Temat interpretacji

W dniu 20 marca 2006r. Spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, który następnie został uzupełniony w dniu 13 czerwca 2006r.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest przedsiębiorstwem handlowym, którego klientami są podmioty gospodarcze prowadzące działalność na podstawie zaświadczenia o prowadzeniu działalności gospodarczej lub w formie spółek osobowych albo kapitałowych. W celu zwiększenia przychodu i zachęcenia klientów do ponownych zakupów, Wnioskująca organizuje akcje promocyjne, których uczestnikami mogą być wyłącznie podmioty zarejestrowane w Spółce i prowadzące działalność. W ramach tych akcji promocyjnych klienci po dokonaniu zakupu towarów, udokumentowanego jedną i tą samą fakturą VAT lub paragonem, na kwotę wyższą niż 250 złotych, otrzymują bon towarowy w wysokości 10% tej kwoty, tj. bon o wartości 25 złotych brutto za każde kolejne i pełne 250 złotych brutto. Klient każdorazowo potwierdza odbiór ilości wydanych bonów na odwrocie faktury VAT. Bony wydawane przez Spółkę mają określony termin ważności, po upływie którego nie mogą być realizowane i nie są wystawiane na konkretną osobę, dlatego może je realizować każdorazowy posiadacz takiego bonu, a nie tylko klient, któremu bon został wydany. Bony te uprawniają jego posiadacza do nieodpłatnego nabycia w markecie Wnioskującej towarów, o wartości odpowiadającej wartości nominalnej zgromadzonych bonów podczas wcześniejszych zakupów. Jeśli wartość brutto zakupów przekroczy wartość bonów, którymi dokonywana jest zapłata, nadwyżkę pokrywa klient np. gotówką. Faktura VAT wystawiana przez Spółkę klientowi, który nabył towar na podstawie bonu niczym nie różni się od zwykłej faktury sprzedażowej, wystawianej klientom, którzy nabywając towary dokonują płatności w pełnej wysokości.

Wydanie klientowi towaru w zamian za bon Wnioskodawca rozpoznaje dla celów podatku dochodowego jako sprzedaż towaru, tj. rozpoznaje przychód ze sprzedaży w wysokości wynikającej z faktury, a wartość towaru zalicza do kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, iż klienci nie płacą za otrzymane bony, Spółka zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę, na jaką opiewa bon, w rozliczeniu za miesiąc, w którym nastąpiła realizacja tego bonu (doszło do sprzedaży towarów, za które zapłata nastąpiła w całości lub w części bonem).

Ponadto, przychód z tytułu sprzedaży rozpoznawany jest w dniu, w którym dokonano sprzedaży i wystawiono fakturę VAT. Faktury wstawiane są przez system kasowy. Sprzedaż dokonywana na każdej kasie jest rejestrowana w raporcie kasowym, który jest drukowany po zakończeniu każdego dnia. System informatyczny gospodarki towarowej dokonuje automatycznej rejestracji sprzedaży (oraz korekt tej sprzedaży), która po zaksięgowaniu raportu kasowego z danego marketu, rejestrowana jest codziennie w systemie finansowo - księgowym (na kontach przychodów) oraz w rejestrach VAT pod datą dokonania sprzedaży. Natomiast odpowiadający temu przychodowi koszt jego uzyskania, tj. koszt własny sprzedawanych towarów, rozpoznawany jest następująco - w momencie zarejestrowania sprzedaży przez system kasowy, system informatyczny gospodarki towarowej rozpoznaje rozchód artykułów, które zostały sprzedane. W efekcie, przy rozchodzie towarów z marketu, zarejestrowanej wartości sprzedanych towarów przyporządkowana zostaje ich wartość według cen zakupu czyli koszt własny sprzedanych towarów. Dane o wartości sprzedanych towarów w cenie zakupu czyli koszt własny sprzedanych towarów z systemu gospodarki towarowej przekazywane są zbiorczo do systemu finansowo - księgowego po zakończeniu każdego miesiąca sprawozdawczego. W efekcie w miesięcznym rozrachunku, przychodowi ze sprzedaży towarów jest przyporządkowany koszt uzyskania przychodów ze sprzedaży dokładnie tych samych towarów. W przypadku wydania towarów w zamian za bony, system informatyczny rozpozna transakcję identycznie jak sprzedaż towarów, czyli rozpozna koszt według wartości wydanych towarów oraz przychód ze sprzedaży, mimo braku zapłaty od klienta.

Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, iż zestawienie zrealizowanych bonów jest dokumentem, który wskazuje, ile bonów i w jakiej wartości nominalnej zostało wykorzystanych przez klientów do zapłaty za towary wydane w danym miesiącu przez Spółkę. Zestawienie obejmuje wszystkie bony wykorzystane przez klientów Spółki do zapłaty za towary nabyte w danym miesiącu. Ze względu na specyfikę systemu informatycznego Spółki, jeżeli część należności za towary uregulowana była bonami, Wnioskodawca nie ma możliwości innego rozpoznania kosztu reprezentacji i reklamy w stosunku do bonów wydawanych klientom (tj. de facto w stosunku do towarów wydanych w ramach akcji promocyjnej traktowanej jako reprezentacja i reklama), niż w wysokości nominalnej wartości faktycznie zrealizowanych bonów.

W związku z powyższym, Spółka zwróciła się z zapytaniem, jaką dokumentację powinna zgromadzić Wnioskująca, aby została wypełniona dyspozycja przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (aby można uznać wartość, na którą opiewa bon za koszt uzyskania przychodu)?

Zdaniem Spółki, przepisy podatkowe nie określają wprost w jaki sposób winny być dokumentowane wydatki uznawane za koszty uzyskania przychodów. Wydatki na nabycie towarów, które potem są przez Spółkę wydawane w zamian za bony, zostały udokumentowane fakturami zakupu od dostawców. Wydanie towarów klientom wykazane jest na fakturach sprzedaży, na których w jednakowy sposób potraktowano zapłatę za towar gotówką oraz bonem. Stąd też, na fakt odbioru towaru przez klienta w zamian za bon, a zatem na fakt, iż Wnioskodawca poniósł koszt przekazanego klientowi w charakterze prezentu towaru, wskazuje zwrot bonu do Spółki. W opinii Wnioskującej, dokumentem wystarczającym do uznania jako koszty uzyskania przychodu, tj. jako koszt reprezentacji i reklamy w części nie przekraczającej 0,25% przychodu, będzie zestawienie zrealizowanych bonów w danym miesiącu.

W opinii Wnioskującej, zestawienie stanowi udokumentowanie kosztu reprezentacji i reklamy, który Spółka ponosi w momencie, w jakim klient wykorzystuje bon do zapłaty za towar (de facto klient wymienia bon na towar wydany przez Spółkę). Ewidencjonowana jest jedynie faktyczna realizacja bonu, tj. faktyczne poniesienie kosztu przez Spółkę.

Ustosunkowując się do przedstawionej powyżej kwestii, stwierdza się co następuje:

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...) wskazanej ustawy. Oznacza to, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Wydatki ponoszone przez podatnika muszą być celowe, to znaczy ponoszone być muszą dla uzyskania, zwiększenia przychodów podatkowych, bądź dla zachowania źródła uzyskiwania tych przychodów.

Zauważyć należy, iż zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w przywołanym przepisie art. 15 ust. 1 nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Najwłaściwsza i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

- przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

- potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Jednocześnie podatnicy muszą dysponować odpowiednimi dowodami, które pozwolą im zaliczyć wydatki do kosztów uzyskania przychodów. Samo przedstawienie faktur czy paragonów nie stanowi jeszcze dowodu na to, że konkretny wydatek ma związek z przychodem i że był to wydatek celowy. Zatem, podatnik winien wykazać należytą staranność i w momencie podejmowania decyzji o poniesieniu wydatku, oceniając jego "celowość", winien brać pod uwagę okoliczność, iż istnienie tej przesłanki będzie musiał wykazać przed organem podatkowym w toku postępowania podatkowego. Zadaniem organu podatkowego jest bowiem tylko weryfikacja (dokonywana zresztą z perspektywy czasu) tego, co dla wykazania "celowości" wydatku przedstawi podatnik.

Moment potrącania wydatków uznanych za koszty podatkowe określony jest w przepisie art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z regulacją tego artykułu, koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Z powyższego wynika, iż ustalając moment uznania wydatku za koszt podatkowy, rozstrzygnąć należy, czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym. Podatnik bowiem może ponosić koszty, które bezpośrednio wiążą się z konkretnymi przychodami osiągniętymi w roku podatkowym lub też może ponosić koszty mające pośredni wpływ na osiągane przez Podatnika przychody w ogóle. Wydatki powiązane bezpośrednio z osiągniętym przychodem należy uwzględniać w kosztach uzyskania przychodów w roku (okresie) osiągnięcia przychodu - chyba, że nie można ich zarachować w tym roku. Natomiast wydatki wpływające na przychody Spółki w sposób pośredni należy uznawać za koszty podatkowe w okresie ich poniesienia, czyli zapłaty.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż wydatki poniesione na nabycie towarów, które następnie są przez Wnioskującą wydawane w zamian za bon, zostały udokumentowane fakturami od dostawców. Jednocześnie, na fakt poniesienia przez Spółkę kosztu przekazywanego klientowi w charakterze prezentu towaru, wskazuje zwrot bonu do Spółki.

Skoro część towaru objętego fakturą sprzedaży jest przekazywana - jak wyraźnie wskazuje Wnioskująca - klientowi nieodpłatnie w postaci prezentu, wskazać należy, iż wydanie towaru musi być ściśle skorelowane z konkretną transakcją sprzedaży, dokonaną w określonym momencie. Zatem, wszelkie koszty, związane z wydaniem towaru, za okazaniem bonu o określonym nominale, jako skorelowane z konkretną transakcją, na którą składa się sprzedaż towaru oraz nieodpłatne przekazanie towaru, winny być rozpoznawane w kosztach w korespondencji ze sprzedażą konkretnego towaru.

Mając na względzie powyższe, tutejszy organ podatkowy nie podziela stanowiska Wnioskodawcy, iż koszty związane bezpośrednio z przychodami, można rozliczać jednokrotnie, na podstawie sporządzonego zestawienia zrealizowanych bonów, w innym momencie niż uzyskanie przychodu z tej sprzedaży.

Przedmiotowa interpretacja, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.