyfikacyjnych oraz kart SIM, a także ich personalizacji oraz w innych rozwiązaniach softwareowych. W ramach prowadzonej działalności Spółka wykonuje na rzecz swoich kontrahentów, głównie banków, określone czynności w zakresie personalizacji kart płatniczych. Do końca roku 2012 w odniesieniu do sprzedaży usług personalizacji kart płatniczych Spółka stosowała podstawową stawkę VAT 23%.

Z uwagi jednak na obowiązującą od 1 stycznia 2010 r. zmianę brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 40 i ust. 13 ustawy o VAT podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011, Nr 177, poz. 1054; dalej ustawa o VAT), który to przepis odnosi się m. in. do zwolnienia od podatku VAT usług w zakresie transakcji płatniczych i mając na względzie pojawiające się interpretacje wskazujące na możliwość szerszego zastosowania tego zwolnienia w działalności podmiotów świadczących usługi na rzecz banków. Spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji w kwestii, czy w odniesieniu do sprzedaży usług personalizacji kart płatniczych powinna ona stosować 23% stawkę VAT, czy zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 i ust. 13 ustawy o VAT.

W dniu 13 grudnia 2012 r. Spółka otrzymała interpretację indywidualną sygn. (IPPP1/443-1144/12-4/EK), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że usługi personalizacji kart płatniczych świadczone na rzecz banków korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 13 ustawy o VAT. W związku z otrzymaną interpretacją Spółka dokonała stosownych korekt podatku należnego VAT w odniesieniu do usług personalizacji kart płatniczych świadczonych na rzecz banków w okresie od 2011 - 2012 r. oraz podatku naliczonego od towarów i usług nabytych w celu świadczenia tych usług zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o VAT.

Mając na względzie brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabytych w celu świadczenia usług personalizacji kart płatniczych na rzecz banków w latach 2011 - 2012, Spółka zamierza obecnie dokonać stosownej korekty w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: CIT, zwiększając odpowiednio wykazane przez nią pierwotnie w wartościach netto (tj. bez podatku VAT) koszty nabycia tych towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w odniesieniu do nabytych w latach 2011 - 2012 towarów i usług - niestanowiących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji w Spółce - związanych wyłącznie ze świadczeniem usług personalizacji kart płatniczych świadczonych na rzecz banków, będących usługami zwolnionymi od podatku VAT, Spółka jest uprawniona do dokonania wstecznej korekty kosztów w odpowiednich okresach, w których został poniesiony koszt pierwotny tych towarów oraz usług, o wartość podatku VAT, do którego odliczenia Spółka nie miała prawa...
2. Czy w odniesieniu do nabytych w latach 2011 - 2012 środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych związanych ze świadczeniem usług personalizacji kart płatniczych świadczonych na rzecz banków, będących usługami zwolnionymi od podatku VAT, Spółka jest uprawniona do dokonania wstecznej korekty odpisów amortyzacyjnych, o wartość podatku VAT, do którego odliczenia Spółka nie miała prawa (w całości lub części) w momencie wprowadzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych...
3. Czy w sytuacji, gdy Spółka, z uwagi na błędny brak zastosowania proporcji w podatku od towarów i usług (o której mowa w art. 90 oraz 91 ustawy o VAT) odliczała podatek VAT naliczony w całości (pomimo, że podatek podlegał proporcjonalnemu odliczeniu) i nie zaliczała wartości tego podatku do kosztów uzyskania przychodów, a następnie dokonała korekty tego podatku (dopełniając obowiązku wynikającego z art. 90 oraz 91 ustawy o VAT, choć po terminie wynikającym z tego przepisu) zmniejszając kwotę VAT do odliczenia, powinna dokonać wstecznej korekty kosztów uzyskania przychodów o wartość dokonanej korekty w podatku VAT, w terminach, w których była zobowiązana do dokonania takiej korekty podatku VAT, choć jej wówczas nie dokonała (a tym samym do prawidłowego ujęcia jej w kosztach), czy też powinna zaliczyć wartość korekty VAT do kosztów uzyskania przychodów w momencie faktycznego złożenia korekty deklaracji VAT do urzędu skarbowego...

Zdaniem Wnioskodawcy, do nabytych w latach 2011 - 2012 towarów i usług - niestanowiących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji w Spółce - związanych ze świadczeniem usług personalizacji kart płatniczych świadczonych na rzecz banków (w całości lub częściowo), będących usługami zwolnionymi od podatku VAT, Spółka jest uprawniona do dokonania wstecznej korekty kosztów w odpowiednich okresach, w których został poniesiony koszt pierwotny tych towarów oraz usług poprzez jego zwiększenie o wartość VAT, do którego Spółka nie miała prawa odliczenia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z kolei w myśl art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

• jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,

• w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

A zatem na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit a ustawy o CIT, Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów oraz usług nabytych w celu świadczenia usług personalizacji kart płatniczych, zwolnionych od podatku VAT. Wątpliwość Spółki budzi jednak moment zaliczenia podatku naliczonego do kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie Spółki, podatek naliczony od nabytych towarów oraz usług w celu świadczenia usług personalizacji kart dla celów CIT nie stanowi samoistnego kosztu, lecz stanowi element kosztu tego towaru lub usługi. Stąd moment zaliczenia podatku naliczonego do kosztów uzyskania przychodów należy uznać za nierozerwalnie związany z momentem poniesienia wydatku netto towaru lub usługi.

Należy również podkreślić że w opisanym stanie faktycznym dokonana przez Spółkę korekta podatku VAT nie wnika ze zmiany prawa do odliczenia tego podatku VAT (nie jest to korekta roczna), ale w ogóle z błędnego uznania, że prawo do odliczenia istniało w momencie zaliczenia wydatku na nabycie towaru bądź usługi do kosztów uzyskania przychodów, czego konsekwencją było ujęcie w kosztach wydatku w wysokości zaniżonej (tj. w wartości netto zamiast wartości brutto, pomimo braku prawa do odliczenia VAT). Z tego względu Spółka zamierza dokonać korekty pierwotnego kosztu.

Moment zaliczenia wydatków do podatkowych kosztów uzyskania przychodów określony został w art. 15 ust. 4-4c ustawy o CIT (w odniesieniu do kosztów bezpośrednio związanych z przychodem) oraz art. 15 ust. 4b ustawy o CIT (w odniesieniu do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodem).

Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącaine w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie natomiast z treścią art. 15 ust. 4b tej ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Art. 15 ust. 4c stanowi z kolei, iż koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Jednoczenie, w myśl art. 4d ustaw o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Przy czym, zgodnie z art. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, co do zasady, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jednakże wyżej przytoczone przepisy, ani żadne inne przepisy ustawy o CIT, nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z obecnie prezentowanym przez organy podatkowe stanowiskiem (np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 stycznia 2013 r., sygn. IPPB5/423-1222/12-3/MK) korekta wielkości kosztu powinna być zawsze rozliczana w okresie rozliczeniowym w którym koszt został już ujęty w ewidencji księgowej, z uwzględnieniem zasad potrącalności wynikających z przepisów ustawy o CIT. W szczególności korekta kosztów wynikająca z faktury korygującej powinna być odniesiona do momentu w którym koszt ten został potrącony niezależnie od jej przyczyny.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Spółki, tym bardziej w sytuacji, kiedy korekta kosztów wynika z faktu ujęcia kosztu w nieprawidłowej (zaniżonej) wysokości - z uwagi na nieuwzględnienie kwoty podatku VAT, do którego odliczenia Spółka nie była uprawniona powinna być dokonana wstecznie. W szczególności bez znaczenia dla momentu ujęcia korekty kosztu pozostaje moment złożenia korekty deklaracji VAT w tym zakresie (tj. korekty, w której Spółka dokonała zmniejszenia podatku naliczonego). Deklaracja korygująca nie generuje bowiem w tym przypadku nowego (innego) kosztu uzyskania przychodu, lecz modyfikuje jedynie pierwotną wysokość kosztu już poniesionego.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, w związku z dokonaniem korekty w podatku naliczonym VAT, jest ona uprawniona do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o wartość podatku VAT, co do którego odliczenia Spółka nie była uprawniona, w rozliczeniu za okres, w którym wydatek został potrącony (zaliczony do kosztów uzyskania przychodów). A zatem korekty takiej należy dokonać wstecznie.

Ad. 2

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

• jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług.

• w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W ocenie Spółki, w odniesieniu do nabytych w latach 2011 - 2012 środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych związanych w całości ze świadczeniem usług personalizacji kart świadczonych na rzecz banków, będących usługami zwolnionymi od podatku VAT, jest ona uprawniona do dokonania wstecznej korekty odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór: suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Tak jak Spółka wykazywała w stanowisku dotyczącym odpowiedzi na pytanie nr 1, przepisy ustawy o CIT nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Należy zauważyć, iż korekta kosztu o kwotę nieodliczonego podatku naliczonego od środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie świadczy o tym, że koszt został ujęty w nieprawidłowej wysokości. W konsekwencji korekty kosztów powinny odnosić się do tych okresów rozliczeniowych, w których koszty te były pierwotnie ujęte w rachunku podatkowym. Zasada ta, w ocenie Spółki, odnosi się zarówno do wydatków bezpośrednio zaliczonych w ciężar kosztów uzyskania przychodów, jak i do wydatków ujmowanych w tych kosztach w sposób pośredni, tj. w postaci odpisów amortyzacyjnych.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Spółki, w związku z dokonaniem korekty podatku naliczonego VAT, jest ona uprawniona do dokonania wstecznego zwiększenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz odpowiedniego zwiększenia odpisów amortyzacyjnych w poszczególnych okresach rozliczeniowych w latach 2011 - 2012. Argumentacja przedstawiona przez Spółkę, w przedstawieniu stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1, powinna tu mieć analogiczne zastosowanie.

Ad. 3

Z uwagi na nieprawidłową kwalifikację świadczonych przez Spółkę na rzecz banków usług personalizacji kart płatniczych jako opodatkowanych podatkiem VAT (pomimo, że usługi te zgodnie z otrzymaną przez Spółkę interpretacją indywidualną powinny zostać zwolnione z podatku VAT), Spółka nie dokonywała rocznych korekt podatku naliczonego od nabyć towarów i usług przeznaczonych do sprzedaży mieszanej (tj. nabyć towarów i usług, związanych zarówno ze sprzedażą zwolnioną jak i sprzedażą opodatkowaną, których nie dało się jednoznacznie przyporządkować ani do sprzedaży zwolnionej ani do sprzedaży opodatkowanej), do których dokonania Spółka była zobowiązana na podstawie art. 90 oraz 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w ustawie o VAT w przypadku, gdy nie jest możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatek naliczony odliczany jest częściowo z zastosowaniem proporcji wynikającej z tzw. struktury sprzedaży. W myśl bowiem art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania zarówno czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Proporcję, o której mowa powyżej, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja (proporcja wstępna). W myśl art. 91 ust. 3 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku pierwotnie odliczonego (zgodnie z ustaloną wstępnie proporcją) z uwzględnieniem proporcji rzeczywistej, obliczonej za dany rok podatkowy. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty. Dopiero po obliczeniu rzeczywistej proporcji (po zakończeniu roku) możliwe jest obliczenie ostatecznej kwoty podatku naliczonego, która może zostać odliczona od nabyć towarów i usług związanych ze sprzedażą mieszaną, dokonanych w danym roku podatkowym.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem zapytania, Spółka błędnie uznała, że ma prawo do odliczenia podatku naliczonego bez stosowania proporcji (o której mowa w art. 90 ustawy o VAT) i odliczała podatek VAT naliczony od nabyć towarów i usług związanych ze sprzedażą mieszaną w całości, bez dokonywania korekty tego podatku. Jednocześnie dla celów CIT Spółka zaliczała do kosztów uzyskania przychodów wartość nabytych towarów oraz usług w wartości netto (tj. bez podatku naliczonego), pomimo, że de facto Spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w proporcji przypadającej na sprzedaż zwolnioną. W konsekwencji koszty uzyskania przychodów Spółki z tytułu nabyć towarów i usług dla celów sprzedaży mieszanej zostały zaniżone o wartość podatku naliczonego VAT, do którego Spółka nie miała prawa odliczenia.

Nie ulega wątpliwości, iż Spółka ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości podatku naliczonego, do odliczenia którego nie jest uprawniona w związku zastosowaniem proporcji na podstawie art. 90 ustawy o VAT, skorygowanej następnie zgodnie z art. 91 ust. 3.

Powyższe wynika wprost z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. c ustawy o CIT, zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów jest kwota podatku od towarów i usług, nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, lub dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi tej amortyzacji - w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zmniejszenie podatku odliczonego zgodnie z art. 91 ustawy o VAT.

Wątpliwości Spółki budzi jednak moment zaliczenia w koszty uzyskania przychodu nieodliczonego podatku VAT w wysokości określonej w wyniku korekty tego podatku.

Zasadą ogólną jest bowiem, że takiej korekty VAT dokonuje się po zakończeniu roku podatkowego (w deklaracji za pierwszy okres podatkowy następnego roku). Wówczas - na bieżąco - taka korekta wywołuje również skutki w podatku CIT. Spółka odliczając błędnie cały podatek VAT naliczony, w ogóle nie dokonywała przedmiotowych rocznych korekt VAT. Korekty te zostały przez nią dokonane wstecznie, poprzez złożenie korekt deklaracji VAT (co nastąpiło dopiero w 2014 r.). Tym samym Spółka ma wątpliwość, czy w związku z dokonanymi korektami rocznymi podatku VAT, powinna skorygować koszy na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. c ustawy o CIT wstecznie, tj. za okres, kiedy Spółka powinna była dokonać korekty VAT rocznej, choć tego nie zrobiła, czy powinna powiększyć koszty (o korekty VAT) na bieżąco, tj. w momencie złożenia korekty deklaracji VAT do urzędu skarbowego.

W ocenie Spółki, opierając się na literalnym brzmieniu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. c ustawy o CIT, w przypadku dokonywania korekty podatku VAT powodującej zmniejszenie podatku naliczonego po upływie terminów określonych w art. 91 ustawy o VAT, odpowiednie zwiększenie kosztów uzyskania przychodów w CIT, w części, w jakiej dokonano tej korekty, powinno mieć miejsce w okresie rozliczeniowym, w którym korekta VAT, wynikająca z obowiązku określonego w art. 91 Ustawy o VAT, została faktycznie dokonana, a nie w wstecznie (tj. w okresie, w którym upłynął termin złożenia deklaracji VAT za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty).

Jak bowiem wskazuje art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. c ustawy o CIT, zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlega kwota podatku, w jakiej dokonano korekty zgodnie z art. 91 ustawy o VAT, co, w ocenie Spółki, oznacza, że warunkiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wynikającej ze zmniejszenia podatku naliczonego jest faktyczne dokonanie korekty. Skoro zatem korekta VAT nie została dokonana w terminie złożenia deklaracji VAT za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty (czyli zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy o VAT), to Spółka nie miała w tym czasie (i za ten okres) prawa do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów i koszty te należy obecnie zwiększyć w rozliczeniu za okres, w którym dokonano korekty VAT (choć była to korekta dokonana po terminie poprzez złożenie deklaracji korygującej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie:

1. możliwości dokonania wstecznej korekty kosztów uzyskania przychodów towarów i usług o wartość podatku VAT, do którego odliczenia Spółka nie miała prawa (pytanie nr 1)  jest prawidłowe;
2. możliwości dokonania wstecznej korekty odpisów amortyzacyjnych o wartość podatku VAT, do którego odliczenia Spółka nie miała prawa w momencie wprowadzenia do ewidencji środków trwałych (pytanie nr 2) jest prawidłowe;
3. kosztów uzyskania przychodów dotyczących korekty podatku naliczonego VAT wynikającej z art. 90 i art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług (pytanie nr 3) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 862 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie